Условная деятельность

> ФАКТЫ ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ КАК ОБЪЕКТ БУХГАЛТЕРСКОГО ДЕЛА

Определение факта хозяйственной деятельности

Применительно к бухгалтерскому делу факт хозяйственной деятельности принято определять как элемент финансово-производственного процесса, действие, сделка, событие, совершаемое в деятельности хозяйствующего субъекта, с имуществом, другими средствами и источниками их формирования в денежной форме, оказывающее или способное оказать влияние на эту деятельность.

В общем плане в Финансово-кредитном энциклопедическом словаре факту хозяйственной жизни дано более емкое определение: его определяют как важнейшую категорию бухгалтерского учета, выступающую в качестве элемента хозяйственного процесса, означающего состояние, действие или событие, приводящее к констатации имеющихся в наличии средств и источников предприятия или к изменению в их составе.

К важнейшим категориям бухгалтерского учета относят предмет и методы учета. Именно факты хозяйственной деятельности составляют предмет бухгалтерского учета. Они включают состояние и изменения состояния хозяйственных средств (имущества, обязательств и др.) в процессе предпринимательской деятельности хозяйствующего субъекта.

Все хозяйственные средства и источники их формирования являются объектами бухгалтерского учета.

Объектами бухгалтерского учета конкретного хозяйствующего субъекта являются:

• * активы (имущество в виде объектов основных средств, материально-производственных запасов, нематериальных активов, финансовых вложений, денежных средств и др.);
• * собственный (уставный, складочный, резервный, добавочный капиталы, чистая прибыль и др.) и заемный (кредиты, займы) капиталы;
• * обязательства (задолженность юридических и физических лиц) — дебиторская задолженность за конкретными лицами и кредиторская задолженность конкретным юридическим лицам;
• * хозяйственные операции (факты хозяйственной деятельности), вызывающие изменения в составе активов, капитала и обязательств;
• * финансовые результаты от всех видов деятельности хозяйствующего субъекта за определенный промежуток времени (отчетный период).

Перечисленные выше объекты являются как объектами бухгалтерского учета, отражаемыми в синтетическом и аналитическом учете и, в конечном счете, в бухгалтерской (финансовой) отчетности, так и объектами бухгалтерского дела.

Принципы, процедуры и правила отражения стоимости объектов на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности изучаются в дисциплинах по курсам «Бухгалтерский (финансовый) учет» и «Бухгалтерская (финансовая) отчетность». При изучении курса «Бухгалтерское дело» приходится возвращаться к понятию «объекты», ибо они предварительно подвергаются регистрации, группировке и обобщению для отражения в бухгалтерском учете. Однако основное внимание мы сосредоточим на одном из составляющих объектов — хозяйственных операциях.

Согласно действующему законодательству факт хозяйственной деятельности (хозяйственной операции) должен быть зафиксирован в первичном документе в момент совершения. При невозможности такого действия факт должен быть зафиксирован сразу же после его совершения (завершения).

В условиях автоматизации учетно-вычислительных работ для характеристики объекта бухгалтерского учета в первичные документы может быть включена дополнительная информация, необходимая для управления производственными процессами, а также для других видов учета (статистического, оперативно-технического).

В последнее время ряд фактов хозяйственной деятельности в момент их совершения или завершения вводятся в память компьютера, минуя стадию составления первичного учетного документа (движение полуфабрикатов из одного структурного подразделения хозяйствующего субъекта в другое) с созданием документа по прошествии определенного времени (например, смены, суток, недели и др.).

Объектами бухгалтерского дела могут быть факты хозяйственной деятельности, не имеющие отношения к операциям, действиям, событиям, совершаемым в хозяйствующем субъекте, но подлежащие фиксации в бухгалтерских документах оформления. К таким документам можно отнести справки бухгалтерии по исправлению предыдущих записей (таких, как запись «красное сторно»), по исправлению ошибочных записей и др.

В последнее время помимо регистрации в бухгалтерском учете состояния, наличия и изменения объектов бухгалтерского учета принимаются к учету действия и события, происходящие в деятельности хозяйствующего субъекта.

Под действием принято понимать факты хозяйственной деятельности, появляющиеся в результате хозяйственных процессов.

Под событиями считаются факты хозяйственной жизни, появляющиеся под воздействием чрезвычайных ситуаций (природных, стихийных явлений) или нецелесообразных, экономически необоснованных действий работников хозяйствующего субъекта. К числу последних можно отнести так называемые события после отчетной даты, отражению которых в бухгалтерском учете и/или бухгалтерской (финансовой) отчетности посвящено специальное положение по бухгалтерскому учету.

Энциклопедия решений. Факты хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета

Факты хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета

К объектам бухгалтерского учета относятся факты хозяйственной жизни, под которыми понимаются сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовые результаты его деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8 ст. 3, п. 1 ст. 5 Закона N 402-ФЗ). Это определение введено вместо более узкого понятия «хозяйственные операции», используемого ранее. Впрочем, Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997, далее — Концепция), а также ПБУ, изначально оперируют термином «факты хозяйственной деятельности». Однако смысл словосочетания «хозяйственная жизнь» еще шире. Деятельность — это процесс активного взаимодействия субъекта с объектом, тогда как в реальности на финансовое положение экономического субъекта могут оказывать влияние внешние факторы и события, которые не зависят от воли этого субъекта (например, стихийные бедствия, изменения в законодательстве и т.п.).

Иными словами, в бухгалтерском учете должно отражаться все, что произошло с экономическим субъектом (как внутри него, так и извне, как по его воле, так и помимо нее), при условии, что это оказывает или способно оказать влияние на его финансовое положение, финансовые результаты его деятельности и (или) движение денежных средств. Влияние это может выражаться в уменьшении или увеличении активов или их цен, в изменении обязательств, прибылей и убытков, а также других показателей, характеризующих финансовое состояние субъекта.

Пример

В результате стихийного бедствия природного характера (урагана) пострадал автомобиль торговой компании А. Находящееся рядом здание организации Б не затронуто. Для торговой компании А возник факт хозяйственной жизни, требующий отражения в бухучете, поскольку уничтожение принадлежащих ей активов (автомобиля) повлекло изменение ее финансового положения (убытки). У организации Б факта хозяйственной жизни не возникает, поскольку ураган не привел к изменениям ее финансового состояния.

Факты хозяйственной жизни в бухгалтерском учете отражаются путем документирования и интерпретации определенных типов экономической информации. Чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она фактически или предположительно относится. Факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (п.п. 6.3.1 и 6.3.2 Концепции). При этом документируется не сам факт хозяйственной жизни (процесс), а измеримый (в том числе и прогнозируемый) результат его влияния на активы, обязательства, финансовые показатели, капитал. Например, факт отгрузки товара документируется в накладной (другом аналогичном документе) путем записи характеристик отгружаемого товара (наименования, количества, цены и пр.), даты совершения операции, грузоотправителя и грузополучателя и т.д.

В соответствии с п. 4.1 Концепции, п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Самым простым примером такого подхода является отражение дохода от реализации в момент передачи товара покупателю независимо от его оплаты.

Согласно п. 6 ПБУ 1/2008 учетная политика организации должна обеспечивать:

— полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

— своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

— отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).

Частью 1 ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Требования к первичным документам изложены в ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Кроме того, экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни (ч. 1 ст. 19 Закона N 402-ФЗ).

Своевременность отражения фактов хозяйственной жизни

Полнота отражения бухгалтерской информации

Смысл официального требования сводится к тому, что учетная политика «должна обеспечивать полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности». Ранее (см. раздел 1.2) было показано, почему это требование реально недостижимо. Достаточно добавить, что, например, заключение любого хозяйственного договора, например договора поставки, несомненно является фактом хозяйственной деятельности, но этот и подобные факты заключения договоров согласно действующим нормативным документам в бухгалтерском учете не фиксируются.

Таким образом, под полнотой отражения информации следует понимать только учет тех фактов, которые согласно принятой бухгалтерской практике подлежат отражению.

Между совершением (возникновением) факта хозяйственной жизни и моментом регистрации проходит определенное время (лаг). Этот принцип предполагает, что величина этого лага должна быть, по возможности, разумно минимальной.

При этом бухгалтеры обязаны фиксировать все факты хозяйственной жизни, т. е. ситуации, действия или события, изменяющие состав средств предприятия и/или их источников. Для бухгалтерского учета это означает, что ни один факт хозяйственной жизни не может оказаться истинным или действительным, если он не зарегистрирован в первичном документе, и только первичный документ служит достаточным основанием того, «почему именно дело обстоит так, а не иначе», причем регистрация фактов влечет за собой последующую регистрацию документов.

Согласно требованию своевременности, учетная политика любого предприятия должна обеспечивать «своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности» (ПБУ 1/98), В соответствии с требованием п. 4 ст. 9 Закона РФ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы, на основании которых делаются записи в бухгалтерском учете, должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным, — непосредственно после ее окончания. После этого первичные документы передаются в бухгалтерию. И следовательно, исполнение требования своевременности означает фиксацию данных о фактах хозяйственной жизни в учете по мере поступления в бухгалтерию первичных документов, данные факты оформляющих.

Порядок составления и передачи в бухгалтерию первичных документов на конкретном предприятии оформляется графиком (графиками) документооборота, утверждаемым руководителем предприятия. Существуют два закона регистрации данных, которым необходимо следовать при организации системы бухгалтерского учета:

1) подлежат регистрации только те факты хозяйственной жизни и только а том объеме, который позволяет оказывать управленческие воздействия на хозяйственные процессы,

2) затраты на регистрацию фактов хозяйственной жизни ни при каких обстоятельствах не должны превышать экономического эффекта от управленческих решений, получаемых на основе вновь полученной информации.

Все данные о фактах хозяйственной жизни, которые были зарегистрированы без учета требований двух названных законов, составляют избыточную информацию. Бухгалтер должен сделать все, чтобы ликвидировать ее в учете. Получение избыточной информации разрушает целостность системы учета и делает ее экономически неоправданной. (Этим законам должны следовать прежде всего те, кто пишет и издает нормативные документы.)

Пользователь информации (или кто-либо за него) должен решить несколько существенных вопросов, связанных с регистрацией фактов хозяйственной жизни: 1) сформулировать задачу, 2) отграничить объект наблюдаемого явления, 3) предусмотреть субъекты наблюдения, 4) установить единицы наблюдения и единицы совокупности, 5) описать пространственные и временные координаты, 6) определить характер наблюдения, 7) показать условия функционирования субъекта наблюдения и уточнить пути разработки первичной информации.

Задача наблюдения в бухгалтерском учете сводится к получению информации, позволяющей оценить успешность хозяйственной деятельности, Обычно считается, что объектами наблюдения являются факты хозяйственной жизни, которые, имея определенное юридическое и экономическое содержание, приводят к изменению состава основных и оборотных средств предприятия, а также их источников. Однако в реальной действительности мы наблюдаем не столько непосредственно сами факты хозяйственной жизни, сколько информацию о них, представленную в первичных документах, ибо действует классическое правило: нет документа, нет бухгалтерской записи. Субъектами наблюдения являются предприятия, ведущие учет. Наличие в ряде случаев различных программ наблюдения существенно затрудняет такую работу.

Единицы совокупности нужно отличать от единиц наблюдения. Это различие представлено четко в бухгалтерском учете, где единицами наблюдения следует считать первичные документы, регистрирующие факты хозяйственной жизни, а единицами совокупности — денежные единицы, в них указанные.

Пространственные координаты в бухгалтерском учете дают возможность регистрировать движение ценностей по источникам возникновения информации, например поступление товаров в разрезе поставщиков, учет товаров по местам их хранений и т.д. Существенно большее значение имеют временные координаты, позволяющие провести различие между моментом возникновения факта хозяйственной жизни (дата документа) и моментом его фиксации (дата записи в регистрах бухгалтерского учета), что особенно важно для выявления хозяйственных результатов.

Бухгалтерская практика основана на сплошном наблюдении. Рассмотрение бухгалтерского процесса как вероятностного (стохастического) дает поле для более широкого привлечения выборочного наблюдения, основанного на теории вероятностей.

При наблюдении могут возникнуть два вопроса: каково состояние явлений и течение процесса? На первый из них отвечает единовременное наблюдение, на второй — текущее. Примером первого в учете может служить инвентаризация, примером второго — текущий бухгалтерский учет.

Большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов (стоимости имущества)

Этот принцип носит название осмотрительности и из него вытекают два очень важных правила:

— доходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, должны быть показаны в том отчетном периоде, в котором они будут реализованы.

Например, предприятие купило товары за 200000 у. е., а продает их за 220000 у. е. Разница в цене — 20000 у. е. — будет показана как прибыль только после того, как ценности будут проданы;

— расходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, не должны относиться на будущие отчетные периоды, а должны быть показаны в данном отчетном периоде.

Например, предприятие купило товары за 200000 у. е., но может их продать только за 190000 у. е., следовательно, при составлении баланса должен быть отражен убыток в 10000 у. е.

Оба правила приводят к тому, что оценка ценностей всегда оказывается ниже реальной, а оценка обязательств (источников имущества) завышенной, так как предприятие из осмотрительности образует резервы для покрытия возможных потерь. На примере этого принципа видно, как интересы участников хозяйственных процессов самым теснейшим образом связаны с методологией бухгалтерского учета:

собственники заинтересованы в нем до тех пор, пока они не продадут свои ценные бумаги, но когда они эти бумаги продадут, то осмотрительность оборачивается против них;

администрация, как правило, поддерживает осмотрительность, что позволяет ей так или иначе формировать невидимые источники финансирования и за их счет снизить риск, связанный с принятием управленческих решений. Однако, если администрацию премируют за финансовые результаты, она может нарушить требования этого принципа;

рабочие и служащие должны приветствовать осмотрительность, так как этот принцип обеспечивает для них возможные источники получения премий;

кредиторы — безусловные сторонники осмотрительности, что позволяет им наиболее надежно измерить ликвидность дебитора и, следовательно, обеспечить свою финансовую устойчивость;

налоговые органы должны быть последовательными противниками осмотрительности, ибо она во всех случаях уменьшает налогооблагаемую базу.

Таким образом, осмотрительность на практике — это только следствие соотношения сил, участвующих в хозяйственном процессе. Когда у нас было сильное государство, а в России всегда государство было таким, ни о какой осмотрительности (консерватизме) речи не шло. Когда государство ослабло, множество лиц не захотело платить налоги, и в бухгалтерском учете, в этом зеркале общественных отношений, возникла осмотрительность, Это не следствие рыночных отношений, это результат вольных и невольных поблажек, которые дает предпринимателям наш государственный аппарат.

Но самое важное в принципе осмотрительности — это его психологическая ориентация. Все мы всегда должны думать: необходима осторожность, Один из крупных специалистов по финансовым проблемам А.Голдстайн прямо подчеркивает, что если вы составляете бизнес-план, то непременно «доход лучше занизить процентов на 20, а расходы завысить, скажем, на 10%». Это приблизит вас к реальности (Бизнес-доктор. Федоров. — Самара, 1997, с. 31).

Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания этих фактов и условий хозяйствования

Это называется приоритетом содержания над формой. Самый простой и парадоксальный пример звучит так: куплена коробка скрепок, затрачен 1 р. 20 к. Согласно формальным правилам этих скрепок должно хватить на год. Следовательно, бухгалтер должен был бы по окончании каждого месяца включать в текущие расходы этого месяца 10 к. Но в данном случае это слишком ничтожные суммы, требующие дополнительной работы, не влияющие на реальное значение финансовых результатов. Поэтому бухгалтер относит сразу всю сумму на текущие расходы того месяца, когда эти скрепки были куплены.

Есть более впечатляющие примеры. Так, согласно юридическим требованиям бухгалтер может учитывать на балансе только то имущество, которое находится в его собственности. Однако, если предприятие взяло оборудование в лизинг (финансовая аренда), оно должно его включить в баланс, так как есть существенная уверенность, что это оборудование со временем перейдет в собственность предприятия и риск его порчи или гибели до истечения срока финансовой аренды лежит на лизингополучателе.

Факты хозяйственной жизни и их отражение в бухгалтерском учете

Пользователи бухгалтерской отчетности должны четко осознавать, что не все факты хозяйственной жизни могут быть в ней отражены в силу объективных причин. Почему это происходит, как учитывать то, что не нашло своего отражения, что следует иметь в виду при анализе отчетности? Рассказывает М.Л. Пятов, Санкт-Петербургский государственный университет.

Примечание:
* Читайте также статью М.Л. Пятова «Границы возможностей двойной записи»

Пессимистичный и оптимистичный взгляды на бухгалтерскую отчетность

Пользователи бухгалтерской отчетности довольно часто придерживаются одного из двух полярных мнений относительно ее содержания. Наших коллег, придерживающихся этих точек зрения, условно можно назвать пессимистами и оптимистами

Мнение пессимистов состоит в том, что бухгалтерской отчетности ни в коем случае и ни при каких обстоятельствах нельзя верить. Отчетность любого предприятия нереальна и завуалирована. Истинные данные о финансовом положении фирмы содержит только ее «черная» бухгалтерия. Что же касается «официальной» отчетности компании, то данные ее «липовые», и их не следует даже принимать во внимание. Нельзя не отметить, что мнение это отчасти сформировано реалиями нашей экономической жизни. Однако оно, конечно, не совсем верное. Очевидно, что тенденцией последних лет является «обеление» бухгалтерской информации и стремление (прежде всего, в целях привлечения инвесторов) включения в бухгалтерскую отчетность реальных данных о финансовом положении предприятия.

Оптимисты — это специалисты, скажем так, западной ориентации в бухгалтерии. Они считают, что бухгалтерской отчетности можно и нужно верить. Вера эта здесь, как правило, основывается на использовании Международных стандартов финансовой отчетности. Специалисты этой группы считают, что сложившееся положение вещей, когда бухгалтерской отчетности никто не верит, обусловлено несовершенством применяемой методологии учета. Стоит внедрить Международные стандарты, идея которых состоит в обеспечении реальности и достоверности бухгалтерской отчетности, и отчетность станет реальной и достоверной. А когда отчетность реальна и достоверна, ей и нужно верить. Причем верить безоговорочно.

Такой подход формирует иную крайность в восприятии бухгалтерской информации. В этом случае она расценивается как абсолютная истина, совершенно не подлежащая сомнению. Иными словами, человек, придерживающийся таких взглядов, считает, что если на предприятии нет учетных махинаций с «черной» бухгалтерией, и если бухгалтер последовательно применял Международные стандарты, и при этом в балансе компании показана прибыль, например, в 500 млн. рублей, то компания действительно получила прибыль именно в 500 млн. рублей, и никаких иных вариантов быть не может. При этом, кто-то верит в МСФО, кто-то (хотя таких — гораздо меньше) в российские ПБУ.

Оправдан ли оптимизм оптимистов?

На наш взгляд, второй подход является гораздо опасней первого. В первом случае мы вообще не принимаем бухгалтерскую отчетность во внимание, не рассчитывая при принятии управленческих решений на ее данные. Во втором случае наши управленческие решения основываются на данных бухгалтерской отчетности, в которые мы безоговорочно верим, ни на секунду в них не сомневаясь. Хотя, безусловно, на деле такая вера является ошибочной. Ошибочность эта состоит в том, что мы не принимаем во внимание методики формирования бухгалтерской информации.

В действительности самая честная и достоверная бухгалтерская отчетность отражает далеко не все, что происходит на предприятии, и могло бы быть интересным пользователям отчетности. А те данные, которым находится место в бухгалтерской отчетности, содержат только определенную часть информации о событиях, влияющих на финансовое положение компании.

Говоря о Международных стандартах финансовой отчетности, мы упомянули понятие достоверности данных бухгалтерского учета. В каком же случае отчетность можно признать достоверной, и что означает достоверность отчетности для ее пользователей?

Традиционно мы говорим об отчетности как о достоверной, если утверждаем, что содержащаяся в ней информация соответствует действительному положению дел. Может ли такое положение вещей иметь место? Понятию достоверности отчетности в российской бухгалтерской школе исторически соответствует понятие ее реальности, введенное одним из классиков российской бухгалтерской школы Н.А. Блатовым (1875-1942). Н.А. Блатов разделял понятия правдивости и реальности баланса. Правдивым, по мнению Н.А. Блатова, может считаться «тот баланс, который окажется основанным на правильных счетных записях, в свою очередь обоснованных правильно составленными документами и сверенных с натурою». Реальным — утверждал Блатов — «будет тот баланс, который изображает имущественное состояние хозяйства согласно с действительностью. Правдивость баланса и реальность баланса — не одно и то же; баланс может быть правдивым, но не реальным»*. Ни одно из возможных направлений бухгалтерской методологии, писал Н.А. Блатов, не дает окончательного, признанного всеми решения вопроса об отражении в отчетности действительного положения дел, «поэтому вместо реальности абсолютной, едва ли когда-либо достижимой, приходится довольствоваться реальностью относительной, то есть соответствием оценок баланса существующим на этот счет законным предписаниям».

Примечание:
* Блатов Н.А. Балансоведение. — Л.: Экономическое образование, 1930. С. 95-97.

Со времен написания «Балансоведения» положение дел не изменилось. Мы также можем утверждать, что реальность или достоверность отчетности обеспечивается лишь ее соответствием предписаниям действующих бухгалтерских регулятивов. Регулятивы (российские нормативные документы или МСФО) устанавливают определенные правила бухгалтерского учета, которые предписывают, что и как должно быть отражено в бухгалтерской отчетности. И ответы на эти вопросы «что» и «как» формируют определенные границы бухгалтерской методологии, так как согласно регулятивным предписаниям в отчетности отражается далеко не все, что происходит с предприятием, а то, что находит отражение, показывается далеко не так, чтобы представить всю информацию о происходящем.

О том, какая часть картины финансового положения организации фактически отражается в ее бухгалтерской отчетности, и о том, чего, соответственно, мы в бухгалтерской отчетности не можем увидеть, мы и поговорим ниже.

Факты хозяйственной жизни как предмет бухгалтерского учета

Предметом бухгалтерского учета выступают факты хозяйственной жизни. Факт хозяйственной жизни — это событие, влияющее на наше мнение о финансовом положении предприятия*. Иными словами, факты хозяйственной жизни — это все то, что происходит с предприятием. Знать то, что происходит с предприятием, необходимо для оценки его финансового положения. Таким образом, теоретически, для того, чтобы составить объективное мнение о финансовом положении компании, нам необходима информация обо всех фактах ее хозяйственной жизни. Любопытно, что требования отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной жизни организации, по сути, закреплено в Законе РФ «О бухгалтерском учете», согласно пункту 5 статьи 8 которого, «все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий».

Примечание:
* Данное определение, безусловно, требует некоторого уточнения. Речь идет о заинтересованном пользователе бухгалтерской информации, обладающем достаточными знаниями для ее адекватного восприятия (прим. автора).

Однако, на самом деле в бухгалтерском учете отражается только определенная часть фактов хозяйственной жизни организации. При этом то, какие факты хозяйственной жизни подлежат отражению в бухгалтерской отчетности, определяется предписаниями действующих нормативных документов. Соотношение общего множества фактов хозяйственной жизни и определенной его части, находящей отражение в составе бухгалтерской информации, может быть представлено схематично (см. схему).

где: F — все факты хозяйственной жизни организации;
f1 — факты хозяйственной жизни организации, могущие получить преимущественно юридическую трактовку;
f2 — факты хозяйственной жизни, могущие получить преимущественно экономическую трактовку;
заштрихованная область — часть фактов хозяйственной жизни, находящая отражение в бухгалтерском учете.

Итак, F — это все имеющие место факты хозяйственной жизни предприятия. Сюда включаются даже те факты, которые в принципе не могут получить ни юридической, ни экономической трактовки. Например, факты межличностных отношений работников предприятия. Так, мы никогда не сможем узнать из бухгалтерской отчетности, что директор компании поссорился со своей секретаршей. Однако этот факт может существенно повлиять на успех деятельности фирмы.

f1 — это факты, получающие преимущественно юридическую трактовку. Далеко не все из них находят отражение в бухгалтерской отчетности. К таковым, например, относятся факты заключения договоров. Всем известно, что бухгалтерские записи начинают составляться только после того, как договор начнет исполняться. Так, например, фирма заключает договор поставки. Сам этот факт никакого отражения в бухгалтерском учете не найдет. И только когда договор начнет исполняться, то есть после того как поставщик передаст (отгрузит) покупателю товары или покупатель перечислит поставщику аванс, бухгалтер начнет составлять проводки. Таким образом, в бухгалтерской отчетности организации мы не увидим информации о заключенных или измененных компанией договорах, не начатых исполнением.

А теперь давайте представим себе такую ситуацию: перед нами отчетность двух фирм. Показатели отчетности первой и второй компании полностью одинаковы. При этом финансовое положение этих двух компаний, отраженное в отчетности, говорит об их совершенном финансовом благополучии. Глядя в балансы этих двух организаций, абсолютно невозможно решить, в какую из них вложить деньги. Далее, предположим, что нам стала известна некая дополнительная информация, заключающаяся в том, что первое предприятие заключило договор о продаже своей продукции с рентабельностью 50 %, что на 90 % обеспечит загрузку производственных мощностей предприятия на весь предстоящий год. При этом становится известным, что второе предприятие расторгло договор с основным поставщиком комплектующих для своей продукции, и теперь, вместо того, чтобы покупать их в Беларуси по три доллара за штуку, их придется покупать в Австралии по тридцать долларов за штуку. Соответственно, ни одного договора на продажу продукции по новым ценам вторая компания еще не заключила.

Ни первая, ни вторая информация не будет отражена в отчетности наших компаний. Однако, согласитесь, что узнав ее, мы существенно изменим свое мнение о финансовом положении наших предприятий, по всей видимости, отдав предпочтение первой организации как объекту возможных инвестиций.

f2 — это факты хозяйственной жизни, получающие преимущественно экономическую трактовку. Точно также далеко не все из них находят отражение в бухгалтерской отчетности предприятий. Так, к не заштрихованной части f1 можно отнести, например, факты изменения конъюнктуры рынка.

Допустим, наша организация занимается выпуском и продажей видеоплееров. Дела идут хорошо, и наша бухгалтерская отчетность демонстрирует пользователям хорошее финансовое положение. Но предположим, наши конкуренты выпускают на рынок модель видеоплеера, идентичную нашей по своим возможностям, но стоящую в два раза дешевле. Данный факт не найдет отражения в нашей бухгалтерской отчетности, но, согласитесь, знание о нем может существенно изменить мнение заинтересованных лиц о финансовом положении нашей компании.

Итак, общий вывод, который мы можем сделать, проанализировав представленную схему, состоит в том, что из общего объема фактов хозяйственной жизни предприятия отражение в бухгалтерском учете находит только их определенная часть, что существенно уменьшает наши возможности по адекватной оценке финансового положения компании, чья отчетность нами анализируется.

На нашей схеме часть фактов хозяйственной жизни, отражаемая в бухгалтерской отчетности, представлена заштрихованной областью. Надо отметить, что размеры заштрихованной области определяются предписаниями действующих регулятивов. Соответственно, размеры эти могут меняться с изменениями в нормах бухгалтерского законодательства. Так, например, введение в российскую бухгалтерскую практику таких категорий как события после отчетной даты (ПБУ 7/98)* и условные факты хозяйственной деятельности (ПБУ 8/01) существенно раздвинули границы представляемой пользователям бухгалтерской отчетности информации.

Примечание:
* О событиях после отчетной даты читайте .

Методика учета фактов хозяйственной жизни, отражаемых в бухгалтерской отчетности

Как видно из представленной схемы, факты хозяйственной жизни, относящиеся к заштрихованной области, то есть факты, отражаемые в бухгалтерском учете, могут быть охарактеризованы как с юридической, так и с экономической точек зрения, находясь на пересечении областей f1 и f2. Иными словами, для характеристики этих фактов, для понимания их роли в формировании финансового положения предприятия, значение в одинаковой степени имеют как их юридическое, так и экономическое содержание. Таким образом, теоретически, при отражении в учете данных фактов хозяйственной жизни должно быть воспроизведено и их экономическое, и их юридическое содержание. Это возможно в том случае, когда экономическая и юридическая трактовка одного и того же факта хозяйственной жизни совпадают между собой. Однако на практике, как правило, юридическое и экономическое содержание фактов хозяйственной жизни далеко не идентичны, а довольно часто и противоречат друг другу.

Когда мы говорим об имуществе, участвующем в хозяйственных операциях предприятия, с юридической точки зрения, прежде всего, имеет значение объем прав предприятия на это имущество. Важно то, являемся ли мы собственниками этого имущества или имеем ограниченный объем прав на него (владения и/или владения и пользования). Юридический подход формирует правило, согласно которому в активе бухгалтерского баланса показывается только имущество, принадлежащее предприятию на праве собственности. При этом имущество, находящееся под контролем предприятия, но не принадлежащее ему на праве собственности (аренда, хранение, комиссия и т.д.), отражается на забалансовых счетах.

С экономической точки зрения главными факторами в признании имущества активом служат не права относительно него, а то, способно ли это имущество приносить предприятию доход и находится ли оно под контролем.

Юридический подход к трактовке актива заложен в настоящее время в российских нормативных документах, экономический характерен для Международных стандартов финансовой отчетности.

При этом имущество может приносить предприятию доход, но не быть его собственностью (например, арендованные основные средства), и, наоборот, может быть собственностью предприятия, но не приносить ему доходов (например, устаревшее оборудование).

Вместе с тем, очень важно понимать, что для оценки финансового положения предприятия значение имеют как юридические, так и экономические характеристики его финансового положения. Так, правило построения актива баланса по признаку права собственности отвечает требованиям оценки платежеспособности предприятия, когда актив баланса рассматривается как обеспечение долгов, каковым может быть только имущество, являющееся собственностью фирмы. Вместе с тем, признание активом имущества, приносящего предприятию доходы, отвечает задачам оценки рентабельности, когда актив рассматривается как имущественный потенциал фирмы, с помощью которого она зарабатывает доходы.

Однако, очевидно, что эти два подхода противоречат друг другу, и мы не можем отразить в отчетности предприятия одновременно и экономические, и юридические характеристики факта участия имущества в деятельности предприятия. Мы не можем одновременно отразить, например, арендованные основные средства и на балансе, и за балансом. Каждому из данных подходов, по мысли великого российского бухгалтера А.П. Рудановского (1863-1934), соответствует свой баланс. Но на практике баланс составляется лишь один.

Таким образом, говоря о тех фактах хозяйственной жизни, которые находят отражение в бухгалтерской отчетности, приходится констатировать, что в состав данных бухгалтерского учета, как правило, включается только часть их информационного содержания: либо экономические, либо юридические характеристики.

В настоящее время в России, несмотря на продекларированное требование приоритета содержания перед формой, в соответствии с которым «отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности» должно осуществляться «исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования» (п. 7 ПБУ 1/98), действующие правила ведения бухгалтерского учета, прежде всего, соответствуют юридическому содержанию фактов хозяйственной жизни.

Согласно пункту 2 статьи 1 Закона РФ «О бухгалтерском учете», предметом бухгалтерского учета являются «имущество организации, их обязательства». Ни в одном нормативном документе по бухгалтерскому учету нет определения этих понятий. Следовательно, при трактовке предписаний бухгалтерских нормативных документов мы должны исходить из определений имущества и обязательств, содержащихся в гражданском законодательстве. В связи с этим, фактически, в соответствии с Законом «О бухгалтерском учете», предметом бухгалтерского учета объявляется, прежде всего, гражданско-правовое (юридическое) содержание фактов хозяйственной жизни.

Такая зависимость бухгалтерских регулятивов от норм гражданского права формирует два важнейших правила, определяющих методологию бухгалтерского учета в России. Правило построения актива по признаку права собственности, о котором мы уже упоминали, и правило отражения в учете обязательств, исходя из их номинальных сумм, без учета фактора временной ценности денег. Эти два общих принципа определяют очень многие правила отражения в учете конкретных хозяйственных операций (например, признания выручки от продажи только после перехода к покупателю права собственности на товар, оценки финансового результата от продаж как разницы между суммами обязательств покупателей и обязательств перед поставщиками товаров и т.д. и т.п.), рассмотрение которых выходит далеко за рамки этой статьи.

Многовариантность правил

Итак, мы выяснили, что, во-первых, далеко не все факты хозяйственной жизни находят отражение в бухгалтерской отчетности. При этом, относительно тех фактов, данные о которых попадают в бухгалтерскую отчетность, следует учитывать, что в составе бухгалтерской информации представляется лишь часть их информационных характеристик (либо юридическое, либо экономическое содержание).

Однако, это еще не все. При отражении фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете, мы, формируя свою учетную политику, можем выбирать один из возможных вариантов бухгалтерской методологии. Данный выбор также вносит определенные ограничения относительно наших возможностей представления в отчетности информации о финансовом положении предприятия.

Действительно, например, изменив метод распределения общехозяйственных расходов (счет 26 «Общехозяйственные расходы»), мы можем превратить организацию из прибыльной (согласно данным бухгалтерской отчетности) в убыточную и наоборот. Выбрав тот или иной способ амортизации внеоборотных активов, метод оценки запасов, мы также можем очень существенно повлиять на оценку финансовых результатов, активов компании.

Таким образом, факт возможности для организаций формирования своей учетной политики создает ситуацию, когда в результате отражения в бухгалтерском учете одних и тех же операций предприятия, мы получаем совершенно разные показатели прибыли, оценки активов и прочего. Все зависит от того, какой из возможных для выбора вариантов учетной методологии закреплен в учетной политике организации.

И вот здесь возникает вопрос: какой из вариантов лучше, какой из них позволяет более достоверно представить в отчетности картину финансового положения организации? Ответ на него и прост, и сложен: лучшего варианта просто не существует. Каждый из возможных вариантов позволяет наиболее достоверно представить какую-то одну из широкого спектра характеристик финансового положения компании, часто в ущерб другим.

Рассмотрим, например, методы оценки запасов ЛИФО и ФИФО. В условиях роста цен метод ЛИФО позволяет более реалистично (с поправкой на фактор инфляции) оценить прибыль — в отчетности показывается ее минимальное значение. Однако при этом запасы компании также получают минимальную из возможных оценок, что совершенно не соответствует действительности, ведь с ростом цен растет и оценка остатка запасов организации. Выбор метода ФИФО приводит к обратной ситуации. В отчетности показывается совершенно не реалистичная картина прибыли — ФИФО в условиях роста цен предполагает демонстрацию максимальной ее величины. Однако при этом при формировании оценки запасов организации, остатку запасов дается оценка, максимально соответствующая условию роста цен.

Таким образом, здесь мы сталкиваемся с парадоксом дополнительности, сформулированным Н. Бором (1885- 1962), который предполагает, что чем точнее и достовернее оценивается какой-либо показатель, тем менее точную и достоверную оценку получает показатель, с ним непосредственно связанный (см. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. — М.: Финансы и статистика, 2000. С. 38). В нашем случае мы имеем два показателя: прибыль и запасы. Метод ЛИФО в условиях роста цен позволяет более точно оценить прибыль в ущерб точности оценки запасов. Метод ФИФО, наоборот, предполагает точность оценки запасов в ущерб точности оценки прибыли.

Оценка прибыли и запасов — это показатели, являющиеся различными характеристиками финансового положения компании. И каждый из рассмотренных нами методов оценки запасов более точно и достоверно представляет одну из этих характеристик в ущерб другой.

Из сказанного следует очень важный вывод: в рассматриваемом случае для объективной оценки финансового положения компании в целом нам необходима информация о запасах и прибыли, оцененных и по методу ЛИФО, и по методу ФИФО. Они взаимодополняют друг друга и должны рассматриваться в комплексе.

Однако составление бухгалтерской отчетности предполагает выбор одного из возможных вариантов учетной методологии. Это обстоятельство также задает определенные границы информативности.

Итоги

Вышеприведенные рассуждения приводят нас к выводу о том, что современная бухгалтерская информация представляет собой данные, как правило, демонстрирующие только определенный информационный срез фактов хозяйственной жизни, а, следовательно, и всего финансового положения организаций в целом.

Невозможность совместного представления могущих быть продемонстрированными в бухгалтерской отчетности информационных слоев отражаемых фактов хозяйственной жизни является, пожалуй, одним из основных недостатков бухгалтерской информации, на анализе которой участники рынка основывают свои управленческие решения. Сделанный вывод отнюдь не означает стремления говорить о том, насколько «плоха» составляемая сегодня бухгалтерская отчетность.

Речь идет лишь о реально существующих информационных границах данных бухгалтерского учета, непринятие во внимание которых может сделать результаты анализа бухгалтерской информации лишенными должной степени объективности.

Факты хозяйственной деятельности

Главная » Экономисту » Факты хозяйственной деятельности

Статью подготовила ведущий эксперт-экономист по бюджетированию Ошуркова Тамара Георгиевна. Связаться с автором

Вернуться назад на Хозяйственная деятельность
В соответствии с ПБУ 8/01 условными фактами хозяйственной деятельности являются такие факты по состоянию на отчетную дату, в отношении последствий которых в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий.

К условным фактам относятся:
• не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения, по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;
• не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;
• выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;
• учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;
• другие аналогичные факты.
Неопределенность наступления последствий условного факта ПБУ 8/01 рассматривает в вероятной оценке.
В этом Положении приведено четыре степени вероятности наступления последствий условных фактов:
• очень высокая — 95-100%;
• высокая — 50-95%;
• средняя — 5-50%;
• малая — 0-5%.
При этом ПБУ 8/01 и его нормы распространяются только на те условные факты хозяйственной деятельности, последствия которых проявятся с очень высокой или высокой степенью вероятности, т.е. с вероятностью 50-100%.
Последствиями условных фактов хозяйственной деятельности могут быть условные обязательства или условные активы.
Условные обязательства являются последствиями таких фактов, при наступлении которых уменьшаются экономические выгоды организации.
Примером условного обязательства является иск налоговой инспекции к организации по вопросу недоплаты налога, по которому возможно решение арбитражного суда об уплате организацией налога и налоговых санкций.
Условные активы являются последствиями таких условных фактов, при наступлении которых увеличиваются экономические выгоды организации (например, по незавершенному судебному процессу по возврату выданного организацией аванса и уплате штрафных санкций должником). Условные активы денежной оценке не подлежат и на счетах бухгалтерского учета не отражаются.
Оценка последствий условных фактов
Оценке в денежном выражении подлежат лишь условные обязательства. Для этого производят соответствующий расчет на основе информации, доступной на отчетную дату. Если после отчетной даты организация получает дополнительную информацию, свидетельствующую об изменении сделанной ранее оценки, то руководствуются ПБУ 7/98 «События после отчетной даты».
Организация должна оценивать последствия каждого условного обязательства в отдельности, за исключением случаев, когда по состоянию на отчетную дату существует несколько условных обязательств, аналогичных по характеру и порождаемой ими неопределенности, которые организация оценивает в целом. При этом исходят из следующего допущения: несмотря на то, что вероятность возникновения обязательства в отношении каждого условного факта в отдельности может быть малой, вероятность уменьшения экономических выгод в результате исполнения обязательств по всей совокупности условных фактов может быть высокой или даже очень высокой.
Например, организация продает товары с обязательством их гарантийного обслуживания в течение одного года с даты продажи. В отношении каждого отдельного проданного товара вероятность уменьшения экономических выгод в связи с его возвратом или расходами по устранению, обнаруженных недостатков оценивается как низкая. Вместе с тем на основе прошлого опыта установлено, что с высокой степенью вероятности 3% проданных товаров будет возвращено как некачественные и еще 10% товаров потребует дополнительных затратна устранение выявленных недостатков в размере 20% стоимости товаров. В данном примере денежная оценка условного обязательства составит'»5% стоимости проданных товаров (3% + 10% х 0,2).
При оценке величины условных обязательств применяют три способа оценки:
1. выбор из некоторого набора значений;
2. выбор из интервала значений;
3. выбор из набора интервалов значений.
При использовании первого способа оценки принимается средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на вероятность.
Предположим, по состоянию на отчетную дату организация вовлечена в судебное разбирательство в качестве ответчика. По данным экспертного заключения с высокой степенью вероятности суд признает организацию виновной и ее потери составят либо 2 млн. руб. (прямые потери), либо 3 млн. руб. (потеря плюс «пущенная выгода истца). Вероятности первого и второго вариантов событий оцениваются экспертами соответственно как 30 и 70%. В этих условиях организация оценивает условные обязательства как 2,7 млн. руб. (2 млн. руб. х 30% : 100% + + 3 млн. руб. х 70% : 100%).
При использовании второго способа оценки условного обязательства принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.
Например, по данным экспертного заключения по приведенному примеру сумма потерь организации может составить от 2 до 3 млн. руб. Организация оценивает условное обязательство в 2,5 млн. руб. ((2 + 3): 2).
При использовании третьего способа оценки условного обязательства сначала определяют средние арифметические величины из наибольшего и наименьшего значений каждого интервала, а затем эти средние величины оценивают с учетом степени вероятности проявления соответствующего интервала значений.
Например, по данным экспертного заключения по рассматриваемому примеру сумма потерь может составить либо 2 млн. руб. (при возмещении только прямых потерь), либо 3—4 млн. руб. (при возмещении прямых потерь истца и упущенной им выгоды). Вероятность первого и второго вариантов решений суда эксперты оценивают соответственно как 30 и 70%. Организация оценивает условное обязательство суммой в 3,05 млн. руб.: .
При, оценке величины условного обязательства организация может принять в расчет сумму встречного требования или сумму требования к третьим лицам только в тех случаях, когда право требования возникает непосредственно как результат условного факта, породившего данное условное обязательство, а вероятность удовлетворения требования очень высокая или высокая.
Например, по состоянию на отчетную дату организация А вовлечена в судебное разбирательство с организацией Б в качестве ответчика. Сумма компенсации составит, по оценке экспертов, от 2 до 3 млн. руб., и условное обязательство принимается за 2,5 млн. руб. Одновременно организация А предъявила иск организации В, являющейся соисполнителем работ, на 1 млн. руб. По оценке экспертов, положительное решение суда в пользу организации А оценивается с очень высокой степенью вероятности. Однако решение суда в хозяйственном споре организации А с организацией Б не находится в непосредственной зависимости от решения суда между организацией А и организацией В, поэтому организация А вынуждена создавать резерв в полной сумме условного обязательства — 2,5 млн. руб.
Если организация А застраховала в страховой компании сделку с организацией Б от неисполнения в связи с нарушением договора соисполнителем — организацией В на сумму 1 млн. руб., то право требования страхового возмещения у организации А возникает непосредственно как результат нарушения договора организацией В. При таких обстоятельствах организация А создает резерв на 1,5 млн. руб. (2,5-1).
Отражение последствий условных фактов в бухгалтерской отчетности организаций
Все существенные последствия условных фактов хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерской отчетности организации за отчетный год. Последствия условных фактов признаются существенными, если без знания о них пользователи бухгалтерской отчетности не имеют возможности достоверно оценить финансовое состояние организации, движения денежных средств или результатов деятельности организации на отчетную дату. Существенной признается также сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.
Как уже отмечалось, условные активы в качестве последствий условных фактов денежной оценке не подлежат и на счетах бухгалтерского учет не отражаются. Информация по ним лишь раскрывается в бухгалтерской отчетности.
Условные обязательства по способу отражения в бухгалтерской отчетности делятся на две группы:
1. возможные обязательства, существование которых на отчетную дату может быть подтверждено лишь в будущем;
2. условные обязательства, существующие на отчетную дату.
Возможные обстоятельства, так же как и условные активы, лишь раскрываются в пояснительной записке к годовому отчету и на счетах бухгалтерского учета не отражаются.
Условные обязательства, существующие на отчетную дату, отражаются на счетах бухгалтерского учета путем создания и использования резервов на погашение условных обязательств. Дополнительным условием создания резервов в связи с существующими на отчетную дату условными обязательствами является возможность их денежной оценки.
Таким образом, условный факт отражается на счетах бухгалтерского учета путем создания и использования резервов при следующих условиях:
• последствием условного факта являются условные обязательства;
• вероятность наступления условного обязательства должна быть высокой или очень высокой (т.е. 50% и выше);
• условное обязательство должно являться существенным для организации;
• условное обязательство существует на отчетную дату;
• условное обязательство можно оценить в денежном выражении.
Учет резервов под условные обязательства целесообразно осуществлять на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Создание резервов в зависимости от вида условных обязательств относят на расходы по обычным видам деятельности на прочие расходы или на уменьшение прибыли.
Например, расходы на гарантийное обслуживание проданной в отчетном году продукции относят к расходам по обычным видам деятельности, поэтому сумму созданного на эти цели резерва отражают по дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др. и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Уплачиваемые организацией штрафы, пени и неустойки относят к внереализационным расходам. Поэтому создание резерва под условные обязательства, являющиеся результатом судебных разбирательств, в которых организация выступает ответчиком, отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 96.
По иску налоговой инспекции в арбитражный суд создание резерва под условное обязательство отражают по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 96.
При наступлении фактов хозяйственной деятельности по условным обязательствам составляют бухгалтерские записи по использованию созданных на эти цели резервов.
Например, уплачиваемые по исполнительным листам судебных органов суммы штрафов, пени, неустоек отражают по дебету счета 96 и кредиту счетов учета денежных средств (51, 52 и др.).
Если сумма созданного резерва недостаточна для покрытия условного обязательства, то непокрытая сумма обязательства оформляется обычными бухгалтерскими записями по учету соответствующих расходов (дебетуют счета учета расходов и кредитуют счета учета расчетов или счета по учету денежных средств).
Если сумма созданного резерва на покрытие условного обязательства оказывается выше фактических расходов по погашению обязательства, то неиспользованная часть резерва признается внереализационным доходом организации и отражается по дебету счета 96 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Часть созданных резервов под условные обязательства может в конце года оказаться неиспользованной. Кроме того, организация может получить дополнительную информацию, позволяющую уточнить величину создаваемых резервов под условные обязательства.
Для проверки правильности расчетов и обоснованности резервов под условные обязательства в конце отчетного года проводят их инвентаризацию.
По результатам инвентаризации сумма резервов под условные обязательства может остаться без изменения, быть увеличена, уменьшена или полностью списана.
Увеличение резервов отражается по дебету счетов учета расходов по обычным видам деятельности или прочих расходов и кредиту счета 96, уменьшение резервов или их списание отражают по дебету счета 96 и кредиту счета 91.
По каждому условному обязательству раскрывается следующая информация:
• краткое описание обязательства и ожидаемый срок его исполнения;
• краткая характеристика неопределенностей, существующих в отношении срока исполнения и величины обязательства. По каждому резерву, созданному под условные обязательства, дополнительно раскрывается следующая информация:
• сумма резерва на начало и конец отчетного периода;
• сумма резерва, списанная в отчетном периоде в связи с признанием обязательства, ранее признанного условным;
• неиспользованная сумма, излишне начисленная сумма резерва, отнесенная в отчетном периоде на внереализационные доходы организации.
Информация об условных фактах и образованных резервах может раскрываться по группам однородных условных обязательств или резервов, образованных в связи с однородными условными фактами. Информация о наличии и величине выданных организацией гарантий, обязательствах, вытекающих из учтенных организацией векселей, и других аналогичных обязательств раскрывается, как правило, в бухгалтерской отчетности за отчетный период независимо от степени вероятности возникновения последствий таких фактов.
Информация об условных активах раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за отчетный период в случае высокой или очень высокой вероятности их получения. При этом на счетах бухгалтерского учета никакие записи не производятся и в бухгалтерском балансе за отчетный период условные активы не отражаются.
При фактическом получении актива, признанного условным в предшествующем отчетном периоде, в отчетном периоде осуществляют бухгалтерскую запись по получению этого актива.
В исключительных случаях, когда раскрытие информации о последствиях условных фактов в полном объеме может нанести ущерб организации, она может не раскрывать информацию в полном объёме. В этом случае в пояснительной записке указываются лишь общий характер условного факта и причина, по которой не раскрывается информация в полном объеме.

Финансовая деятельность
Финансовая зависимость
Финансовая независимость
Финансовая политика
Финансовая система
Финансовое обеспечение
Финансовое регулирование

| | Вверх

Условный факт хозяйственной деятельности

Условный факт хозяйственной деятельности — имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. К условным фактам хозяйственной деятельности относятся:

• не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды;
• не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;
• выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;
• учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;
• какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;
• выданные организацией гарантийные обязательства в отношении проданных ею в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;
• обязательства в отношении охраны окружающей среды;
• продажа или прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытие подразделений организации или их перемещение в другой географический регион и др.;
• другие аналогичные факты.

Последствиями условного факта хозяйственной деятельности, определяемыми по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть условные обязательства или условные активы. Последствия условных фактов признаются существенными, если без знания о них пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации на отчетную дату.

Страница была полезной?

Еще найдено про условный факт хозяйственной деятельности

1. Проблемные вопросы учета оценочных обязательств в связи с оплатой труда Положение по бухгалтерскому учету Условные факты хозяйственной деятельности ПБУ 8 98 приказ Минфина России от 25.11.1998 № 57н 5
2. Анализ влияния принципов подготовки и качественных характеристик финансовой (бухгалтерской) отчетности на показатели финансового состояния организации Описанное судебное разбирательство решение по которому будет принято в последующих отчетных периодах представляет собой условный факт хозяйственной деятельности результатом которого является условное обязательство По способу отражения в финансовой бухгалтерской
3. Промежуточные ликвидационные балансы: проблемы и перспективы ПБУ 8 01 Условные факты хозяйственной деятельности 4 последствия рассмотрения таких исков в арбитражном суде должны найти отражение
4. Использование пояснительной информации в целях финансового анализа согласно требованиям МСФО Положении по бухгалтерскому учету Условные факты хозяйственной деятельности ПБУ 8 01. Согласно этому ПБУ в пояснениях к отчетности должна
5. Анализ отчета о прибылях и убытках ПБУ 8 98 Условные факты хозяйственной деятельности утвержденным приказом Минфина России от 25.11.1998 № 57н признается имеющий место
6. Аудиторское заключение по новым стандартам В частности к таким обстоятельствам можно отнести а условные факты хозяйственной деятельности в т ч не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства в
7. Экспресс-методика анализа финансового состояния компании ПБУ 10 99 расходы связанные с предоставлением за плату во временное пользование временное владение и пользование активов организации расходы связанные с предоставлением за плату прав возникающих из патентов на изобретения промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности расходы связанные с участием в уставных капиталах других организаций расходы связанные с продажей выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов отличных от денежных средств кроме иностранной валюты товаров продукции проценты уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств кредитов займов расходы связанные с оплатой услуг оказываемых кредитными организациями отчисления в оценочные резервы создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервы по сомнительным долгам под обесценение вложений в ценные бумаги и др а также резервы создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности штрафы пени неустойки за нарушение условий договоров возмещение причиненных организацией убытков
8. К проблеме выбора критериев анализа состоятельности организации ПБУ 7 Условными фактами хозяйственной деятельности ПБУ 8 аудиторским стандартом № 11 Применимость допущения непрерывности деятельности в
9. Ошибки в бухгалтерской (финансовой) отчетности: классификация и исправление Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности методическими рекомендациями методическими указаниями другими приказами Минфина РФ 3 некорректным применением норм представленных в … Минфина РФ 3 некорректным применением норм представленных в учетной политике организации и являющихся обязательными для использования в данной организации 4 неверным проведением расчетов показателей отраженных в бухгалтерском учете и отчетности 5 неправильной классификацией фактов хозяйственной жизни реальные факты условные факты хозяйственной жизни 6 неверной оценкой фактов хозяйственной жизни 7 неправильным использованием информации
10. Особенности формирования финансового результата в учете организаций АПК Необходимо систематизировать учетные данные таким образом чтобы получаемая информация давала возможность пользователям осуществлять планирование прогнозирование и текущий контроль фактов хозяйственной жизни На основании вышеизложенного предлагаем организовать учет исчисления финансового результата в сельскохозяйственных организациях … Прибыль убыток от обычных видов деятельности 99.2 Прибыль убыток от прочей коммерческой деятельности 99.3 Прибыль убыток от финансовой деятельности 99.4 … Прибыль убыток от инвестиционной деятельности 99.5 Условный расход доход по налогу на прибыль 99.6 Постоянные налоговые обязательства и активы 99.7 Результат
11. Подходы к формированию и распределению прибыли хозяйственного субъекта: своременный аспект В бухгалтерском учете прибыль формируется как часть дохода отражающего финансовый результат деятельности организации вторым могут распоряжаться собственники В налоговом учете прибыль величина выступающая базой для расчета … В налоговом учете прибыль величина выступающая базой для расчета налога на прибыль поскольку здесь отражаются не все хозяйственные операции и не все расходы а только учитываемые в целях налогообложения и в пределах … Текущий налог на прибыль Условный расход по налогу на прибыль ПНО ПНА ОНО ОНА где ПНО постоянные налоговые обязательства … В международной практике доходы и расходы отражаются только по методу начисления в момент их возникновения а не по мере фактического поступления или оплаты и в том отчетном периоде в котором они реально имеют место
12. Внутрикорпоративный контроль в строительных организациях как способ обеспечения достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности Однако и достоверность и реальность вещей — понятия весьма отвлеченные условные и утверждение о достоверности чего-либо зависит от мнений утверждающих это Тем не менее в … Российский учетный процесс строго регламентирован и без наличия документа подтверждающего факт хозяйственной жизни никакая запись в учете невозможна в принципе В отличие от трактовки достоверности … Об аудиторской деятельности 2 достоверность понимается как адекватность имеющемуся хозяйственному положению дел Учетная и соответственно отчетная информация
13. Необходимость учета прочих доходов и расходов при маржинальном анализе Переменные расходы 600,0 3.Условно-постоянные расходы 250,0 4.Прибыль от реализации с 1 — с 2 — с 3 150,0 … Ц min УПР V факт n 1 тыс руб 3 Таким образом на первый взгляд предприятие прибыльно и имеет … Прочие расходы включают проценты уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств кредитов займов расходы связанные с оплатой услуг оказываемых кредитными организациями штрафы пени неустойки за нарушение условий договоров возмещение причиненных организацией убытков убытки прошлых лет признанные в отчетном году суммы дебиторской задолженности по которой истек срок исковой давности других долгов нереальных для взыскания курсовые разницы перечисление средств взносов выплат и т д связанных с благотворительной деятельностью расходы на осуществление спортивных мероприятий отдыха развлечений мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий расходы возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности стихийного бедствия пожара аварии национализации имущества и т п расходы связанные с предоставлением
14. Экспресс-метод оценки финансового состояния сельскохозяйственных организаций Существующие нормативные положения позволяющие производить оценку платежеспособности финансовой устойчивости и непрерывности деятельности сельскохозяйственного товаропроизводителя носят общий характер указывая лишь направления аналитической деятельности эксперта и фактически призывая … Неспособность адекватно оценивать состояние и перспективы непрерывности деятельности субъектов сельского хозяйства вследствие отсутствия единых аналитических механизмов учитывающих специфику отрасли не только тормозит развитие но и фактически усугубляет положение аграрного сектора экономики В современных условиях хозяйствования требованиям качественного и оперативного анализа … На основе данных условной или реальной эталонной организации определяются теоретически достаточная величина показателей необходимых для включения в модель
15. Экспресс-анализ финансово-хозяйственной деятельности Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета первичного наблюдения стоимостного измерения текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности ст 1 ПБУ 1 98 Как правило основные положения приказа об учетной политике приводятся … Патров с 148 158 рабочий план счетов используемый предприятием порядок проведения инвентаризации порядок амортизации нематериальных активов порядок начисления амортизации по основным средствам порядок отражения в учете процесса приобретения сырья и материалов порядок оценки товаров в предприятиях розничной торговли порядок расчета фактической себестоимости материальных ресурсов отпущенных в производство ЛИФО ФИФО и др вариант учета общехозяйственных расходов … Безусловно значимость их для пользователей различна кроме того не каждый из этих аспектов находит отражение
16. Проверенный алгоритм постановки управленческого учета по методу начислений Например для учета информации о списании безнадежной дебиторской задолженности или утраченных партий товаров Условно группа 100-х счетов отражает активы 200-х — пассивы 400-х — формирование выручки 500-х — … Например для организации осуществляющей торговую деятельность все просто выручка начисляется по факту отгрузки товара покупателям Для 000 Перевозчик основанием для начисления выручки считается факт оказания услуги … Результат деятельности организации за отчетный период определяется путем сопоставления размера общей выручки себестоимости и величины затрат … В этом случае все хозяйственные операции отражаются в специализированных базах а затем путем автоматизированного переноса консолидируются в управленческом блоке
17. Выявление искажений в корпоративной финансовой отчетности Безусловно это повышает субъективизм принимаемых решений в силу того что даже профессиональное мнение бухгалтера-аналитика базируется … Так один и тот же факт финансово-хозяйственной деятельности компании может быть отражен по-разному разными специалистами или может быть не отражен
18. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: проблемы выявления искажения информации Например если не раскрыть сведений о предоставленных гарантиях или других условных обязательствах фактах мошенничества руководителей акционеры и другие пользователи финансовой отчетности могут быть введены в … России В этих условиях повышается ответственность внутренних и внешних аудиторов в основе которой лежит понимание содержания и последствий хозяйственных операций и их влияние состояние В связи с этим главными задачами внутреннего и внешнего … В связи с этим главными задачами внутреннего и внешнего аудита являются осуществление контроля за необычными или умышленно усложненными хозяйственными операциями особенно осуществляемыми в конце отчетного периода в которых с очевидностью нарушен приоритет содержания перед формой детальная проверка исправительных или корректирующих бухгалтерских записей аудируемого лица на конец квартала и конец года анализ крупных необычных хозяйственных операций исследование возможности участия в них аффилированных лиц а также установление источников финансовых ресурсов обеспечивающих проведение таких операций осуществление аналитических процедур на основе сопоставительного анализа сопоставление объема продаж и себестоимости реализуемых товаров по производственным объектам и видам деятельности с величинами рассчитанными по оценкам аудитора проверка нестандартных бухгалтерских записей установление факта что они
19. Полнота и достоверность финансового анализа должника в процедурах банкротства ПБУ 8 2010 Оценочные обязательства условные обязательства и условные активы 7 Оценочное обязательство — это обязательство организации с неопределенной величиной и или сроком … Результаты анализа в отчете должны быть представлены в определенной последовательности коэффициенты финансово-хозяйственной деятельности должника характеризующие платежеспособность финансовую устойчивость и деловую активность и показатели используемые для их расчета рассчитанные поквартально не менее чем за двухлетний период предшествующий возбуждению производства по делу о несостоятельности банкротстве а также за период проведения процедур банкротства динамика их изменения причины утраты платежеспособности должника с учетом динамики коэффициентов финансово-хозяйственной деятельности результаты анализа хозяйственной инвестиционной и финансовой деятельности должника его положения на товарных и иных … Выводы Результаты оценки финансового состояния организации-должника в процедурах банкротства обеспечиваются минимизацией влияния рассмотренных выше факторов субъективного и объективного характера Среди них — полнота и достоверность документов выступающих в качестве
20. Распределение и использование прибыли Это подчеркнет сам факт превращения прибыли направленной на расширение производства в составную часть капитала организации причем ту его … Это подчеркнет сам факт превращения прибыли направленной на расширение производства в составную часть капитала организации причем ту его часть которая образовалась в ходе производственно-хозяйственной деятельности Учет такого использования прибыли важен и для того чтобы формировать данные для стимулирования … Все это позволит учитывать условное использование амортизации на финансирование капитальных вложений т е простого воспроизводства основных средств хозяйствующего субъекта

• •Вещунова н. Л., Фомина л. Ф. Бухгалтерский учет
• •Глава 1 бухгалтерский учет в организации
• •1.1. Организация – хозяйствующий субъект
• •1.2. Сущность, цели и задачи бухгалтерского учета
• •Бухгалтерский учет содержит в себе две составляющие:
• •1.3. Нормативное регулирование бухгалтерского учета
• •1.4. Система и принципы ведения бухгалтерского учета
• •Документирование
• •Счета бухгалтерского учета и двойная запись
• •Структура активного счета:
• •План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий
• •Инвентаризация активов и пассивов организации
• •Бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках
• •Содержание баланса организации
• •1.5. Организация бухгалтерского учета Общие вопросы организации бухгалтерского учета
• •Учетная политика организации
• •Формы бухгалтерского учета
• •Счет ____
• •Оборотная ведомость по синтетическим счетам
• •Журнал-ордер № 1 по кредиту счета 50 «Касса» в дебет счетов
• •Главная книга. Счет №_____
• •Перечень типовых регистров единой журнально-ордерной формы
• •Глава 2 основы построения бухгалтерского учета в организации
• •2.1. Понятия о процессах деятельности организации для целей бухгалтерского учета
• •Процессы деятельности организации
• •2.2. Характеристика процессов и задачи бухгалтерского учета его объектов
• •Глава 3 учет денежных средств и денежных документов
• •3.1. Учет кассовых операций
• •Понятие кассовых операций
• •Учет денежных средств в кассе
• •Кассовая книга
• •Д Счет 50 «Касса» к
• •Учет денежных документов
• •Д Счет 56 «Денежные документы» к
• •3.2. Учет денежных средств на расчетном счете Порядок открытия расчетного счета
• •Формы безналичных расчетов
• •Учет операций по расчетному счету
• •Д Счет 51 «Расчетный счет» к
• •Учет операций с банковскими картами
• •3.3. Учет операций на специальных счетах
• •Д Счет 55 «Специальные счета в банках» к
• •3.4. Учет финансовых вложений Понятие финансовых вложений, их виды и оценка
• •Учет вложений в уставные капиталы других организаций
• •Д Счет 06 «Долгосрочные финансовые вложения» (паи) к
• •Учет вложений в ценные бумаги
• •Счет 06 «Долгосрочные финансовые вложения» д Счет 58 «Краткосрочные финансовые вложения» к
• •Налогообложение операций по ценным бумагам
• •Учет вложений в предоставленные займы
• •Глава 4 учет долгосрочных инвестиций
• •4.1. Понятие долгосрочных инвестиций и задачи их учета
• •4.2. Синтетический учет долгосрочных инвестиций
• •Д Счет 08 «Капитальные вложения» к
• •4.3. Учет финансирования долгосрочных инвестиций
• •Глава 5 учет основных средств
• •5.1. Понятие основных средств, их классификация и оценка
• •5.2. Синтетический учет основных средств
• •Д Счет 01 «Основные средства» к
• •Учет поступления основных средств
• •Д Счет 07 «Оборудование к установке» к
• •Учет износа (амортизации) основных средств
• •Д Счет 02 «Износ основных средств» к
• •Учет ремонтов основных средств
• •Учет выбытия основных средств
• •Д Счет 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» к
• •5.3. Учет арендованных основных средств Понятие аренды основных средств
• •Учет текущей и долгосрочной аренды с выкупом основных средств
• •5.4. Учет лизинга Понятие лизинга
• •Классификация лизинга
• •Бухгалтерский учет у лизингодателя
• •Бухгалтерский учет у лизингополучателя
• •Глава 6 учет нематериальных активов
• •6.1. Понятие нематериальных активов
• •6.2. Синтетический учет нематериальных активов
• •Учет поступления нематериальных активов и их налогообложения
• •Учет амортизации нематериальных активов
• •Д Счет 05 «Амортизация нематериальных активов» к
• •Учет выбытия нематериальных активов
• •Глава 7 учет производственных запасов
• •7.1. Понятие производственных запасов, их классификация и оценка
• •Расчет затрат по заготовке и доставке
• •Расчет отклонений фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам
• •7.2. Учет производственных запасов на складах и его связь с учетом в бухгалтерии
• •7.3. Синтетический учет производственных запасов
• •Д Счет 10 «Материалы» к
• •Продолжение
• •Д Счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» к
• •Д Счет 10 «Материалы» к
• •Д Счет 16 «Отклонение в стоимости материалов» к
• •Учет поступления производственных запасов и расчетов с поставщиками и подрядчиками
• •Д Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» к
• •Отражение в учете поступления материальных ценностей
• •Д Счет 63 «Расчеты по претензиям» к
• •Учет налога на добавленную стоимость по поступившим производственным запасам
• •Д Счет 19 «ндс по приобретенным ценностям» к
• •Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в условных денежных единицах
• •Учет расхода производственных запасов и контроль за их использованием
• •Особенности учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов (мбп)
• •Расчет износа мбп за ____________ месяц
• •Д Счет 12-1 «Малоценные и быстроизнашивающиеся к предметы в запасе»
• •Д Счет 12-2 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы к в эксплуатации»
• •Д Счет 13 «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов» к
• •Глава 8 учет расчетов по оплате труда и отчислений на социальные нужды
• •8.1. Организация оплаты труда и задачи ее учета
• •Классификация состава работающих
• •Учет личного состава работающих и использования рабочего времени
• •Формы и системы оплаты труда
• •Затраты на оплату труда и фонд заработной платы
• •8.2. Синтетический учет расчетов по оплате труда
• •Д Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» к
• •Продолжение
• •Учет начисления и распределения заработной платы и других видов оплат
• •Д Счет 89 «Резерв на оплату отпусков» к
• •Учет удержаний из заработной платы и расчетов с работниками организации
• •Расчет подоходного налога в 1998 г. (нарастающим итогом)
• •8.3. Учет отчислений на социальные нужды и расчетов с органами социального страхования и обеспечения
• •Учет отчислений в фонд социального страхования и расчетов с ним
• •Д Счет 69, субсчет 1 «Расчеты по социальному страхованию» к
• •Учет отчислений в Пенсионный фонд и расчетов с ним
• •Учет отчислений в фонды обязательного медицинского страхования и расчетов с ними
• •Учет отчислений в государственный фонд занятости населения и расчетов с ним
• •Глава 9 учет издержек производства и обращения
• •9.1. Классификация затрат на производство и общая схема учета затрат на производство
• •9.2. Синтетический учет издержек производства Учет основных затрат
• •Учет расходов на подготовку и освоение производства
• •Учет расходов будущих периодов
• •Д Счет 31 «Расходы будущих периодов» к
• •Учет расходов по обслуживанию производства и управлению
• •Счет 25 «Общепроизводственные расходы» д (26 «Общехозяйственные расходы») к
• •Распределение общепроизводственных расходов
• •Ведомость общехозяйственных расходов (счет 26)
• •Учет потерь от брака
• •Д Счет 28 «Брак в производстве» к
• •Учет потерь от простоев
• •Учет и распределение услуг вспомогательного производства
• •Д Счет 23 «Вспомогательные производства» к
• •Ведомость затрат по котельной (счет 23-1) за декабрь 199х г.
• •Продолжение
• •Учет незавершенного производства
• •9.3. Сводный учет затрат на производство
• •Д Счет 20 «Основное производство» к
• •Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
• •Попроцессный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
• •Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
• •9.4. Расходы организации в соответствии со стандартом бухгалтерского учета
• •Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
• •Глава 10 учет готовой продукции и ее реализации
• •10.1. Понятие готовой продукции и ее оценка
• •Расчет отклонений фактической себестоимости от учетных цен отгруженной и реализованной продукции
• •10.2. Синтетический учет готовой продукции
• •Д Счет 40 «Готовая продукция» к
• •Продолжение
• •Учет выпуска готовой продукции
• •Д Счет 37 «Выпуск продукции (работ, услуг)» к
• •Учет отгрузки готовой продукции
• •Расчет фактической производственной себестоимости отгруженной продукции
• •Расчет отклонений фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам отгруженной и реализованной продукции
• •Д Счет 45 «Товары отгруженные» к
• •10.3. Учет коммерческих расходов
• •Д Счет 43 «Коммерческие расходы» к
• •10.4. Учет реализации продукции (работ, услуг) и расчетов с покупателями (заказчиками)
• •Д Счет 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» к
• •Варианты отражения в учете момента перехода прав собственности на отгруженную продукцию и налогообложения реализованной продукции
• •Д Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» к
• •Д Счет 64 «Расчеты по авансам полученным» к
• •10.5. Учет реализации продукции (работ, услуг) в условных денежных единицах
• •10.6. Учет реализации по договорам мены
• •10.7. Доходы организации в соответствии со стандартом бухгалтерского учета
• •Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
• •Глава 11 учет расчетных и кредитных операций
• •11.1. Учет расчетов с подотчетными лицами
• •Д Счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» к
• •11.2. Учет расчетов с бюджетом Характеристика налогов, уплачиваемых организацией
• •Учет отдельных налогов и расчетов с бюджетом
• •Д Счет 68 «Расчеты с бюджетом по ндс» к
• •Продолжение
• •Д Счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» к
• •Д Счет 68 «Расчеты с бюджетом по акцизам» к
• •ДСчет 19 «Акцизы по оплаченным материальным ценностям» к
• •Результаты деятельности организации за полугодие
• •11.3. Учет расчетов с дебиторами и кредиторами
• •Учет расчетов по имущественному и личному страхованию
• •Д Счет 65 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» к
• •Учет расчетов с персоналом по прочим операциям
• •Д Счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» к
• •Учет расчетов с учредителями
• •Д Счет 75 «Расчеты с учредителями » к
• •Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами
• •Д Счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» к
• •Учет расчетов с государственным и муниципальным органом
• •Д Счет 77 «Расчеты с государственным и муниципальным органом » к
• •Учет расчетов с дочерними и зависимыми обществами
• •Д Счет 78-1, 78-2 (головная организация) к
• •Д Счет 78, субсчета 1, 2 (дочернее (зависимое) общество) к
• •Учет совместной деятельности
• •Д Счет 74, субсчет 1 «Расчеты по договору простого товарищества к у участника, ведущего общие дела»
• •Д Счет 74, субсчет 1 «Расчеты по договору простого товарищества» к у участника, ведущего общие дела
• •Д Счет 74, субсчет 2 «Расчеты по долгосрочным инвестициям к у участника, ведущего общие дела»
• •Учет операций на балансе основной деятельности участников договора о совместной деятельности
• •Учет операций по договору о совместной деятельности на отдельном балансе участника, ведущего общие дела
• •Учет внутрихозяйственных расчетов
• •Д Счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты » к (головная организация)
• •11.4. Учет кредитов и займов Учет кредитов банка
• •Счета 90 «Краткосрочные кредиты банков», д 92 «Долгосрочные кредиты банков» к
• •Д Счет 91 «Специальный ссудный счет» к
• •Д Счет 93 «Кредиты банков для работников» к
• •Учет коммерческих кредитов
• •Д Счет 60 (вексель или открытый счет) к
• •Д Счет 62 (вексель или открытый счет) к
• •Д Счет 61 «Расчеты по авансам выданным» к
• •Д Счет 64 «Расчеты по авансам полученным» к
• •Учет займов
• •Счета 94 «Краткосрочные займы», д 95 «Долгосрочные займы» к
• •Глава 12 учет валютных операций
• •12.1. Нормативное регулирование валютных операций
• •12.2. Учет кассовых операций в иностранной валюте
• •12.3. Учет денежных средств на валютных счетах Порядок открытия валютного счета
• •Операции и формы расчетов по валютным счетам
• •Учет операций по валютным счетам
• •Д Счет 52 «Транзитный валютный счет» к
• •Д Счет 52 «Текущий валютный счет» к
• •12.4. Учет расчетов с подотчетными лицами в иностранной валюте
• •Расчет по авансовому отчету
• •12.5. Учет импортных операций Порядок оформления импортных сделок
• •Условия поставки «Инкотермс»
• •Характеристика некоторых условий поставок «Инкотермс»
• •Синтетический учет импортных операций
• •12.6. Учет экспортных операций Порядок оформления экспорта продукции (работ, услуг)
• •Синтетический учет реализации экспортной продукции
• •Порядок оформления внешнеторговых бартерных сделок
• •Учет реализации по бартеру
• •12.7. Учет расчетов с учредителями на предприятиях с иностранными инвестициями
• •12.8. Учет кредитов и займов в иностранной валюте
• •Глава 13 учет финансовых результатов
• •13.1. Состав финансового результата и порядок его формирования
• •Формирование прибыли организации
• •13.2. Учет прибыли (убытков) организации
• •13.3. Учет использования прибыли
• •Д Счет 81 «Использование прибыли» к
• •13.4. Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)
• •Счет 88, субсчет 1 «Нераспределенная прибыль (убыток) д отчетного года» к
• •Счет 88, субсчет 2 «Нераспределенная прибыль д (непокрытый убыток) прошлых лет» к
• •Глава 14 учет капитала, фондов и резервов
• •14.1. Учет уставного капитала и расчет чистых активов
• •Д Счет 85 «Уставный капитал» к
• •Расчет чистых активов акционерного общества
• •14.2. Учет добавочного и резервного капитала
• •Д Счет 87 «Добавочный капитал» к
• •Д Счет 86 «Резервный капитал» к
• •14.3. Учет фондов целевого назначения и финансирования
• •Субчета 88-3 «Фонд накопления», д 88-4 «Фонд социальной сферы», 88-5 «Фонд потребления» к
• •Д Счет 96 «Целевые финансирование и поступления» к
• •14.4. Учет резервов
• •Д Счет 82 «Оценочные резервы» к
• •Глава 15 бухгалтерская отчетность организации
• •15.1. Виды и содержание бухгалтерской отчетности
• •15.2. Состав бухгалтерской отчетности и порядок ее составления
• •Отчет о прибылях и убытках
• •Порядок формирования отчета о прибылях и убытках организации
• •15.3. Отражение в бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности
• •Событие после отчетной даты
• •Условные факты хозяйственной деятельности
• •15.4. Сводная бухгалтерская отчетность и правила ее составления
• •Правила объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в сводную бухгалтерскую отчетность
• •Правила включения данных о зависимых обществах в сводную бухгалтерскую отчетность
• •Оглавление
• •Глава 1 2
• •Раздел 1. Основные средства и другие долгосрочные вложения 16
• •Глава 2 35
• •Глава 3 46
• •Глава 4 66
• •Глава 5 70
• •Глава 6 93
• •Глава 7 99
• •Глава 8 117
• •Глава 9 139
• •Глава 10 167
• •Глава 11 183
• •Глава 12 242
• •Глава 13 264
• •Глава 14 271
• •Глава 15 283

ПБУ 8/01 «условные факты хозяйственной деятельности»

При составлении бухгалтерской отчетности в 2002 г. нужно учитывать требования нового ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности». Это Положение утверждено Приказом Минфина России от 28 ноября 2001 г. N 96н и заменило собой одноименное ПБУ 8/98, применявшееся в 1999 — 2001 гг. Предлагаем вашему вниманию краткий комментарий к обновленному документу.

Сфера применения ПБУ 8/01

Напомним, что требования ПБУ 8/98 не распространялись на кредитные и некоммерческие организации, а также на индивидуальных предпринимателей. ПБУ 8/01 расширило круг лиц, имеющих право вести бухгалтерский учет, не принимая новый документ во внимание. Теперь в этот круг входят и малые предприятия, которые не являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг.

Примечание. С 1 января 2002 г. требования ПБУ «Условные факты хозяйственной деятельности» не распространяются на малые предприятия.

Все остальные организации обязаны отражать в бухгалтерской отчетности информацию об условных фактах хозяйственной деятельности.

Что такое «условный факт»?

Определение условного факта хозяйственной деятельности в ПБУ 8/01 осталось неизменным. Как и прежде, под условным фактом подразумевается событие, которое состоялось в отчетном периоде, но последствия которого могут возникнуть (или не возникнуть) только в будущем.

Пример 1. Допустим, что ООО «Ромашка» в качестве истца принимает участие в судебном процессе, который по состоянию на 31 декабря 2002 г. остается незавершенным. Предположим, что, по оценке специалистов, шансы выиграть дело у организации очень высоки.

В данном случае условным фактом хозяйственной деятельности является сам судебный процесс. Реально его последствия (удовлетворение или отказ в удовлетворении иска предприятия к ответчику) скажутся на финансово-хозяйственной деятельности ООО «Ромашка» только в будущем (например, в 2003 г.). Однако, несмотря на это, по правилам ПБУ 8/01 такой факт должен быть отражен в бухгалтерской отчетности ООО «Ромашка» за 2002 г.

В то же время изменился перечень условных фактов хозяйственной деятельности (п.3 ПБУ 8/01). Он пополнился еще несколькими событиями. Речь идет о продаже или прекращении какого-либо вида деятельности предприятия, закрытии его филиалов, перемещении филиалов в другой регион и других аналогичных фактах.

Кроме того, в новом ПБУ четко сказано о том, что к условным фактам не относится изменение стоимости материально-производственных запасов и финансовых вложений. Не считаются условными фактами и расходы предприятия, которые признаются в бухгалтерском учете по мере получения от поставщиков платежных документов (например, счетов за коммунальные, телефонные услуги и т.д.).

Примечание. Изменение стоимости материально-производственных запасов и финансовых вложений не относится к условным фактам хозяйственной деятельности организации.

Последствия условных фактов

ПБУ 8/01 выделяет всего два вида последствий условных фактов. Это условные обязательства и условные активы. Напомним, что ПБУ 8/98 помимо названных видов последствий относило к ним еще и условную прибыль (условный убыток).

Что же представляют собой условное обязательство и условный актив?

Условным обязательством считается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности может привести к уменьшению экономических выгод организации.

Пример 2. ООО «Березка» принимает участие в судебном процессе в качестве ответчика по иску налоговой инспекции. Предмет иска — неуплата организацией налога на прибыль. Из материалов дела видно, что арбитражный суд, скорее всего, примет сторону налоговиков, а предприятие должно будет перечислить в бюджет и недоимку по налогу, и пеню, и штраф.

В данном случае судебный процесс является условным фактом, а его возможные последствия (уплата налога и санкций) — условным обязательством организации, так как оно связано с уменьшением экономических выгод предприятия.

Условным активом, наоборот, признается такое последствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности приведет к увеличению экономических выгод организации.

При определении вероятности изменения экономических выгод предприятия ПБУ 8/01 предписывает руководствоваться следующей таблицей.

Примерная оценка вероятности последствий условного факта хозяйственной деятельности

Степень вероятности	Характеристика последствий	Количественная оценка
Очень высокая	О наступлении будущего события (событий) можно утверждать с достаточной определенностью	95 — 100%
Высокая	Будущее событие (события), скорее, наступит	50 — 95%
Средняя	Вероятность того, что будущее событие (события) наступит, выше малой, но ниже высокой	5 — 50%
Малая	Вероятность того, что будущее событие (события) наступит, достаточно мала	0 — 5%

Отметим, что, если вероятность изменения в будущем экономических выгод организации не является высокой или очень высокой (то есть составляет менее 50%), нормы ПБУ 8/01 на него не распространяются (п.3 ПБУ 8/01).

Примечание. Если вероятность наступления какого-либо события составляет меньше 50 процентов, оно не может быть признано условным фактом хозяйственной деятельности.

Определение существенности

В бухгалтерском балансе за отчетный год организации должны отражать последствия условных фактов только в том случае, если они признаются существенными. Причем независимо от того, являются они благоприятными для предприятия или нет.

Какие же последствия считать существенными, а какие — нет?

Ответ на этот вопрос содержится в п.5 ПБУ 8/01. В нем сказано, что существенными признаются такие последствия, без знания о которых пользователи бухгалтерской отчетности не смогут достоверно оценить финансовое состояние предприятия.

Также этим пунктом предусмотрено, что существенность последствий условного факта определяется предприятием исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

Напомним, что такие требования установлены ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (утв. Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N 43н) и Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утв. Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н).

В частности, в соответствии с п.4 Методических рекомендаций существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный период составляет не менее 5 процентов. В свою очередь, показатель считается существенным, если, не раскрыв его, бухгалтер может повлиять на экономические и управленческие решения, принимаемые на основе отчетной информации.

Отражение существенных последствий

Условные активы на счетах бухгалтерского учета не отражаются. Информация о них раскрывается только в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

Что касается условных обязательств, то они включаются в бухгалтерскую отчетность в зависимости от того, к какой из двух групп они относятся. Согласно ПБУ 8/01 к первой группе относятся обязательства, уже существующие на отчетную дату. Во вторую группу включаются возможные обязательства.

Информация об обязательствах первой группы, так же как и информация об условных активах, раскрывается лишь в пояснительной записке. В бухгалтерском учете она не отражается.

Иначе обстоит дело с обязательствами из второй группы. Возможные обязательства подлежат бухгалтерскому учету, поскольку под них должны создаваться соответствующие резервы.

Обратим внимание на то, что формирование таких резервов производится только при одновременном выполнении двух условий:

• существует очень высокая или высокая вероятность того, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации;
• величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть достоверно оценена.

Примечание. Если хотя бы одно из условий формирования резерва не выполняется, резерв не создается и информация об условном обязательстве раскрывается в пояснительной записке.

Рассмотрим второе условие более подробно.

В соответствии с п.14 ПБУ 8/01 условные обязательства оцениваются в денежном выражении. Для такой оценки бухгалтер делает соответствующий расчет. Этот расчет должен основываться на информации, которой организация располагает на момент составления отчетности.

Подробные разъяснения к возможным методам оценки условных обязательств содержатся в п.17 ПБУ 8/01. Более того, там приведены конкретные примеры, иллюстрирующие каждый из предложенных способов. Поэтому мы ограничимся лишь перечислением этих методов:

• выбор из некоторого набора значений;
• выбор из интервала значений;
• выбор из набора интервалов значений.

Несколько слов о создании резервов. В соответствии с п.9 ПБУ 8/01 формирование резервов признается в бухгалтерском учете затратами и в зависимости от вида обязательства относится либо на расходы по обычным видам деятельности, либо на прочие расходы организации. По сути это означает, что операция по созданию резерва должна отражаться соответственно либо по дебету счетов затрат (20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы»), либо по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

С каким же счетом должны корреспондировать счета учета затрат или прочих расходов?

К сожалению, в ПБУ 8/01 об этом не сказано ни слова. На наш взгляд, для этих целей можно использовать счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Согласно Инструкции по применению нового Плана счетов этот счет предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных для равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу.

Таким образом, создание резерва в бухгалтерском учете должно оформляться проводкой:

Дебет 20 (25, 26), 91 Кредит 96

• создан резерв под условное обязательство.

На практике наиболее распространенными видами резервов являются резерв под результаты судебных разбирательств и резерв под гарантийные обязательства предприятия. Как правило, резерв под результаты судебных разбирательств формируется за счет прочих расходов организации, а резерв под гарантийные обязательства — за счет расходов по обычным видам деятельности.

Пример 3. ООО «Тополь» занимается реализацией бытовой техники населению. На продаваемую продукцию предприятие дает гарантию качества и в случае ее поломки ремонтирует за свой счет. По оценкам специалистов, вероятность того, что в 2003 г. затраты по гарантийному ремонту будут иметь место, очень высока. При этом на гарантийное обслуживание организация предполагает потратить 100 000 руб.

В данном случае выдача гарантийных обязательств в отношении проданной предприятием продукции является условным фактом хозяйственной деятельности, а его возможные последствия (фактические расходы на ремонт) — условным обязательством организации.

По состоянию на 31 декабря 2002 г. ООО «Тополь» должно создать резерв по такому условному обязательству:

Дебет 20 Кредит 96

• 100 000 руб. — создан резерв под условное обязательство.

Факты хозяйственной деятельности, которые на отчетную дату были признаны условными, могут наступить в будущем. В этом случае в бухгалтерском учете необходимо отразить использование резерва, созданного для погашения обязательств. Эта операция оформляется следующей проводкой:

Дебет 96 Кредит 20 (25, 26), 76

• отражены расходы, связанные с наступлением условного факта, за счет средств резервного фонда.

Примечание. По мере наступления фактов, которые ранее были признаны условными обязательствами, суммы созданного под них резерва должны списываться.

Пример 4. Воспользуемся условиями примера 3. При этом предположим, что в январе 2003 г. ООО «Тополь» полностью израсходовало созданный в 2002 г. резерв в сумме 100 000 руб.

В бухгалтерском учете организации должна быть сделана следующая проводка:

Дебет 96 Кредит 20

• 100 000 руб. — использован резерв на расходы по гарантийному ремонту.

Если для покрытия обязательства зарезервированной суммы недостаточно, следует полностью использовать начисленный резерв, а непокрытую сумму расхода отразить в бухгалтерском учете в общем порядке.

Пример 5. Вновь вернемся к условиям примера 3. Допустим, что в январе 2003 г. ООО «Тополь» потратило на гарантийный ремонт 120 000 руб.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Дебет 96 Кредит 20

• 100 000 руб. — отражены расходы организации за счет созданного резерва под гарантийные обязательства;

Дебет 20 Кредит 10, 69, 70

• 20 000 руб. (120 000 — 100 000) — отражены расходы предприятия по гарантийному ремонту в составе затрат по основному производству.

Может возникнуть и противоположная ситуация, когда при наступлении условного факта величина созданного резерва превысит фактические расходы организации. В этом случае в соответствии с п.11 ПБУ 8/01 неиспользованная часть резерва признается внереализационным доходом организации.

Пример 6. В декабре 2002 г. руководство ООО «Клен» приняло решение о прекращении такого вида деятельности фирмы, как оптовая торговля. По оценкам экспертов, последствиями данного решения могут быть выплата сотрудникам выходного пособия в размере 70 000 руб. и компенсации поставщикам за расторжение договоров в размере 150 000 руб. Причем вероятность возникновения таких последствий очень велика.

Допустим, что в 2003 г. фактические расходы организации по ликвидации направления деятельности составили только 50 000 руб.

По отношению к отчетности 2002 г. прекращение оптовой торговли является условным фактом, а его возможные последствия признаются условным обязательством организации.

По состоянию на 31 декабря 2002 г. предприятие должно создать резерв по такому условному обязательству:

Дебет 91 Кредит 96

• 220 000 руб. (150 000 + 70 000) — создан резерв под условное обязательство, связанное с расходами по прекращению оптовой торговли.

Произведенные в 2003 г. операции, связанные с прекращением деятельности по одному из направлений, будут отражаться в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет 96 Кредит 69, 70, 76

• 50 000 руб. — отражены расходы организации за счет созданного резерва;

Дебет 96 Кредит 91

• 170 000 руб. (220 000 — 50 000) — неизрасходованная сумма резерва включена во внереализационные доходы.

Примечание. Неиспользованная часть резерва, образованного под условное обязательство организации, признается его внереализационным доходом.

В отчетном периоде организация может получить сведения о том, что факт хозяйственной деятельности, ранее считавшийся условным, не произойдет. В этом случае она должна списать сумму ранее образованного резерва на внереализационные доходы в полном объеме.

Пример 7. Воспользуемся условиями примера 6. Предположим, что в 2003 г. бухгалтер ООО «Клен» был проинформирован руководством предприятия, что намеченная ликвидация направления деятельности фирмы не состоится.

Поэтому зарезервированную ранее сумму под условный факт хозяйственной деятельности он полностью списывает на внереализационные доходы предприятия:

Дебет 96 Кредит 91

• 220 000 руб. — неизрасходованная сумма резерва включена во внереализационные доходы.

Инвентаризация резервов

В конце отчетного года правильность расчета и обоснованность создания резервов подлежат инвентаризации. Она проводится в порядке, установленном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49.

Примечание. Виды резервов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль организации, указаны в ст.264 Налогового кодекса РФ.

По результатам инвентаризации сумма резерва:

• может быть увеличена за счет тех расходов, за счет которых создавался резерв, при получении дополнительной существенной информации, позволяющей сделать уточнение расчета величины резерва;
• может быть уменьшена с отнесением суммы корректировки на прочие внереализационные доходы организации при получении дополнительной существенной информации, позволяющей сделать уточнение расчета величины резерва;
• может остаться без изменения;
• может быть списана полностью на внереализационные доходы организации.

В заключение напомним бухгалтерам, что нормы ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» ни в коем случае нельзя применять в целях налогового учета. Так же как и положения других ПБУ, они регламентируют только правила бухгалтерского учета и не влияют на исчисление налогооблагаемой прибыли.

Е.Орлова

Аудитор

ЗАО «МКПЦН»