Судебная практика по налоговым спорам

Споры, связанные с НДС

Пожалуй, НДС является налогом, который чаще всего вызывает споры при исчислении и уплате. Поэтому именно в суде разрешаются вопросы, как исчислять НДС на авансовый платеж и почему в налоговый вычет нельзя включать операции, облагаемые НДС по нулевой ставке, когда и какие нормы НК РФ нужно применить. В следующем году можно ожидать очередную волну споров, которые возникнут в связи с применением новой ставки в 20%.

А в 2018 г. чаще всего возникали вопросы, связанные с порядком предъявления к вычету НДС. Так, Верховный Суд РФ в Определении от 25 июля 2018 г. № 308-КГ18-2949 после отказа трех инстанций встал на сторону налогоплательщика, согласившись, что при наличии неурегулированных разногласий с контрагентом годичный срок на вычет НДС с неотработанного аванса исчисляют не с даты получения уведомления о возврате авансов, а с даты завершения судебного разбирательства между сторонами.

Все налоговые обязательства неразрывно связаны с экономической деятельностью налогоплательщика. Основанием для применения инвесторами налоговых вычетов в отношении объектов, переданных им по окончании строительства, являются счета-фактуры, выставляемые не только подрядными организациями, но и перевыставляемые застройщиками в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 168 НК РФ (Определение ВС РФ от 17 мая 2018 г. № 301-КГ17-22967 по делу № А79-8152/2016).

В ряде дел речь идет не столько о порядке освобождения от уплаты НДС, сколько об очередном акцентировании внимания на необходимости неформального подхода со стороны налоговой инспекции.

В частности, лицам, фактически использовавшим освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, не может быть отказано в праве на такое освобождение лишь по мотиву непредставления в налоговый орган в установленный срок уведомления и документов. На основании п. 1 и 5 ст. 145 НК РФ предприниматели действительно имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщиков НДС. Положениями п. 3 ст. 145 НК РФ также предусмотрена обязанность предпринимателей, использующих право на освобождение по НДС, по представлению в налоговый орган по месту их учета письменного уведомления и документов, подтверждающих право на такое освобождение. Однако невыполнение этой обязанности не влечет за собой утрату права на освобождение. Налогоплательщик только информирует налоговый орган о своем намерении использовать право на освобождение. Судебная коллегия по экономическим спорам (далее – СКЭС ВС РФ) посчитала, что возможность освобождения не может быть утрачена в связи с подачей уведомления после выездной проверки, если фактически освобождение применялось (налог не исчислялся) и не истек установленный ст. 78 НК РФ срок возврата (зачета) переплаты по налогу (Определение от 31 января 2018 г. № 306-КГ17-15420 по делу № А57-25507/2016).

Другой спор был спровоцирован тем, что в гл. 21 НК РФ отсутствуют прямые нормы, устанавливающие порядок исчисления налога в случае недействительности сделки и возврата товара, а также действиями налогового органа, отказавшегося предоставить налогоплательщику информацию о порядке исчисления налога применительно к сложившейся у него ситуации. Определением СКЭС ВС РФ от 16 февраля 2018 г. № 302-КГ17-16602 по делу № А33-17038/2015 установлено, что для целей возврата излишне уплаченного НДС при недействительности договора не применяются правила, установленные для возврата товара.

В п. 7 и 6 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором квартале 2018 г. по вопросам налогообложения (далее – Обзор за второй квартал 2018 г.), отражены важные выводы, касающиеся:

• ситуации, когда лицо не обладает сведениями об экспортном характере товара и привлекается к перевозке товаров (организации перевозки) только в границах территории Российской Федерации. На основании п. 3 ст. 164 НК РФ в такой ситуации налог исчисляется по ставке 18% (Определение СКЭС ВС РФ от 25 апреля 2018 г. № 308-КГ17-20263 по делу № А53-30316/2016). Из содержания подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ и разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 мая 2014 г. № 33 СКЭС сделала вывод, что налоговая ставка 0% применяется в тех случаях, когда услуги по международной перевозке товаров (организации перевозки) выступают и оформляются в качестве части единого процесса перевозки экспортного товара за пределы территории Российской Федерации. При этом Судебная коллегия дополнительно к положениям, закрепленным в п. 18 постановления Пленума ВАС РФ, указала в своем определении, что в ином случае, когда оказывающее услуги лицо не обладает сведениями об экспортном характере товара и привлекается к перевозке товаров (организации перевозки) только в границах территории РФ, на основании п. 3 ст. 164 НК РФ налог исчисляется по ставке 18%.

Аналогичный правовой подход был применен ВС РФ в Определении от 27 апреля 2018 г. № 307-КГ18-1802 по делу № А44-9467/2016, разрешенному в пользу налогового органа;

• реализации товаров, произведенных (приобретенных) организациями-банкротами в ходе их текущей деятельности с 1 января 2015 г., которая в силу подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ должна осуществляться без выставления счета-фактуры, без налога на добавленную стоимость и без выделения его в продажной стоимости в первичных и платежных документах (Решение ВС РФ от 15 марта 2018 г. по делу № АКПИ17-1162);
• решения вопроса, имеет ли право организация-банкрот предъявлять НДС при реализации товаров, которые произвела в рамках текущей деятельности. Позиция судов неоднозначна. Хотя с трактовкой норм вроде все ясно. Под реализацией имущества должника понимается продажа имущества, входящего в конкурсную массу, за исключением продукции, изготовленной должником в процессе его текущей хозяйственной деятельности, на основании п. 1 ст. 11 НК РФ в этом же значении понятие «реализация имущества должника» должно толковаться в целях применения подп. 15 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса.

Определением от 8 ноября 2018 г. № 309-КГ18-9573 и Определением от 26 октября 2018 г. № 304-КГ18-4849 по делу № А27-11046/2017 Судебная коллегия ВС РФ выразила позицию, что исключение налогоплательщика-банкрота, продолжающего вести производственную деятельность, из числа лиц, участвующих в предъявлении налога при реализации изготовленной продукции, приводит к необоснованному получению государством НДС как с поставщиков сырья, иных товаров (работ, услуг), так и с покупателей, которые не могут предъявить НДС к вычету.

В то же время ВС РФ 15 марта 2018 г. в деле № АКПИ17-1162 признал законным Письмо ФНС России от 17 августа 2016 г. № СД-4-3/15110@ с противоположной позицией: реализация организацией-банкротом любых товаров НДС не облагается. Ведомство довело решение суда до подчиненных инспекций Письмом от 9 июля 2018 г. № СА-4-7/13130 о направлении Обзора за второй квартал 2018 г. Коллегия ВС РФ отметила: упомянутое решение ВС РФ не предрешало вопроса о том, правильно ли ФНС России толкует подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ;

• проявлении диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений. Речь идет о праве лиц, не являющихся плательщиками НДС, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой НДС, вступить в правоотношения по уплате данного налога. В силу п. 5 ст. 173 НК РФ на таких лиц возлагается обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Общество, приобретавшее у подрядных организаций работы (услуги) по сохранению объекта культурного наследия, его реставрации и приспособлению для современного использования и получившее от этих подрядных организаций счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было применить налоговые вычеты, а подрядные организации обязаны уплатить НДС в бюджет (Определение ВС РФ от 18 апреля 2018 г. № 307-КГ17-3553 по делу № А26-3613/2015). Аналогичную позицию встречаем в Определении ВС РФ от 3 августа 2018 № 305-КГ18-4557, а также похожая ситуация в Определении от 27 ноября 2017 г. № 307-КГ17-12461.

Споры, связанные с применением ч. 1 НК РФ

Рассмотрен вопрос об освобождении от ответственности по НК РФ налоговых агентов, которые просрочили перечисление в бюджет удержанного НДФЛ.

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 6 февраля 2018 г. № 6-П решил, что спорные нормы ст. 81 и 123 НК РФ налогового законодательства не должны толковаться как лишающие налогового агента, допустившего просрочку в уплате НДФЛ, который был правильно исчислен им в представленном налоговому органу расчете, права на освобождение от налоговой ответственности, если он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до момента, когда ему стало известно об обнаружении налоговым органом факта несвоевременного перечисления удержанного налога или о назначении выездной налоговой проверки, при том что отсутствуют доказательства, указывающие на то, что несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет сумм налога носило преднамеренный характер, не было результатом его упущения (технической или иной ошибки).



О налоговой амнистии. Федеральным законом от 28 декабря 2017 г. № 436-ФЗ предусмотрена возможность списания недоимки по некоторым налогам и задолженности по пеням и штрафам, образовавшимся на 1 января 2015 г. Налоговая служба считает, что в случае, если недоимка за прошлые налоговые периоды вследствие недобросовестных действий налогоплательщика по уклонению от уплаты налога выявлена после 1 января 2015 г., то положения указанного федерального закона применению не подлежат. Эту позицию представители ФНС России отстаивали и в ходе судебного заседания в ВС РФ. Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ решение кассационной инстанции отменила, оставив в силе решения первой и второй инстанций, которые были приняты в пользу налоговой инспекции (Определение от 22 ноября 2018 г. № 306-КГ18-10607 по делу № А65-26432/2016).

Позиция ВС РФ, которую возможно применить по аналогии к вопросам о сроках (Определение СКЭС ВС РФ от 16 октября 2018 г. № 304-КГ18-7786, дело № А45-14844/2017).

Формулировка срока уплаты земельного налога за первый квартал – до 30 апреля налогового периода, содержащаяся в городском Положении о земельном налоге, не позволяет достоверно и без неустранимых сомнений определить, является ли предельным сроком для исполнения данной обязанности 29 либо 30 апреля налогового периода. В силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента). На основании данной коллизионной нормы, а также с учетом того, что более поздняя уплата налога для налогоплательщика обычно является предпочтительной, в качестве предельного срока исполнения обязанности по уплате земельного налога за первый квартал в соответствии с городским Положением о земельном налоге следует считать 30 апреля налогового периода.

Выводы, касающиеся применения ч. 1 НК РФ и процессуального законодательства, изложенные в Обзоре правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в первом и втором квартале 2018 г. по вопросам налогообложения.

Судебная практика исходит из недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков. При оценке разумности срока назначения повторной выездной проверки должны учитываться все обстоятельства, имеющие отношение к обеспечению баланса частных и публичных интересов. Бремя доказывания обстоятельств, позволяющих сделать вывод о разумности срока назначения повторной выездной проверки, лежит на налоговом органе (Определение ВС РФ от 16 марта 2018 г. № 305-КГ17-19973 по делу № А40-230080/2016).

Если основанием для отказа налоговому органу в удовлетворении требований о взыскании задолженности по уплате налога с предпринимателя послужил пропуск специального срока для обращения в суд, установленного п. 2 ст. 48 НК РФ, а не отсутствие оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение налогового законодательства, налоговый орган не лишен права на взыскание ущерба, причиненного преступлением (Определение ВС РФ от 13 февраля 2018 г. № 55-КГпр17-7).

Положения ст. 54.1 НК РФ применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу положений данной нормы, а также к выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу положений данной нормы (Определение КС РФ от 17 июля 2018 г. № 1717-О).

Законодательством не предусмотрен иной вид судопроизводства для оспаривания гражданином решений, действий (бездействия) налогового органа и соответствующих должностных лиц, кроме как в порядке, установленном Кодексом административного судопроизводства РФ (Определение ВС РФ от 8 августа 2018 г. по делу № 5-КГ18-140).

О мерах налоговой ответственности в Обзоре правовых позиций за третий квартал 2018 г. Сам по себе пропуск срока подачи первичной декларации и сведений о выполнении условий для применения налоговой ставки 0% не является основанием для лишения налоговой льготы, которая применялась налогоплательщиком в течение истекшего налогового периода.

СК ВС РФ также отметила, что в п. 6 ст. 284.1 НК РФ, на который сослались инспекция и суды, констатируется наличие обязанности по уплате налога, если необходимые сведения к установленному сроку не были представлены налогоплательщиком, но не установлен запрет на использование налоговой ставки 0%, когда допущенное нарушение сводится только к несоблюдению срока представления сведений (документов) и указанное нарушение устранено на момент проведения налоговой проверки, рассмотрения ее материалов (Определение от 18 сентября 2018 г. № 304-КГ18-5513 по делу № А81-813/2017).

Споры, связанные с особенностями субъекта налогообложения

Дело № А40-108591/17 дошло только до кассационной инстанции, участником в нем выступила компания «Нестле Россия» (далее – Общество), но оно наглядно иллюстрирует, что любые реструктуризации в рамках международных групп компаний находятся под особым контролем российских налоговых органов.

Суд поддержал предложенную налоговым органом корректировку величины затрат на приобретение проданной впоследствии доли в уставном капитале российской организации, в связи с чем вместо убытка у Общества возникла облагаемая налогом прибыль.

Вопрос о вычете расходов на приобретение доли участия в российской организации, впоследствии реализованной иностранному покупателю, был рассмотрен в пользу налогового органа в первой инстанции, и затем позиция изменений не претерпела.

Суды пришли к выводу, что принятие Обществом решения о реализации акций их дочерних компаний через подконтрольную дочернюю организацию, зарегистрированную в Республике Кипр, свидетельствует о занижении налоговой базы по налогу на прибыль самим Обществом, поскольку сделка фактически была осуществлена в интересах самого Общества (Определение ВС РФ от 25 июня 2018 г. № 306-КГ18-7689 по делу № А55-11332/2016 – содержится в п. 3 Обзора правовых позиций во втором квартале 2018 г.).

Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в третьем квартале 2018 г. по вопросам налогообложения, содержит подборку судебных актов, также касающихся международных структур.

Представление документов об исполнении обязанности по уплате налога с дивидендов в полном объеме в иностранном государстве не освобождает налогового агента от обязанности удержания и перечисления налога в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ. Данные выводы содержатся в постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 23 мая 2018 г., поддержанном Определением ВС РФ от 14 сентября 2018 г. № 310-КГ18-13643 по делу № А62-6588/2017. Налоговый орган представил доказательства того, что истинным смыслом серии совершенных сделок (купля-продажа, новация обязательства, заключение кредитных соглашений) являлось перечисление через техническую организацию сгенерированной на территории Российской Федерации прибыли от операционной деятельности в адрес материнской структуры, находящейся в иностранном государстве (данные выводы содержатся в судебных актах, поддержанных Определением ВС РФ от 12 июля 2018 г. № 301-КГ18-8935 по делу № А11-6203/2016).

В судебной практике 2018 г. часто можно встретить дела, в которых фигурантом выступали товарищества собственников жилья (далее – ТСЖ). Неудивительно, что в Обзоре правовых позиций во втором квартале 2018 г. нашел свое отражение важный момент, связанный с порядком налогообложения их деятельности. Если фактическая деятельность ТСЖ соответствует его предназначению, установленному жилищным законодательством, и, в частности, ТСЖ не получает какую-либо выгоду в связи с передачей от собственников помещений платы за коммунальные работы (услуги) их поставщикам, то, в отсутствие иных на то указаний в налоговом законодательстве, денежные средства, поступившие от собственников жилых помещений на оплату работ (услуг), не являются доходом в смысле, придаваемом этому понятию п. 1 ст. 41 НК РФ (Определение ВС РФ от 11 мая 2018 г. № 305-КГ17-22109 по делу № А41-86032/2016). В то же время в случае, если управляющая организация является исполнителем услуг, а не агентом (посредником) между ресурсоснабжающими организациями и собственниками помещений, то полученные от собственников помещений денежные средства включаются в состав доходов такой организации. Данные выводы содержатся в судебных актах, поддержанных Определением ВС РФ от 28 июня 2018 г. № 304-КГ18-8109 по делу № А70-7080/2017).

Выплачиваемая военнослужащим, участвующим в мероприятиях, которые проводятся при необходимости без ограничения общей продолжительности еженедельного служебного времени, денежная компенсация вместо предоставления дополнительных суток отдыха до внесения изменений в ст. 217 НК РФ налогом на доходы физических лиц не облагалась (Постановление КС РФ от 31 мая 2018 г. № 22-П – п. 2 Обзора правовых позиций во втором квартале 2018 г.).

Изменение срока возврата займа по договору, заключенному с взаимозависимым иностранным лицом до 1 января 2012 г., для целей ч. 5.1 ст. 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» влечет необходимость уведомления налогового органа о контролируемой сделке (Определение ВС РФ от 17 января 2018 г. № 310-КГ17-13413).

О пониженной ставке налога. Из содержания подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5 декабря 1998 г. (далее – Соглашение) право на применение пониженной ставки налога зависит не только от достигнутой суммы вложения в капитал, но также от осуществления указанного вложения лицом, имеющим фактическое право на доходы в виде дивидендов. Данные выводы содержатся в Определении ВС РФ от 6 марта 2018 г. № 304-КГ17-8961 по делу № А27-25564/2015. К аналогичным выводам пришла СКЭС ВС РФ в Определении от 5 апреля 2018 г. № 305-КГ17-20231 по делу № А40-176513/2016 (п. 6 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в первом квартале 2018 г. по вопросам налогообложения).

Споры, связанные с особенностями объекта налогообложения

Само по себе наличие в государственном кадастровом учете сведений об объекте недвижимости и его принадлежности налогоплательщику не может служить основанием для взимания налога при отсутствии облагаемого имущества в действительности (Определение ВС РФ от 20 сентября 2018 г. № 305-КГ18-9064 по делу № А40-154449/2017).

В данном деле ИФНС доначислила организации налог на имущество до даты снятия объекта с учета. При этом налоговый орган не учел, что объект физически прекратил свое существование (был снесен) ранее снятия его с учета. Коллегия ВС РФ отметила, что «в случае сноса объекта недвижимости право собственности на него прекращается по факту уничтожения (утраты физических свойств) имущества». Соответственно, прекращаются и основания для начисления налога.

Споры, связанные с налогообложением при дроблении бизнеса

В 2018 г. нередко встречались судебные акты, которые добавляют и развивают новые критерии, указывающие на незаконное дробление бизнеса.

Чтобы сохранить льготу, бизнесмены делят площади, принадлежавшие им на праве собственности, между зависимыми предпринимателями, которые также применяли единый налог на вмененный доход (далее – ЕНВД). Но они все вели одну и ту же деятельность, использовали одно помещение. Торговый зал не был разделен на отдельные магазины, расчеты с покупателями ИП вели через одну кассу на всех. Определением ВС РФ от 27 августа 2018 г. № 304-КГ18-12160 указано, что получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде применения ЕНВД является использованием незаконной схемы минимизации налоговых обязательств путем «дробления».

Дробление бизнеса возможно и при оказании коммунальных услуг (Определение ВС РФ от 28 мая 2018 г. № 304-КГ18-5489, 304-КГ18-5488).

Между Обществом и индивидуальным предпринимателем фактически отсутствует разделение деятельности, субъекты организационно не обособлены в отношении как сотрудников организаций, так и населения; деятельность субъектов является частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата; при этом Общество, выполняя функции управляющей организации, не осуществляло посреднической деятельности, его правовое положение в части предоставления коммунальных услуг жильца соответствует правовому положению исполнителя коммунальных услуг.

Выводы о наличии дробления бизнеса содержатся в судебных актах, поддержанных Определением ВС РФ от 5 сентября 2018 г. № 308-КГ18-12753 по делу № А32-44581/2017. Общество не подтвердило, что регистрация самостоятельных юридических лиц связана исключительно с внутренними хозяйственными целями и не было намерения сохранить специальные налоговые режимы. Управление группой компаний осуществляется центральным офисом, учредителем всех организаций является одно лицо, а имущество и ресурсы перемещались внутри группы компаний.

Споры, связанные с субъектами малого предпринимательства и специальными налоговыми режимами

Определение ВС РФ от 13 сентября 2018 г. № 309-КГ18-7790 по делу № А71-8418/2017. Норма п. 6 ст. 346.25 НК РФ предусматривает возможность для лиц, применявших упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения принять к вычету суммы НДС, предъявленные им контрагентами, в случае если эти суммы в соответствии с НК РФ не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения. Изложенное соответствует позиции, выраженной в п. 16 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом ВС РФ 4 апреля 2018 г.

Необходимо отметить важные выводы, применяемые как в деятельности субъектов малого предпринимательства, так и лиц, находящихся на специальных режимах налогообложения (далее – СРН).

• Налоговый орган не вправе ссылаться на несвоевременность уведомления вновь созданным субъектом предпринимательства о применении упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), если ранее им фактически признана обоснованность применения налогоплательщиком СРН.
• Организация, созданная в результате преобразования юридического лица, применявшего УСН, и продолжившая использовать данный СРН, не может быть переведена на общую систему налогообложения вопреки ее волеизъявлению.
• Ведение деятельности через обособленное подразделение не является препятствием для применения УСН, если подразделению не придан статус филиала.
• Выбор объекта налогообложения, сделанный в уведомлении о применении УСН, является обязательным для налогоплательщика и не может быть изменен после начала налогового периода.
• Денежные средства, поступившие налогоплательщику в качестве обеспечения исполнения обязательства, учитываются при определении налоговой базы по УСН, если они выполняют функцию аванса.
• Перечень расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер и не подлежит расширительному толкованию. Расходы, не поименованные в данной норме, не учитываются при определении налоговой базы.
• Утрата налогоплательщиком права на применение патентной системы налогообложения не влечет одновременную утрату им права на применение УСН.
• Субъекты предпринимательства не вправе применять патентную систему налогообложения в отношении деятельности по ремонту построек, не связанных с проживанием граждан.

Практика Верховного Суда РФ по налоговым спорам за апрель 2019

Юзвак М.В., налоговый консультант, к.ю.н.

В обзор включаются решения Судебной коллегии по экономическим спорам, а также отказные определения судей Верховного Суда РФ по налоговым спорам.

Обзор подготовлен налоговым консультантом, кандидатом юридических наук Юзваком М.В.

Комментарии к отдельным судебным актам содержатся в видео обзоре: https://youtu.be/FZV4wvwqUgE

При обнаружении ошибок просьба сообщать по адресу: maxymv1985@gmail.com

См. также

Обзор налоговых новостей за апрель 2019: https://youtu.be/JaBFlfFMS4k

Дайджест налоговых новостей за апрель 2019: https://youtu.be/bx7cQt4wCDk

Практика по налоговым спорам за 1 квартал: https://youtu.be/v3_zdJHhVLQ

Общие вопросы

Определение от 08.04.2019 № 304-ЭС19-3892 (с. Завьялова Т.В., ИП Пахалков Геннадий Анатольевич) –

Суд округа пришел к выводу об отсутствии оснований для признания спорной недоимки безнадежной, поскольку в связи с неисполнением предпринимателем обязанности по исчислению и уплате НДФЛ и НДС за 2012-2014 года, исчисление спорных сумм налогов произведено инспекцией в рамках проведения выездной налоговой проверки, результаты которой оформлены решением, которое вступило в законную силу 03.03.2016, указав при этом, что недоимка по налогам (задолженность по пеням и штрафам) может быть списана только с лиц, которые задекларировали соответствующие налоги до 01.01.2015, либо с лиц, налоговая задолженность которых выявлена (начислена) налоговыми органами до указанного дня, но не взыскана на момент вступления в силу Закона № 436-ФЗ, то есть на 28.12.2017. Кроме этого, суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что задолженность по НДС (пени, штрафам), начисленная решением инспекции от 04.12.2015, не может быть признана безнадежной к взысканию также по причине недоказанности объективного существования данной задолженности с учетом определения Верховного Суда Российской Федерации от 03.07.2018 № 304-КГ18-2570 и положений статьи 59 НК РФ.

Налоговый контроль

Определение от 12.04.2019 № 309-ЭС19-3406 (с. Першутов А.Г., ИП Вострецов Александр Владимирович) +

Суд первой инстанции пришел к выводу о законности оспариваемого решения и о соблюдении налоговым органом процедуры проведения камеральной налоговой проверки. Отменяя решение суда первой инстанции и признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа, суд апелляционной инстанции исходил из того, что в установленном порядке камеральная и выездная проверки не проводились; в подтверждение неправомерности учета спорных расходов представлены протоколы осмотра помещений и территории, а также ответ контрагента налогоплательщика на запрос налогового органа, не отвечающие критерию допустимости доказательств, поскольку правовых оснований для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не имелось.

Налоговая ответственность

Определение от 22 апреля 2019 № 304-ЭС19-4786 (с. Антонова М.К., СибАвтотранс) –

Учитывая факты допущенных нарушений, вину руководителя в непринятии мер для своевременного представления документов, ненаправление в инспекцию соответствующего извещения о невозможности исполнения требований, отсутствие доказательств уничтожения базы данных и принятия мер по восстановлению документов, судебные инстанции пришли к выводу о наличии у инспекции правовых оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ. Признавая неправомерной позицию налогового агента относительно необходимости применения смягчающих ответственность обстоятельств применительно к штрафу по статье 123 НК РФ, суды указали на отсутствие таких обстоятельств, поскольку несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц имело неоднократный характер, что свидетельствует о пренебрежительном отношении общества к соблюдению норм публичного права и недобросовестном исполнении обязанностей налогового агента. При этом на счете общества в большинстве случаев имелись достаточные для перечисления налога денежные средства.

НДС

Определение от 22.04.2019 № 308-ЭС19-5659 (с. Завьялова Т.В., Магистраль-Юг) –

Суд указал, что окончательная стоимость работ Налогоплательщика рассчитана за вычетом стоимости возвратных материалов. Указание Налогоплательщиком при оформлении КС-2 и КС-3 стоимости возвратных материалов привело к уменьшению стоимости выполненных обществом работ и соответственно к занижению налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль.

Определение от 22.04.2019 № 306-ЭС19-3943 (с. Павлова Н.В., Амадеус-Трейд) –

При рассмотрении настоящего дела суды, руководствуясь нормами Таможенного кодекса Таможенного союза и Налогового кодекса Российской Федерации, указали на то, что спорный товар был возвращен в процедуре экспорта. Руководствовались положениями статьи 164 НК РФ, суды, с учетом фактического движения спорного товара, указали на то, что осуществленная Налогоплательщиком операция фактически является возвратом товара, не подошедшего по параметрам заказчика, а не реализацией товара. Следовательно, сумма НДС, ранее предъявленная к вычету при ввозе товара на территорию Российской Федерации, подлежит восстановлению, поскольку товар, вывезенный с территории Российской Федерации в связи с возвратом иностранному поставщику по причине ненадлежащего качества, не используется в операциях, облагаемых НДС.

Определение от 16.04.2019 № 302-КГ18-22744 (с. Завьялова Т.В., Павлова Н.В., Пронина М.В., Север+Восток) +

Судебная практика, последовательно формируемая Верховым Судом Российской Федерации, исходит из того, что положения Налогового кодекса, устанавливающие правила взимания отдельных налогов, подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 Налогового кодекса (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.06.2017 № 307-КГ16-19781, от 16.10.2018 № 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 № 308-КГ18-11168).

Отсутствие в сметной документации упоминания об НДС и тот факт, что суммы налога не указывались в актах о приемке выполненных работ и справках о стоимости этих работ, является лишь следствием того, что при заключении государственного контракта общество не рассматривало себя в качестве плательщика НДС, и основания формирования договорной цены с учетом налога отсутствовали, а не свидетельством согласия сторон договора на возможность увеличения договорной цены в случае возникновения необходимости предъявления налога. Следовательно, в сложившейся ситуации утрата Налогоплательщиком права на применение упрощенной системы налогообложения в период выполнения работ по государственному контракту могла служить основанием не для увеличения договорной цены в результате налогообложения, а для того, чтобы определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика — в рамках установленной государственным контрактом твердой цены, что возможно путем применения расчетной налоговой ставки 18/118. Вопреки выводам судов, такой подход к определению суммы налога не противоречит пункту 1 статьи 154 НК РФ. Напротив, он позволяет гарантировать соблюдение требований данной нормы, установив стоимость работ (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. Подход налогового органа, поддержанный судами, напротив, приводит к начислению налога без возможности его предъявления к оплате покупателю, что не согласуется с природой НДС и противоречит пункту 1 статьи 168 НК РФ.

Определение от 11 апреля 2019 г. № 307-ЭС19-3658 (с. Антонова М.К., Малая судоходная компания) –

Судебные инстанции исходили из того, что замена режима временного вывоза на экспорт имела место до передачи судна иностранному покупателю за пределами таможенной территории Российской Федерации и на момент вывоза оно уже являлось товаром для целей налогообложения, следовательно, судно было реализовано в режиме экспорта в целях исчисления НДС по ставке 0 процентов и отгружено с территории Российской Федерации. При этом независимо от того, в каком месте состоялся переход права собственности на спорный товар — в России или за рубежом, операция по его реализации облагается налогом по ставке 0 процентов, если товар был помещен под таможенный режим экспорта в соответствии с таможенным законодательством. Вместе с тем суды указали на непредставление Налогоплательщиком в инспекцию в соответствии с требованиями статьи 165 Налогового кодекса в установленный срок пакета документов, подтверждающих применение по НДС ставки 0 процентов.

Определение от 11.04.2019 № 308-КГ18-25269 (с. Тютин Д.В., Сервис Лайн Ростов) –

Порядок подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС и возмещения налога в случае превышения суммы налоговых вычетов над суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, установлен главой 21 НК РФ, в том числе статьей 176 НК РФ. Применительно к правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.09.2009 № 5154/09, Налогоплательщик фактически настаивает на признании за ним налоговым органом права на вычеты по НДС в рамках камеральной налоговой проверки, при том, что сам Налогоплательщик не соблюдает установленную НК РФ процедуру для декларирования и использования вычетов.

Налог на прибыль

Определение от 30.04.2019 № 308-ЭС19-4978 (с. Павлова Н.В., Патриот) –

Суды признали, что отнесенные Налогоплательщиком в состав внереализационных расходов проценты по кредитам формально соответствуют признакам, описанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, но не критерию экономической обоснованности (оправданности), установленному статьями 252, 265 и 269 НК РФ, и не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, поскольку полученные кредитные средства направлены на деятельность, не связанную с получением дохода.

Определение от 25.04.2019 № 301-ЭС19-2319 (с. Павлова Н.В., Русджам Стеклотара Холдинг) –

Лицо, которому были перечислены дивиденды — компания Anadolu Cam Investment B.V. (Нидерланды) в действительности не обладает фактическим правом на доход, выступая в качестве промежуточной (кондуитной) компании, прикрывающей бенефициаров, местом нахождения которых является Турция. На этом основании суды согласились с правомерностью подхода инспекции, применившей ставку налога 10 процентов, предусмотренную Соглашением от 15.12.1997 между Правительством Турецкой Республики и Российской Федерации «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы». Суды, формулируя названные выводы, приняли во внимание информацию, полученную в порядке информационного обмена из налоговых органов Нидерландов, подтверждающую тот факт, что конечным бенефициаром в отношении дивидендов, перечисленных компании Anadolu Cam Investment B.V., является турецкая компания Turkiye Sise Ve Cam Fabrikalari A.S. Настаивая на том, что компания Anadolu Cam Investment B.V. обладала фактическим правом на доход, общество также не представило доказательств, подтверждающих (с учетом подходов к толкованию условий международных соглашений об избежании двойного налогообложения, изложенных в комментариях Организации экономического сотрудничества и развития к Модельной конвенции по налогам на доход и капитал) самостоятельность данной компании в принятии решений, определяющих судьбу получаемых ею дивидендов, наличие оснований для того, чтобы именно компания Anadolu Cam Investment B.V. могла рассматриваться в качестве лица, осуществившего вложение капитала в российскую экономику и обладающего правом на получение дохода от этих вложений.

Определение от 12.04.2019 № 305-ЭС19-3171 (с. Павлова Н.В., ЛУКОЙЛ-ПЕРМЬ) –

Затраты на уплату разового платежа по лицензиям неправомерно отражены Налогоплательщиком в расходах по налогу на прибыль организаций единовременно, поскольку являются расходами в целях приобретения лицензии, в связи с чем, подлежат списанию по правилам статьи 325 НК РФ в течение двух лет со следующего месяца после регистрации соответствующих лицензий

Земельный налог

Определение от 17 апреля 2019 № 305-ЭС19-3981 (с. Антонова М.К., Траст лайт) +

Судебные инстанции исходили из того, что кадастровая стоимость, примененная налоговым органом при исчислении суммы налога в отношении спорных земельных участков, признана недостоверной вступившими в законную силу судебными актами и связи с этим исключена из Государственного кадастра недвижимости с момента ее внесения в кадастр. Вместе с тем при подаче уточненной декларации налогоплательщик использовал верные сведения о кадастровой стоимости данных земельных участков по состоянию на 01.01.2012, полученные из Государственного кадастра недвижимости после устранения уполномоченным органом выявленных судами нарушений относительно сведений об экономических характеристиках удельного показателя кадастровой стоимости и рассчитанной по этому показателю кадастровой стоимости.

Определение от 17 апреля 2019 № 306-ЭС19-4371 (с. Антонова М.К., Ротор) –

Судебные инстанции исходили из того, что принадлежащие Налогоплательщику на праве собственности земельные участки используются не в соответствии с их целевым сельскохозяйственным назначением, в связи с чем при расчете земельного налога необходимо исходить из фактического вида использования земельных участков. Поскольку на земельных участках размещены объекты временного использования (металлические гаражи, строительный вагончик, металлический контейнер), суды указали на обоснованность перерасчета инспекцией налога исходя из кадастровой стоимости земельных участков с видом разрешенного использования «для гаражей и автостоянок» и признали доначисление Налогоплательщику налога, пеней и штрафа правомерным.

Определение от 17.04.2019 № 305-ЭС19-5612 (с. Завьялова Т.В., ПРО100АКТИВ) –

Признавая решение налогового органа законным, суды исходили из того, что в случае применения налогоплательщиком пониженной ставки при исчислении земельного налога, действующее законодательство предусматривает одновременное применение в таком случае повышенного коэффициента 2, установленного пунктом 15 статьи 396 НК РФ.

Налог на имущество

Определение от 17.04.2019 № 309-ЭС19-5409 (с. Завьялова Т.В., Агава-Фарм) –

Ошибочное указание адреса объекта недвижимости не свидетельствует о невозможности идентифицировать объект недвижимости. Учитывая, что налогоплательщик не отрицает наличие у него объекта налогообложения, за который он регулярно уплачивает налог, суды пришли к выводу, что налогоплательщик умышленно по формальным основаниям уклоняется от его уплаты, указывая на несуществующий объект.

Определение от 02.04.2019 № 305-ЭС19-2981 (с. Завьялова Т.В., Лесная 27) –

Суды исходили из отсутствия документального подтверждения факта принадлежности спорного имущества (двух нежилых помещений) к высокому классу энергетической эффективности, указав также, что применение энергетических паспортов в качестве доказательства соответствия условиям рассматриваемой льготы, в отсутствии критериев для определения классов энергетической эффективности нежилых зданий, строений сооружений, является неправомерным.

НДФЛ

Определение от 12.04.2019 № 302-ЭС19-3307 (с. Павлова Н.В., Рифей) –

Отказывая в удовлетворении требований, суды исходили из того, что на работодателя – налогового агента возложена обязанность по удержанию и перечислению НДФЛ с доходов выплаченных работникам общества, действующим налоговым законодательством не предусмотрено освобождение налогового агента от обязательств по удержанию и перечислению НДФЛ в зависимости от источника выплаты дохода, в том числе из средств финансовой помощи, предоставленной учредителем общества в качестве задолженности по заработной плате.

УСН

Определение от 25 апреля 2019 № 308-ЭС19-5069 (с. Антонова М.К., ЖКХС) –

Суд исходил из того, что Налогоплательщик как управляющая организация является исполнителем коммунальных услуг, а не агентом (посредником) между ресурсоснабжающими организациями и собственниками помещений в многоквартирном доме, не осуществляет посредническую деятельность в части предоставления коммунальных услуг собственникам помещений; в правоотношениях с ресурсоснабжающими организациями и собственниками помещений выступает самостоятельным субъектом, его правовое положение соответствует правовому положению исполнителя коммунальных услуг. Также судами указано, что полученными на расчетный счет денежными средствами за коммунальные услуги Налогоплательщик распоряжался по своему усмотрению, расчеты с ресурсоснабжающими организациями осуществляло с задержками, часть полученных денежных средств направило на выплату заработной платы своим сотрудникам, уплату налогов, на оплату услуг связи, аренду зала, ремонтные работы.

Определение от 12 апреля 2019 № 304-ЭС19-3801 (с. Антонова М.К., ИП Романченко Роман Викторович) –

Суд исходил из того, что оплачивая коммунальные и иные услуги, связанные с содержанием объектов аренды, Налогоплательщик исполнял возлагаемую на него договорами аренды обязанность по предоставлению арендаторам имущества в состоянии, соответствующем его назначению, в связи с чем денежные средства по оплате этих услуг являются затратами, необходимыми для осуществления предпринимательской деятельности, которые не могут быть учтены при расчете налоговой базы по УСН ввиду избранного объекта налогообложения (доходы). Вместе с тем денежные средства, полученные от арендаторов в счет возмещения стоимости коммунальных услуг, необходимых для обеспечения использования арендуемых объектов по их назначению, являются доходом Налогоплательщика, с учетом которого общий доход от осуществляемой деятельности превысил предельный размер дохода, установленный пунктом 6 статьи 346.45 НК РФ.

Определение от 22.04.2019 № 305-ЭС19-4050 (с. Павлова Н.В., Терра) –

Установив факт возвращения Налогоплательщику спорных земельных участков, по отношениям с которым и были заявлены расходы, суды пришли к выводу об отсутствии права учесть расходы по приобретению земельных участков, предназначенных для дальнейшей реализации, поскольку фактически такая реализация не произошла.

ЕНВД

Определение от 01.04.2019 № 303-ЭС19-3949 (с. Завьялова Т.В., ИП Яковина Вера Васильевна) –

Суды квалифицировали договорные отношения, сложившиеся между Налогоплательщиком и его контрагентом, как отношения по договорам поставки, указав, что данный вид деятельности не подпадает под обложение ЕНВД. При этом суды указали, что обстоятельствами, свидетельствующими об осуществлении продавцом оптовой торговли, являются: длительные хозяйственные отношения с покупателем; регулярность и большие объемы закупки товара; предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки, заключение договора, содержащих указанные условия.

Вопросы добросовестности

Определение от 23.04.2019 № 309-ЭС19-4171 (с. Павлова Н.В., Лысьвенский завод тяжелого электрического машиностроения «Привод») –

Результатом совершения операций, связанных с наличием соглашения о займе явилась возможность для Налогоплательщика, систематически пролонгируя срок гашения основного долга, учитывать в составе расходов при исчислении налоговой базы по прибыли суммы начисляемых по соглашению о займе процентов, при том, что фактический возврат займа отсутствует, обязательства прекратились зачетом требований перед собственным учредителем. Кроме того, в результате этих операций Налогоплательщик выводило из оборота в Российской Федерации денежные средства путем выплаты процентов. Суды сделали вывод о получении Налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку названные операции носили спланированный характер, проведены в непродолжительный период времени в рамках ограниченного круга лиц, являющихся по отношению друг к другу взаимозависимыми (аффилированными) лицами, способными влиять на результаты своей финансово-хозяйственной деятельности.

Определение от 19 апреля 2019 № 301-ЭС19-4928 (с. Антонова М.К., Декарт Инвест) –

При рассмотрении дела судами установлено, что Налогоплательщик сдавал в аренду взаимозависимым организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения — помещения торгового центра, которые также сдавали арендуемые у Налогоплательщика помещения в субаренду лицам, ранее арендовавшим помещения напрямую у Налогоплательщика. Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суды согласились с выводом налогового органа о том, что в результате взаимоотношений с взаимозависимыми лицами, налогоплательщиком занижена выручка от сдачи в аренду собственных нежилых помещений конечным арендаторам, не исчислен НДС. Суды также отметили значительную разницу в стоимости арендуемой площади для арендаторов — взаимозависимых и не взаимозависимых лиц.

Определение от 15 апреля 2019 № 308-ЭС19-4164 (с. Антонова М.К., ТНС Энерго Кубань) –

Определение от 01.04.2019 № 308-ЭС19-2647 (с. Завьялова Т.В., ТНС энерго Ростов-на-Дону) –

Судебные инстанции исходили из формального характера оформления документов при совершении сделок с аффилированной (взаимозависимой) с налогоплательщиком организацией, задействованной в схеме получения необоснованной налоговой выгоды, наличия убытка по итогам года и переноса его на следующие налоговые периоды, наличия кредиторской задолженности в учете Налогоплательщика, что сводится к реализации схемы искусственного документооборота. Суды указали на совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что ведение дел налогоплательщика управляющей организацией направлено на оказание Налогоплательщику услуг ПАО ГК «ТНС Энерго» во исполнение своих же решений о выплате материнской иностранной компании и оффшорным иностранным компаниям денежных средств под различными предлогами. Обязанности, предусмотренные договорами управления, до момента их заключения выполняли штатные сотрудники Налогоплательщика, которые в дальнейшем были формально переведены в штат управляющей компании без какого-либо существенного изменения их должностных обязанностей, а также трудовых функций по отношению к Налогоплательщику. При этом в результате заключения договоров управления, затраты Налогоплательщика многократно увеличились.

Определение от 12.04.2019 № 303-ЭС19-3301 (с. Павлова Н.В., Аграрник) –

Суды учитывали, что Налогоплательщик и его взаимозависимые лица не имели намерения вести деятельность в рамках договоров займов, поскольку отношения контрагентов в рамках указанных договоров не влекли выгоды для займодавцев, предоставление займов носило беспроцентный характер, а полученные Налогоплательщиком денежные средства являлись фактически предоплатой по договорам поставки товаров, в которых в качестве покупателя выступал займодавец. Таким образом, суды пришли к выводу о недобросовестности Налогоплательщика, признав, что последний при заключении многочисленных договоров займов со спорными контрагентами преследовал цель неисполнения обязанности по включению полученных средств в налоговую базу по НДС.

Определение от 09 апреля 2019 г. № 309-ЭС19-3397 (с. Антонова М.К., Фортуна) –

При этом общества «Фортуна» и «Фаворит» являются взаимозависимыми организациями, договоры аренды и соглашения со стороны арендаторов подписаны одним и тем же лицом — руководителем обществ, у организаций совпадают IP-адрес, контактные телефоны, расчетными счетами распоряжаются централизованно одни и те же лица; бухгалтерская отчетность. Суды пришли к выводу о законности оспариваемого решения инспекции, поскольку установленные обстоятельства свидетельствуют о формальном разделении площади зала обслуживания посетителей с целью снижения предельных показателей площади арендуемого помещения.

Определение от 08 апреля 2019 г. № 304-ЭС19-3562 (с. Антонова М.К., Фабрика Мебели «Хай-Тек») –

Организации осуществляли один и тот же вид деятельности — производство кухонной мебели, в производственной деятельности использовали одно оборудование, действия заявителя с учетом родственных отношений директоров, учредителей и сотрудников, размеров доходов общества фактически носят согласованный характер, направленный на получение необоснованной налоговой выгоды за счет переноса части доходов на взаимозависимую компанию для обеспечения применения упрощенной системы налогообложения.

Определение от 08.04.2019 № 310-ЭС19-3529 (с. Завьялова Т.В., Нефтяная компания «Русснефть-Брянск) –

С 2005 года до проверяемого периода Налогоплательщик являлся убыточной организацией, у которой отсутствовали источники для возврата займов и выплаты процентов по заемным средствам в сроки, предусмотренные договором займа и дополнительными соглашениями. При этом учредитель Налогоплательщика при заключении договора займа и в процессе предоставления денежных средств обладал всей необходимой информацией о фактических обстоятельствах использования заемщиком денежных средств. Учитывая изложенное, установив, что заемные денежные средства по своей сути являются инвестициями в развитие предприятия, а договор займа был оформлен без реальных намерений по созданию для займодавца и заемщика правовых последствий, суды пришли к выводу о том, что для целей налогообложения договор займа учтен не в соответствии с его действительным экономическим смыслом, что позволило обществу получить необоснованную налоговую выгоду путем уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль ввиду отнесения в состав внереализационных расходов процентов по договору займа.

Определение от 08.04.2019 № 310-ЭС19-4001 (с. Завьялова Т.В., АвтоцентрГАЗ-Тула) –

Суды пришли к выводу о согласованности действий по составлению формального документооборота, установив транзитный характер движения товара, содержание в товарных накладных недостоверных сведений, отражение операций по реализации товара через ряд покупателей и продавцов в течение одного дня, создание замкнутой цепи реализации товара, в которой спорные контрагенты одновременно являлись друг для друга и поставщиками, и покупателями одной и той же продукции по цепочкам.

Определение от 05.04.2019 № 306-ЭС19-2433 (с. Тютин Д.В., СВ-ЛИГА) –

Ссылка Налогоплательщика на то, что совершенные хозяйственные операции были признаны реальными применительно к исчислению налога на прибыль, не может быть принята во внимание. Сам по себе факт поставки продукции в отсутствие четкой идентификации ее реального поставщика не имеет принципиального значения для разрешения вопроса о наличии у Налогоплательщика права на вычет по НДС. При этом из положений главы 21 НК РФ следует, что именно Налогоплательщик должен подтвердить реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Определение от 01.04.2019 № 309-ЭС19-2735 (с. Павлова Н.В., Молочный продукт) –

Суды сочли правомерным вывод налогового органа о том, что Налогоплательщик посредством формально принятых на работу работников увеличивал свои расходы на оплату труда и тем самым уменьшало налоговую базу по налогу на прибыль. Отклоняя доводы Налогоплательщика о неприменении налоговым органом смягчающих обстоятельств при вынесении спорного решения, суды указали на то, что его действия носили осознанный характер и, с учетом абсолютной взаимозависимости заявителя и спорного контрагента, были направлены на минимизацию налогового бремени при учете расходов.

Судебная практика по налоговым спорам с участием ИП

Индивидуальные предприниматели достаточно часто выясняют отношения с налоговыми органами в судах. Налоговики стремятся взыскать с ИП налоги, а сами предприниматели оспаривают их решения и отстаивают свои права. В обзоре судебной практики — налоговые споры ИП. КонсультантПлюс ПОПРОБУЙТЕ БЕСПЛАТНО Получить доступ

1. Декларировать расходы на улучшение реализуемого имущества необходимо заранее

Индивидуальный предприниматель, который своевременно не внес в налоговые декларации за соответствующие налоговые периоды расходы на модернизацию техники, которая была им реализована с целью получения прибыли, не имеет права на уменьшение налогооблагаемого дохода, полученного от этой сделки. Кроме того, он обязан уплатить НДФЛ в полном объеме. С такой позицией ФНС согласился Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Суть спора

Индивидуальный предприниматель реализовал принадлежащие ему автомобили и уплатил НДФЛ с дохода от их реализации. ФНС провела выездную налоговую проверку ИП по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов. По итогам выездной налоговой проверки было принято решение о привлечении ИП к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений. По мнению ФНС предприниматель необоснованно занизил доход от реализации автомобилей, а значит уплатил НДФЛ меньше, чем положено.

Не согласившись с решением ФНС, индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с исковым заявлением о признании его недействительным.

Решение суда

Суды двух инстанций отказали ИП в заявленных исковых требованиях. Судьи отметили, что поводом для доначисления НДФЛ послужило установление налоговым органом неполного отражения ИП в налоговом учете доходов от реализации автомобилей, расчеты за которые покупатели производили наличными денежными средствами.

Доводы ИП о необходимости соразмерной корректировки расходов путем включения в их состав, в частности, затрат по установке на реализованные автомобили дополнительного оборудования и по антикоррозийной обработке автомобилей, судьи признали несостоятельными. при этом они учитывали правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в определении от 15.02.2005 N 93-О, и исходили из того, что налогоплательщик обязан был подтвердить определенными бухгалтерскими документами факт несения расходов при формировании налоговой базы по НДФЛ.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа оставил в силе решение судов первой и апелляционной инстанций и полностью согласился с их доводами в постановлении от 29 июля 2015 г. по делу N А46-13330/2014. Кроме того, арбитры отметили, что ИП не лишен в дальнейшем возможности учесть спорные расходы по приобретению дополнительного оборудования, как уменьшающие доходы по НДФЛ, путем представления уточненной налоговой декларации при наличии надлежащих первичных бухгалтерских документов, подтверждающих факт приобретения оборудования и связь указанных затрат с получением облагаемого НДФЛ дохода.

2. ИП обязан оплатить налоговую недоимку даже после утраты статуса

При возникновении налоговой недоимки ИП должен оплатить ее, даже, в случае прекращения статуса индивидуального препринимиателя. Кроме того, если это физическое лицо захочет зарегистрироваться в качестве ИП в другом регионе РФ, имея целью сменить объект налогообложения в середине отчетного периода, то орган ФНС должен потребовать погашения задолженности перед осуществлением госрегистрации. Такое решение принял Верховный суд РФ.

Индивидуальный предприниматель решил сменить объект налогообложения по УСН. Однако в налоговой службе ему отказали. Специалисты ФНС разъяснили, что право на изменение объекта налогообложения по УСН у ИП есть только с 1 января следующего календарного года, то есть с начала нового отчетного периода, как определено в Налоговом кодексе РФ. Налоговым законодательством не предусмотрена смена объекта налогообложения по УСН в течение текущего налогового периода. Так как, в силу статьи 346.19 Налогового кодекса РФ налоговым периодом является календарный год.

Однако ИП решил, что ему будет выгоднее платить единый налог по системе «доходы минус расходы», чем просто «доходы», которая была им избрана при регистрации. Поэтому он подал заявление в ФНС о государственной регистрации прекращения своего статуса предпринимателя. После того, как регистрация была прекращена ФНС путем внесения записи в ЕГРИП, бывший предприниматель опять обратился в регистрирующий орган, с заявлением о повторной государственной регистрации в качестве ИП. При этом, в силу статьи 346.13 Налогового кодекса РФ, он написал заявление о применении им УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

После окончания налогового периода предприниматель предоставил в налоговый орган две налоговых декларации по УСН — одну итоговую по первой регистрации в качестве ИП с объектом налогообложения «доходы», а вторую по действующей регистрации с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В ФНС решили, что своими действиями ИП занизил налог, подлежащей уплате. Поэтому налоговая служба доначислила ИП налог и оштрафовала его за недоимку. Однако, сам предприниматель счел, что не нарушал никаких законодательных норм, поэтому обратился с исковым заявлением в арбитражный суд.

Суды всех инстанций постановили, что регистрация предпринимателем прекращения деятельности и повторная регистрация в середине налогового периода были осуществлены им только с целью смена объекта налогообложения по УСН в обход требований пункта 2 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ. При регистрации прекращения статуса ИП он не имел намерения действительно прекращать предпринимательскую деятельность. С выводами нижестоящих судов в определении от 30.06.15 № 301-КГ15-6512 согласился Верховный суд РФ.

Так как индивидуальный предприниматель фактически не прекращал осуществление деятельности, а смена объекта налогообложения по УСН в середине года не предусмотрена Налоговым кодексом РФ, а значит запрещена, то орган ФНС обоснованно доначислил налог ИП, по первоначально выбранному на 1 января объекту налогообложения «доходы».

3. Использование предпринимателем ЕНВД для получения необоснованной налоговой выгоды должно быть доказано

Разделение одного объекта недвижимости на несколько видов деятельности, например, сдачи части здания в аренду, а части — использования для размещения своей торговой точки, не обязывает индивидального предпринимателя доказывать налоговым специалистам, что это здание полностью не используется им для торговли, в целях определения физического показателя для исчисления ЕНВД. Такое решение принял Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку индивидуального предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ЕНВД. В ходе проверки было установлено, что ИП осуществлял розничную торговлю продуктами через стационарную торговую сеть, имеющую торговый зал, в магазине «Бригантина», В налоговых декларациях по ЕНВД, которые он своевременно предоставлял в ФНС, ИП исчислял единый налог исходя из вида деятельности — розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. метров. При этом, по УСН с объектом налогообложения «доходы» предприниматель облагал доход от сдачи в аренду торговых площадей, расположенных в том же здании. Доходы от сдачи помещений в аренду в проверяемом периоде были отражены ИП в целях налогообложения в декларациях в полном объеме. Однако, проверяющие сочли, что одна и та же площадь торгового зала в 201 кв. метр использовалась одновременно ООО «Бригантина» и ИП, которые являются взаимозависимыми лицами. Поэтому в проверяемом периоде ИП и организация применяли схему минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды путем незаконного использования специального налогового режима ЕНВД, хотя не имели на это права. По результатам проверки ФНС было принято решение о привлечении предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения. Не согласившись с принятым решением ФНС индивидуальный предприниматель оспорил их в судебном порядке.

Суд первой инстанции удовлетворил требования предпринимателя в полном объеме. Арбитры указали, что ИП осуществлял два вида деятельности, разрешенной законодательством РФ и правомерно применял два специальных режима налогообложения ЕНВД и УСН по каждому виду деятельности. С такими выводами согласился и Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд, который в постановлении от 14 сентября 2015 г. по делу N А05-1133/2015 указал, что представленные истцом правоустанавливающие и инвентаризационные документы: договор аренды, техническая документация, подтверждают право предпринимателя использовать помещения площадью не более 150 кв. метров. Кроме того, нормы главы 26.3 НК РФ не исключают возможность осуществления торговой деятельности несколькими хозяйствующими субъектами на территории единого торгового зала. Возможность применения ЕНВД не обусловлена ни наличием у каждого хозяйствующего субъекта собственного контрольно-кассового аппарата, ни наличием между зонами торговой деятельности различных субъектов четких границ, ни наличием отдельных входов для каждого из субъектов. Помимо этого, налоговая инспекция не смогла доказать, что действия предпринимателя и общества были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды. Что противоречит правовой позиции, высказанной Высшим Арбитражным Судом РФ в . В этом постановлении ВАС РФ разъяснил, что взаимозависимость имеет значение для признания выгоды, необоснованной в случае, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Таким образом, действия ИП и его право на применение ЕНВД признаны правомочными и обоснованными в судебном порядке, а нормативный акт ФНС отменен, как не соответствующий налоговому законодательству.

4. Арбитражный управляющий не имеет права использовать УСН

Арбитражный управляющий, имеющий статус ИП не имеет права применять в отношение своей деятельности УСН. Все доходы, полученные от работы арбитражным управляющим, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях. К такому выводу пришел Верховный суд РФ.

Гражданин, который имел статус индивидуального предпринимателя и осуществлял предпринимательскую деятельность в качестве арбитражного управляющего. Он направлял в территориальный орган ФНС декларации по УСН, которую применял по своему выбору. Кроме того, ИП своевременно исчислял и уплачивал единый налог. Кроме деятельности, регулируемой индивидуальный предприниматель другой деятельности не осуществлял.

Орган ФНС провел выездную налоговую проверку деятельности ИП и по результатам этой проверки привлек его к ответственности за совершение налоговых правонарушений. По мнению налоговиков, предприниматель не имел право использовать упрощенную систему налогообложения, поэтому ему было предложено уплатить налог на доходы физических лиц и пени.

Предприниматель с такими выводами ФНС не согласился и обратился с суд с иском о признании решения ФНС недействительным.

Суды трех инстанций, поддержали позицию индивидуального предпринимателя. Они указали, что арбитражный управляющий, имеющий статус индивидуального предпринимателя, имеет право применять упрощенную систему налогообложения, в том числе и по суммам доходов, полученных от профессиональной деятельности в качестве арбитражного управляющего, при условии соблюдения ограничений, установленных пунктом 4.1 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ. Однако, Верховный суд РФ, куда обратилась с надзорной жалобой ФНС, в определении от 20.07.2015 N 310-КГ15-5301 по делу N А31-13485/2013 указал, что по нормам статьи 346.11 Налогового кодекса РФ упрощенная система налогообложения применяется юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями наряду с прочими режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах.

В силу статьи 20 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», арбитражным управляющим признается гражданин РФ, являющийся членом одной из саморегулируемых организаций арбитражных управляющих и осуществляющий профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой. При этом арбитражный управляющий может быть зарегистрирован в качестве ИП. Однако, с 01 января 2011 года законодатели разграничили профессиональную деятельность арбитражных управляющих и предпринимательскую деятельность. Они установили, что регулируемая законодательством о банкротстве деятельность арбитражных управляющих не является предпринимательской деятельностью, поэтому арбитражный управляющий в спорной ситуации по доходам от такой деятельности мог применять упрощенную систему налогообложения с освобождением от уплаты НДФЛ только до 01.01.2011 года. После наступления этой даты он утратил право на УСН и должен был известить об этом налоговую инспекцию.

Кроме того, в статье 227 Налогового кодекса РФ установлено, что плательщиками НДФЛ являются нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, — по суммам доходов, полученных от такой деятельности. Поэтому Верховный суд пришел к выводу, что в отношении доходов от осуществления полномочий арбитражного управляющего не может применяться упрощенная система налогообложения, данные доходы подлежат налогообложению НДФЛ.

5. ИП не имеет право на вычет по НДС по операциям, осуществленным в качестве физлица

Если физическое лицо осуществляет сделки не в статусе ИП, а как обычный гражданин, он не имеет права на получение возмещения НДС, поскольку, в случае заключения договора купли-продажи в отсутствие статуса индивидуального предпринимателя, это не предусмотрено налоговым законодательством. К таким выводам пришел Арбитражный суд Московского округа.

Индивидуальный предприниматель обратился в арбитражный суд с исковым заявлением к территориальной инспекции ФНС о признании недействительными ее решения об отказе в возмещении ему суммы НДС, заявленной к вычету. Также заявитель просил отменить решение о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое выразилось в занижении суммы НДС, излишне заявленного к возмещению. Истец пояснил, что он принимал участие в торгах по реализации имущественного комплекса в рамках дела о банкротстве. Он перечислил задаток за участие и был признан победителем торгов. Цена приобретенного им объекта была исчислена с НДС. Поэтому, гражданин зарегистрировался в качестве ИП, чтобы иметь возможность осществлять предпринимательскю деятельностьи получать доход от приобретенного имущества. Он подал уточненную налоговую декларацию, однако ФНС после проведения камеральной проверки в вычете НДС отказала и привлекла ИП к налоговой ответственности.

Суды трех инстанций, включая Арбитражный суд Московского округа, отказали ИП в удовлетворении заявленных требований и поддержали позицию налоговиков. В постановлении от 16.12.2016 N Ф05-19206/2016 по делу N А41-8502/2016 сказано, что гражданин уплатил деньги за купленный им на торгах объект недвижимости, указав в поле назначения платежа — оплата по договору. Такой договор купли-продажи он заключил, не имея статуса предпринимателя, что не противоречит нормам статьи&nbsp, в которой сказано, что все граждане и юридические лица свободны в заключении договоров. Несмотря на то, что в цене объекта содержался НДС, нормы статьи&nbsp предсматривают возможность предоставления налоговых вычетов по НДС только на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, услуг либо работ. Нормами данной статьи определено, что вычетам подлежат только суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии первичных документов.

Поэтому, судьи исходили из отсутствия в Налоговом кодексе РФ норм, которые бы давали возможность физическим лицам на предъявление к вычету НДС, уплаченного ими в цене приобретенного товара. Судьи пришли к выводу, что решения ФНС, оспоренные предпринимателем, отвечают нормам действующего налогового законодательства, и не нарушают права истца. При этом, кассационная инстанция отметила, что если бы заявитель, как плательщик НДС в силу п. 4.1 статьи 161 НК РФ, действовавшей в спорный период, исполнил возникшую обязанность налогового агента и перечисил НДС в бюджет, то у него возникало бы и право на возмещение НДС.

Мы благодарим компанию «КАДИС» — разработчика региональных систем семейства Консультант Плюс в Санкт-Петербурге — за предоставление самых свежих судебных решений для этого обзора.

Наш источник информации о свежих судебных решениях — система Консультант Плюс. В нее включается судебная практика всех судов всех уровней. Так, решения высших судов РФ: Конституционный суд РФ, упраздненный Высший арбитражный, Верховный суд РФ Консультант Плюс публикует полностью в удобном формате с гиперссылками на нормативные документы.

Практика судов арбитражной системы (всех трех инстанций) также включается в программу в полном объеме. Эти материалы также обработаны с юридической точки зрения — в них проставлены связи и ссылки на упоминаемые правовые акты (перейти к ним таким образом удобно и быстро).

Налоговые споры и особенности их рассмотрения. Все ли дороги ведут к истине?

Ведение бизнеса с соблюдением норм закона не панацея от налоговых споров. Поводов для конфликта с фискальными органами множество: от несогласия с порядком проведения проверки до оспаривания решения о привлечении к ответственности. Каковы шансы налогоплательщиков на успех в суде и как восстановить нарушенные права компании в досудебном порядке? Об этом пойдет речь в нашем обзоре.

Что понимают под термином «налоговые споры»?

Налоговый спор — это вид юридического спора между государственным органом и иными участниками налоговых правоотношений по поводу исчисления и уплаты налогов.

Теоретики утверждают, что всякий спор о налогах и сборах является налоговым, но не всякий конфликт с участием фискальных органов есть налоговый. Этот вида спора характеризуется такими индивидуальными признаками (особенностями):

• Характером спорного правоотношения. Налоговым является только тот спор, который вытекает из властных отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ, а также отношений в процессе налогового контроля и обжалования актов и действий налоговых органов.
• Субъектным составом. Участниками налогового спора с одной стороны выступают налоговые и таможенные органы, а с другой — налогоплательщики (физические, юридические лица, их филиалы, представительства, обособленные подразделения) и другие лица, на которые возложены обязанности по исчислению и уплате налогов, например, кредитные организации.
• Юридическим неравенством участников. Одна сторона этого спора всегда представляет интересы государства.
• Протеканием в определенной законом форме (досудебного и судебного конфликта) и разрешением в арбитражном суде.

Так, в производстве арбитражных судов субъектов Российской Федерации за первое полугодие 2017 года находилось 16 815 дел, связанных с применением налогового законодательства. По сравнению с показателем за этот же период предыдущего года, количество споров незначительно увеличилось (в 2016 году в указанный период на рассмотрении в судах находилось 16 719 производств этого типа).

Согласно статистике большинство налоговых споров инициируется фискальными органами и касается взыскания обязательных платежей и санкций. В первом полугодии 2017 года суды субъектов РФ рассмотрели 10 856 таких дел, а в 2016 году — 10 047. При этом требования истцов по данным спорам были удовлетворены только в 1/3 рассмотренных случаев.

На втором месте по актуальности — дела об оспаривании ненормативных актов налоговых органов и действий должностных лиц. Этот вид налоговых споров, как правило, инициируется субъектами хозяйственной деятельности — предпринимателями и юридическими лицами. Всего в первом полугодии 2017 года в производстве судов находилось 5587 таких дел. Приблизительно половина из них закончилась удовлетворением требований заявителей. Каковы же причины налоговых споров и есть ли возможность предотвратить развитие конфликтов — рассмотрим ниже.

Причины налоговых споров

Несмотря на устойчивое стремление налоговой службы снизить количество конфликтов, они все еще остаются одной из наиболее распространенных и сложных категорий дел в арбитражной практике. Очевидно, что мероприятий, проводимых ФНС РФ (формирования единой системы применения закона, учета судебных решений при проведении проверок, улучшения налогового администрирования плательщиков налогов), недостаточно для сокращения числа обращений граждан и компаний в суд. Причиной появления таких споров также является постоянное развитие налогового законодательства, что порождает двусмысленность, неопределенность и противоречие норм друг другу.

Как свидетельствует судебная статистика, в системе налоговых споров наиболее распространенными являются конфликты по поводу:

• незаконности нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов;
• незаконности ненормативных правовых актов налоговых органов и действий (бездействия) должностных лиц (в том числе, по поводу отказа от возмещения НДС);
• взыскания обязательных платежей и санкций (в том числе по поводу взыскания за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках);
• возврата из бюджета средств, излишне взысканных налоговыми органами либо излишне уплаченных налогоплательщиками;
• возмещения убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Так, в первой половине 2017 года по инициативе налоговых органов было начато 10 856 производств о взыскании обязательных платежей и санкций на общую сумму 5 279 936 тысяч рублей, из них 3407 дел закончились удовлетворением исковых требований. Таким образом, с помощью суда налоговой службе удалось взыскать 3 116 179 тысяч рублей.

В свою очередь, налогоплательщики за этот же период инициировали начало 5587 производств о незаконности действий и бездействий налоговых и таможенных органов, 195 производств о возврате из бюджета излишне взысканных или уплаченных средств, а также 35 производств о возмещении убытков в связи с незаконностью действий налоговых органов. Таким образом, общий объем претензий к государственным органам составил 3 096 532 тысяч рублей, при этом по решению суда было взыскано всего 230 013 тысяч рублей.

Виды налоговых споров

Классификация налоговых споров — это скорее вопрос теории, чем практики. Вместе с тем, обобщение конфликтов по конкретному параметру и распределение их на группы позволяет получить наиболее полное представление о поводах, причинах и особенностях этих конфликтов. Чаще всего налоговые споры разделяют по следующим признакам:

• стороне-инициатору;
• предмету обжалования;
• содержанию требований;
• порядку рассмотрения.

В зависимости от инициатора спора выделяют:

• споры от имени налогоплательщиков;
• споры по обращениям налоговых, таможенных органов;
• споры по инициативе иных лиц, вовлеченных в налоговые правоотношения.

По предмету обжалования все конфликты условно делятся на споры о выполнении фискальных обязательств и споры о восстановлении нарушенных прав незаконными действиями государственных органов. На основании содержания требований, предъявляемых участниками конфликта, их можно разделить на споры о взыскании санкций, недействительности решений налоговых органов, возмещении убытков от незаконных действий должностных лиц. По стадиям рассмотрения все споры делятся на:

• досудебные;
• судебные.

С 1 января 2014 года вступили в действия нововведения, обозначенные в Федеральном законе от 2 июля 2013 года № 153-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Теперь досудебный порядок обязателен для всех категорий налоговых споров. Кроме этого, со 2 июня 2016 года начали действовать изменения досудебного урегулирования таких споров, установленные в Федеральном законе от 1 мая 2016 года № 130-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации». Налогоплательщики на этой стадии получили больше возможностей и реальных рычагов влияния на обжалуемые решения налоговых органов. Благодаря этому, по словам руководства ФНС РФ, постепенно удается сокращать количество обращений налогоплательщиков в суд. Например, в 2016 году налоговые органы приняли решение по 21 000 жалоб на результаты камеральных и выездных налоговых проверок. По сравнению с 2015 годом, это меньше на 11%. В пользу инициаторов обращений решения вынесены в 34% случаев. 60% обращений касались налоговых проверок, 40% — составили жалобы на акты органов ненормативного характера и незаконность действий налоговых органов. В то же время, в 2016 году, налогоплательщиками было инициировано 12 297 налоговых споров в суде, и в пользу истцов вынесено 5403 решения, что составляет 43,9%.

Как правильно использовать доступные инструменты разрешения спора до суда и оперативно отреагировать на злоупотребления властью государственных органов — читайте далее.

Досудебное урегулирование налоговых споров

Досудебное урегулирование налоговых споров — это процедура рассмотрения и разрешения обращений, жалоб, апелляционных жалоб на действия, бездействия и решения налоговых органов вышестоящей инстанцией внутри ведомства.

Право на обжалование действий налоговых органов в административном порядке предусмотрено, в первую очередь, Налоговым кодексом РФ (статьи 137 и 138). Кроме этого, к актуальной правовой базе по этому вопросу следует отнести:

• Приказ ФНС России от 13 февраля 2013 года № ММВ-7-9/78@ «Об утверждении Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013–2018 годы».
• Постановление Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
• Информацию ФНС России «О разъяснении порядка досудебного урегулирования налоговых споров» (приведена на сайте www.nalog.ru по состоянию на 31 марта 2014 года).

С помощью досудебного порядка урегулирования налоговых споров можно:

• выразить несогласие с актом проверки и результатами мероприятий налогового контроля;
• заявить возражение на акт о выявлении фактов налоговых нарушений;
• обжаловать вступившее или не вступившее в силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• обжаловать действия и бездействие налоговых органов.

Досудебное урегулирование налоговых споров — это оперативный и действенный метод разрешения конфликтов о приостановлении операций по счетам, о возложении обязанности уплатить налог, пеню, штраф, а также по иным решениям налогового органа, которые требуют быстрого реагирования налогоплательщика.

Согласно статье 139 НК РФ жалоба на решение и действие налогового органа подается в вышестоящий орган внутри ведомства, но через инстанцию, чье поведение обжалуется. Алгоритм действий в этом случае будет следующим:

1. Составление жалобы, обращения, апелляционной жалобы.
2. Подача документов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика по почте, через интернет (на официальном сайте ФНС России, управлений по субъектам, единого портала государственных услуг) или лично по месту нахождения ведомства.
3. Участие в рассмотрении жалобы в налоговом органе (по желанию заявителя).
4. Получение решения по результатам рассмотрения обращения и при необходимости — обращение в суд.

Как свидетельствует практика, возможные варианты решения спора в порядке досудебного урегулирования — это:

• отмена решения налогового органа о доначислении налога и санкций за его несвоевременную оплату;
• вынесение решения об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности;
• отмена решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение правонарушения;
• признание действий или бездействия налоговых органов неправомерными и принятие мер по устранению допущенных ими нарушений.

Среди плюсов процедуры досудебного урегулирования налоговых споров, безусловно, оперативность и простота. Согласно статье 140 НК РФ, срок рассмотрения жалобы и апелляционной жалобы на решение о привлечение к ответственности составляет 1 месяц со дня ее получения, а других жалоб — 15 дней. Продлить этот срок может руководитель налогового органа, но не более чем на 1 месяц и 15 дней соответственно.

Досудебное урегулирование не требует оплаты государственной пошлины и не несет каких-либо судебных расходов для заявителя. Кроме этого, Закон № 130-ФЗ закрепил возможность налогоплательщика приостановить исполнение решения налогового органа, которое обжалуется, до итогового решения по обращению. Эту процедуру заявитель инициирует самостоятельно и подтверждает свое намерение банковской гарантией.

Среди минусов досудебного урегулирования налоговых споров — отсутствие права отказаться от этой процедуры, потеря времени в ожидании решения налогового органа, а также низкий процент удовлетворения ведомством требований налогоплательщиков. В ситуации, когда досудебное урегулирование не принесло ожидаемых результатов, необходимо обращаться в суд.

Налоговые судебные споры

Разрешение налоговых судебных споров в суде — это процедура обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, а также действий или бездействия должностных лиц по поводу налогов и сборов в арбитражном суде. Право на обращение в суд с налоговым спором предусмотрено в статье 138 Налогового кодекса РФ. Участникам таких споров также следует руководствоваться:

• положениями Арбитражного процессуального кодекса и Налогового кодекса РФ;
• правовыми позициями, отраженными в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ;
• законами и подзаконными нормативно-правовыми актами, которые регулируют предмет спора.

В результате удовлетворения требований заявителя в судебном порядке решения налоговых органов по вопросам доначисления налогов, наложения штрафных санкций за несвоевременную уплату налога, привлечение налогоплательщика к ответственности, а также другим поводам могут быть признаны недействительными, а действия или бездействие — незаконными. Решение суда в пользу заявителя позволяет восстановить нарушенные права и получить возмещение ущерба.

Причины обращения налогоплательщиков в суд, как правило, следующие:

• несоответствие акта налогового или таможенного органа закону или иному нормативно-правовому акту;
• нарушение действиями налоговых органов прав и интересов налогоплательщиков в экономической деятельности;
• возложение налоговыми органами на заявителя незаконных обязанностей;
• создание налоговыми органами искусственных препятствий нормальному ведению предпринимательства и иной экономической деятельности.

Процедура разрешения налогового спора в суде состоит из таких этапов:

• получение заявителем решения налогового органа в порядке досудебного урегулирования спора;
• составление заявления;
• подача его в арбитражный суд;
• участие в судебном рассмотрении дела;
• получение на руки решения суда по предмету спора.

Согласно АПК РФ заявление по налоговому спору подается в течение 3 месяцев со дня, когда заявителю стало известно о нарушении его прав. Как правило, такие дела рассматриваются в суде в течение 3 месяцев со дня поступления, однако в особых случаях срок рассмотрения может быть продлен до 6 месяцев.

Особенность рассмотрения налогового спора в суде — наличие у заявителя жалобы, которая подавалась в порядке досудебного урегулирования спора. Такое обращение фактически является основой для искового заявления. Существенно, что при споре с налоговым органом именно последний обязан доказывать правомерность своих действий. В отношении истца в этом случае действует презумпция правомерности действий. Вариантами разрешения спора в пользу заявителя в арбитражном суде являются:

• отмена полностью или частично решения налогового органа;
• признание действия иди бездействия незаконным;
• возложение судом на налоговый орган обязанности совершить требуемые действия.

По сравнению с вышестоящим налоговым органом суд, безусловно, обладает беспристрастностью и непредвзятостью, что дает налогоплательщику больше шансов на восстановление нарушенных прав. В ходе судебного рассмотрения спора заявитель может ходатайствовать о приостановлении выполнения оспариваемого решения, банковскую гарантию в этом случае предоставлять не нужно. Вместе с тем судебный спор требует значительно большего количества затрат как материального, так и нематериального характера. Речь идет об оплате судебного сбора, судебных издержках, временных и интеллектуальных затратах.

Налоговые споры — особая категория судебных споров, которая является индикатором состояния взаимоотношений налогоплательщиков и фискальной службы. Несмотря на современные возможности стадии досудебного урегулирования, судебное обжалование решений и действий налоговых органов продолжает оставаться актуальным.

Услуги налогового юриста: зачем они нужны?

В ситуации, когда досудебное урегулирование не приносит ожидаемых результатов, руководителям организации приходится инициировать судебный спор. Стоит ли обращаться к услугам профессиональных налоговых юристов или с этой проблемой может справиться штатный специалист широкого профиля? На этот вопрос нам ответил к.ю.н., руководитель налоговой практики КСК групп Роман Шишкин:

«Самый важный этап в процессе судебного обжалования решения или действия налогового органа — подготовка позиции клиента. Как правило, она начинается с экспертизы оспариваемого акта на предмет нарушения прав заявителя. Только опытный налоговый юрист может реально оценить шансы успешного урегулирования налогового спора в суде. Такой подход позволяет клиенту минимизировать временные и финансовые затраты и инициировать только тот спор, который имеет перспективу.

В результате экспертизы решений налоговых органов специалисты КСК групп могут заранее установить, какова вероятность разрешения конфликта в пользу клиента, какую часть решения фискальной службы можно отменить, какие аргументы использовать для отстаивания позиции в суде. По нашему мнению, основная задача юриста в споре с налоговым органом — максимально быстро восстановить нарушенные права компании и не допустить их ущемления в дальнейшем. Для этого еще на начальном этапе спора мы добиваемся запрета на принудительное взыскание и наложение ареста на имущество».

P.S. КСК групп — аудиторско-консалтинговая компания с более чем 20-летней историей на российском рынке, по итогам 2016 года занимает 3-е место в сфере юридического консалтинга (данные «Эксперт РА», 2017).

Топ-5 самых интересных налоговых споров за год

В 2017 году суды подтвердили, что ФНС России вправе в порядке ведомственного контроля отменять решения нижестоящих налоговых органов без обращения налогоплательщика, а Минфин может давать разъяснения налогового законодательства. Суды также пришли к выводу, что налоговая выгода признается необоснованной, только когда налоговая экономия приводит к негативным последствиям для бюджета. Эту судебную практику эксперты назвали позитивной, но были и негативные решения судов.

«Аквамарин»

Межрайонная инспекция ФНС № 7 по Костромской области провела камеральную налоговую проверку ООО «Аквамарин», в результате которой вынесла постановление о привлечении общества к ответственности. ООО «Аквамарин» было доначислено 10,8 млн руб. НДС, 473 677 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога и 2,2 млн руб. штрафа. Кроме того, налоговая отказала обществу в возмещении 26,6 млн руб. НДС. Управление ФНС по Костромской области отменило вышеуказанное постановление, т. к. не была доказана согласованность действий общества и его контрагентов, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды. ФНС России в порядке контроля за деятельностью управления отменила решение Управления ФНС по Костромской области и оставила в силе решение нижестоящей инспекции (п. 3 ст. 31 НК). Поводом для этого послужили сведения, полученные от МВД и ФСБ, о наличии возбужденных уголовных дел. Тогда ООО «Аквамарин» обратилось в суд, но три инстанции ему отказали (№ А40-101850/2016). Верховный суд подтвердил законность этих решений (см. «Верховный суд разобрался в правилах пересмотра решений ФНС»).

«В этом деле ВС указал на возможность вышестоящего налогового органа даже в отсутствие жалобы налогоплательщика отменить решение нижестоящего органа в рамках ведомственного контроля. При этом налогоплательщик в таком случае вправе обратиться за защитой своих прав в суд. Немаловажно, что вышестоящий налоговый орган вправе реализовать свои полномочия в пределах срока, предусмотренного для проведения мероприятий налогового контроля, а именно – в пределах трех лет, исчисляемых с момента окончания контролируемого налогового периода», – пояснил юрист АБ «Егоров, Пугинский, Афанасьев и партнеры» Торез Кулумбегов.

«Теперь стала возможной ситуация, при которой ФНС России вправе отменить решение УФНС субъекта об удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика и оставить в силе решение инспекции о доначислении налогов и наложении штрафа», – сообщил юрист АБ «Казаков и партнёры» Алексей Аплекаев. «Таким образом, даже полное удовлетворение апелляционной жалобы налогоплательщика не является последней точкой в споре с налоговым органом, поскольку возможно возобновление казалось бы разрешенного спора по инициативе вышестоящего налогового органа. Только истечение срока на проведение выездных налоговых проверок по проверенному ранее периоду может гарантировать отсутствие претензий со стороны налогового органа», – заявила юрист АБ «Казаков и партнёры» Елена Муратова.

Юристы сошлись во мнении, что позиция ВС по этому делу имеет позитивное значение для защиты налогоплательщиками своих прав. «Тем более было издано письмо ФНС России от 11.10.2017 № СА-4-7/20486@, в силу которого эта позиция должна быть доведена до территориальных налоговых органов», – подчеркнула руководитель Налоговой и административной практики ЮФ «Варшавский и партнёры» Владлена Варшавская. «По аналогии с указанным спором налогоплательщики в случае, если решением УФНС будет поддержана позиция территориальной инспекции, могут параллельно с обращением в суд направлять дополнительно жалобу в ФНС России. Эта жалоба не будет являться классической стадией досудебного апелляционного процесса, но вместе с тем позволит озвучить свои доводы на уровне ФНС России, и в случае положительного решения добиться хорошего исхода без рассмотрения дела в суде», – считает руководитель Департамента налоговой безопасности, международного планирования и развития «КСК групп» Роман Шишкин.

ООО «Спорткар-центр»

ООО «Спорткар-центр» – официальный дилер Porsche в России – сначала напрямую арендовало автосалон у собственника, а затем стало брать это же помещение и помещение в другом построенном здании в субаренду у ООО «Бизнессодействие». Налоговая посчитала, что ООО «Спорткар-центр» могло заключить аренду напрямую с собственником, а включение ООО «Бизнессодействие» в схему арендных отношений повлекло необоснованное увеличение арендной платы. Поэтому ФНС доначислила арендатору налог на прибыль и НДС. «Налоговые органы и суды по-прежнему нередко реагируют лишь на внешние признаки налоговых злоупотреблений, такие как непонятные операции, признаки фиктивности поставщиков, не выясняя, имеются ли в действительности потери бюджета», – сетует руководитель аналитической службы «Пепеляев групп» Вадим Зарипов.

Однако ВС с налоговиками и нижестоящими судами не согласился и направил дело на новое рассмотрение (см. «Верховный суд поддержал компанию-налогоплательщика в споре с ФНС на 15 млн руб.»). Во время него суды разрешили спор в пользу налогоплательщика (№ А40-230712/2015). «Теперь можно ожидать снижения числа претензий в случае, когда все контрагенты налоги уплатили, но налоговый орган полагает, что договорные отношения могли сложиться иначе», – уверен менеджер Департамента налоговых споров ФБК Михаил Голованёв.

«Речь о необоснованной налоговой выгоде может идти только тогда, когда налоговая экономия приводит к негативным последствиям для бюджета. Подтверждение этого стало важнейшим моментом. По идее, если негативных последствий для бюджета нет, анализ взаимозависимости, экономической целесообразности и рациональности субарендных отношений становится излишним. Хотя коллегия проверила и эти второстепенные факторы, самое главное в решении высшей судебной инстанции – фиксация знака равенства между необоснованной налоговой выгодой и потерями бюджета», – считает старший юрист «Мозго и партнеры» Елена Черкасова.

АО «Флот Новороссийского морского торгового порта»

АО «Флот Новороссийского морского торгового порта» полагало, что оказываемые им в порту услуги освобождены от начисления НДС. Норма НК, регламентирующая перечень таких услуг, сформулирована достаточно широко. В то же время позиция налогоплательщика подкреплялась положительной судебной практикой и разъяснениями Минтранса. Примечательно, что Минфин соответствующие разъяснения не предоставил. Когда ФНС доначислила «флоту» НДС, пени и штрафы, он обратился в суд. Три инстанции встали на сторону налоговой. Компания подала жалобу в ВС, но тот отказался рассматривать ее. А вот КС жалобу рассмотрел и сформулировал несколько ключевых выводов (№ 34-П). Во-первых, новое судебное толкование НК не должно действовать с обратной силой в отношении других налогоплательщиков, если оно ухудшает их положение. Добросовестный налогоплательщик, действуя в условиях предоставленного ему «благоприятного» налогового режима, не может предвидеть негативное изменение судебной практики, поэтому соответствующее доначисление налога должно соотноситься с периодами, в которые действовало разное толкование. Во-вторых, КС подтвердил обязанность Минфина и ФНС давать разъяснения налогового законодательства. Запросы к ним не могут переадресовываться другим ведомствам, а специфичные случаи Минфин и вовсе должен выяснять самостоятельно в рамках системы межведомственного взаимодействия (см. «КС запретил использовать решения ВС для ухудшения положения налогоплательщика»).

«На практике приходится сталкиваться с тем, что НК содержит множество положений с широкой формулировкой, толкование которых судами меняется время от времени. Важно, что позиция КС универсальна и позволяет защитить добросовестного налогоплательщика в случае внезапного изменения судебной практики», – отметила юрист ЮБ «Мозго и партнеры» Ольга Насонова. «Постановление КС внесло ясность, стоит ли ссылаться на отказные определения в обоснование своей позиции», – заявил Голованёв.

ООО «Континентал Тайрс Рус»

ООО «Континентал Тайрс Рус» предоставляло своим покупателям (розничным продавцам) значительные отсрочки по оплате товара, притом что расчеты с поставщиками происходили на регулярной основе. Для покрытия образующегося кассового разрыва налогоплательщик привлекал займы от зарубежной материнской компании. Налоговая сочла это нарушением, суды с ней согласились (№ А40-251161/2015). Они пришли к выводу, что налогоплательщик не имел экономических причин для привлечения заемных средств, а целью получения кредитов от иностранного аффилированного лица был систематический вывод денег за рубеж (см. «Суды сочли нецелесообразным привлечение дочерних займов для покрытия кассового разрыва»).

«Оценку деловой цели суды подменили оценкой целесообразности действий налогоплательщика и тем самым грубо вмешались в его работу. Займы привлекались для покрытия кассовых разрывов, объективно возникающих в связи с предоставлением отсрочек независимым дилерам. Это опасный прецедент недопустимого вмешательства налоговых органов и судов в принятие компаниями управленческих решений, а также попытка девальвировать определение КС № 320-О-П«, – считает Зарипов. «Это дело подтверждает постепенно складывающийся негативный подход к оценке структур, связанных с привлечением заемных средств от аффилированных компаний. Уверен, такой подход сохранится и в 2018 году», – заявил партнер, руководитель практики разрешения налоговых споров в России Ernst & Young LLC Алексей Нестеренко.

ООО «Аукционная компания Союзпушнина»

ООО «Аукционная компания Союзпушнина» перечисляло дивиденты кипрской компании. ФНС решила, что кипрская компания является кондуитом, не осуществляет реальной экономической деятельности, а перечисление дивидендов носит транзитный характер. По мнению налоговой, такая схема использовалась обществом в целях применения пониженной налоговой ставки, поскольку между Россией с Кипром заключено соответствующее двустороннее соглашение. Арбитражный суд города Москвы и 9-й арбитражный апелляционный суд согласились с мнением ФНС. Суды посчитали, что компания должна не только указать реального бенефициара и подтвердить его статус, но и представить достаточные доказательства перечисления денег именно физическому лицу. В противном случае, если деньги до бенефициара в силу разных причин не дошли, то и права на применение льготной ставки у налогоплательщика не имеется (№ А40-73573/17).

«Примечательным в этом деле является тот факт, что компания «АК «Союзпушнина» и ее юристы скорректировали довольно распространенную в налоговых спорах тактику по доказыванию самостоятельности компаний, получающих дивиденды, и наличию у них полномочий по распоряжению полученным доходом. Они уже по сути не спорили с тем фактом, что промежуточная кипрская компания является технической компанией. Они пытались доказать, что фактическим получателем дохода является физическое лицо – налоговый резидент РФ, в силу чего должна подлежать применению ставка НДФЛ в размере 9%», – объяснил руководитель проектов Бюро присяжных поверенных «Фрейтак и Сыновья» Кирилл Данилов.

Налоговые споры в практике арбитражных судов: проблемы и пути решения Текст научной статьи по специальности «Право»

УДК 347.91

DOI: 10.21685/2072-3016-2017-4-5

А. Ф. Мещерякова

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ В ПРАКТИКЕ АРБИТРАЖНЫХ СУДОВ: ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ РЕШЕНИЯ

Аннотация.

Актуальность и цели. Изучение вопросов рассмотрения и разрешения налоговых споров в судебном порядке обусловлено рядом обстоятельств. Во-первых, российское законодательство о налогах и сборах постоянно совершенствуется, изменяется, поэтому в системе налогового права возникают противоречия и коллизии, которые влекут за собой неоднозначное толкование правовых норм. Во-вторых, каждый налогоплательщик стремится к оптимизации налогообложения, которая приводит к конфликтным ситуациям, как результат, происходит столкновение частных и публичных интересов. В-третьих, несмотря на то, что количество дел в судах в последнее время заметно сократилось благодаря появлению правовых механизмов, позволяющих решать возникший спор на стадии досудебного разбирательства, налоговые споры продолжают относиться к одной из наиболее сложных категорий дел, и они занимают лидирующие позиции в судебной статистике.

Материалы и методы. Реализация поставленных задач была достигнута в результате анализа норм процессуального законодательства, материалов судебной практики, достижений юридической науки.

Результаты. Исследовано содержание понятия «налоговый спор», проанализированы процедуры рассмотрения налоговых споров в судах общей юрисдикции и арбитражных судах, выявлены основные проблемы в правовом регулировании вопросов рассмотрения налоговых споров, и даны рекомендации по их решению.

Выводы. Анализ юридической литературы позволяет выявить правовую природу и содержание налогового спора. Изучение действующего законодательства позволяет заключить, что процедуры рассмотрения и разрешения налоговых споров в судах общей юрисдикции и арбитражных судах различны, что создает определенные трудности для правоприменителя. Более того, разгружая суды, законодатель возлагает на лиц, обращающихся в суд за защитой своих прав, дополнительные обязанности, тем самым усложняя и ужесточая для них процедуру разрешения налогового спора. Как результат, снижается доверие к органам правосудия со стороны населения и представителей бизнес-сообщества.

Ключевые слова: налоговые спор, арбитражный суд, суд общей юрисдикции, административное судопроизводство, процессуальное законодательство, налоговый орган, налогоплательщик.

A. F. Meshcheryakova

TAX DISPUTES IN PRACTICE OF ARBITRATION COURTS: PROBLEMS AND SOLUTIONS

Налоговые правоотношения характеризуются высокой степенью конфликтности, потому что для налогоплательщиков всегда существует вероятность отчуждения части своего имущества в пользу государства. При этом уровень дисциплины у налогоплательщиков достаточно низкий, а налоговые органы не всегда исполняют обязанности, которые предусмотрены налоговым законодательством. На этой почве и возникают конфликтные ситуации, именуемые налоговыми спорами.

Налоговые споры являются привычным явлением в современном обществе, тогда как понятие «налоговый спор» вряд ли можно отнести к строго определенной правовой категории. Налоговый спор отражает политическое, социально-культурное, экономическое, правовое и процессуальное явления. Как правило, субъектами налогового спора является государство в лице его органов (налоговых, таможенных и т.д.) и лица, на которых возложена обязанность по уплате налогов и сборов (налогоплательщики, плательщики сборов, налоговые агенты). Они выступают в качестве инициаторов и участников налогового спора.

В юридической литературе сложилось определенное понимание термина «налоговый спор». По мнению В. Н. Назарова, в самом общем случае налоговые споры рассматриваются как разновидность экономических споров, вытекающих из административных правоотношений. В то же время, как полагает ученый, это юридическая ситуация, в основе которой лежат разногласия между лицами, обязанными платить налоги, и другими участниками налоговых правоотношений с одной стороны и государственными органами и

их должностными лицами — с другой, возникающие по поводу правильности применения норм налогового права .

Аналогичное определение дает С. В. Овсянников, который понимает налоговый спор как протекающий в определенной правовой форме и разрешаемый компетентными органами юридический спор между государством с одной стороны и иными участниками налогового правоотношения — с другой, связанный с исчислением и уплатой налогов .

С точки зрения Е. Б. Лупарева, налоговый спор представляет собой конфликтное публичное правоотношение, связанное с уплатой налогов, сборов и иных налоговых платежей, направленное на защиту интересов налогоплательщика и публичных финансовых интересов государства и муниципальных образований .

Таким образом, налоговый спор рассматривается как конфликтная ситуация, возникающая из налоговых правоотношений между налогоплательщиками и уполномоченными органами по взиманию налогов и сборов.

Налоговый спор — структурно сложное отношение, которое приобретает материально-правовую и процессуальную значимость, после того как заявитель обратиться в суд. Так, согласно статистике за последнее время арбитражными судами было рассмотрено за 2014 г. 95 645 дел, 2015 г. -65 630 дел, 2016 г. — 29 319 дел . Хотя количество дел уменьшается, так как с 2014 г. законодатель ввел обязательный досудебный порядок урегулирования споров, оно все же достаточно велико, так как налоговые споры относятся к сложной категории рассмотрения дел.

Судебный порядок защиты (судебная форма защиты) носит универсальный характер, поэтому если были нарушены права, то лицо может обратиться за защитой своих прав и интересов в суд. Конституционный Суд РФ в одном из своих постановлений подчеркнул, что право на судебную защиту представляет собой не просто право на обращение в суд, но и возможность получения реальной судебной защиты, которая будет выражаться в восстановлении нарушенных прав и свобод в соответствии с законодательно закрепленными критериями, позволяющими определить, в каком суде и в какой процедуре подлежит рассмотрению конкретное дело 1. Налоговые споры рассматриваются арбитражными судами и судами общей юрисдикции, а процедуры рассмотрения и разрешения налоговых споров в последние годы претерпели существенные изменения, что создает дополнительные трудности для правоприменителя.

Налоговые споры в арбитражных судах рассматриваются по общим правилам искового производства с особенностями, предусмотренными для дел, возникающих из административных и иных публичных правоотношений (ч. 1 ст. 189 АПК РФ).

1 Постановление Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 № 6-П «По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона «О Верховном Суде Российской Федерации» и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Газпром нефть»» // Российская газета. -2015. — 13 апреля. — № 77.

Новеллой Арбитражного процессуального кодекса РФ является закрепление досудебного порядка в качестве необходимого и обязательного условия реализации права на обращение в арбитражный суд по отдельным категориям дел, в том числе по налоговым спорам (ч. 5 ст. 4 АПК РФ). Заявители тратят время на то, чтобы соблюсти данное требование закона, а суды вынуждены решать вопрос об установлении факта его соблюдения (несоблюдения) лицами, участвующими в деле, причем единообразия судебной практики здесь не существует.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

В судах общей юрисдикции рассмотрение налоговых споров осуществляется на основании Кодекса административного судопроизводства РФ, вступившего в действие с 15 сентября 2015 г. По задумке законодателя, его положения должны способствовать преодолению неоднозначности в решении вопроса о разграничении подведомственности рассматриваемых судами дел. Однако и здесь не все так просто.

С принятием КАС РФ на законодательном уровне произошло закрепление процедуры рассмотрения и разрешения в порядке административного судопроизводства Верховным Судом Российской Федерации, судами общей юрисдикции споров с органами власти и управления, которые связаны с реализацией функции судебного контроля за законностью и обоснованностью осуществления государственных или иных публичных полномочий.

В п. 4 ст. 1 КАС сказано, что не подлежат рассмотрению в порядке, установленном Кодексом, дела, возникающие из публичных правоотношений, отнесенные федеральным законом к компетенции арбитражных судов.

АПК РФ определено (ст. 29), что арбитражные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений экономические споры и иные дела, связанные с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности в порядке административного судопроизводства, и законодателями нормы КАС РФ к этому порядку не применяются.

Складывается ситуация, что у арбитражных судов существуют свои правила рассмотрения налоговых споров, предусмотренные разделом III АПК РФ, а у судов общей юрисдикции свои, установленные КАС РФ .

Важным элементом является стимулирование правовыми средствами и установление таких механизмов повышения заинтересованности в решении налогового спора, которые позволили бы не доводить конфликт до судебных разбирательств. Необходимо вспомнить о таком важном принципе в сфере налогообложения, как «принцип экономии», который был предложен еще известным экономистом А. Смитом. Согласно этому правилу доходы от системы налогообложения должны быть выше расходов, произведенных на ее администрирование. В данном случае выведение налогового спора на судебный уровень дополнительно увеличивает нагрузку на органы правосудия и налогового контроля, а также на налогоплательщика .

В этой связи хотелось бы обозначить некоторые трудности, возникающие при рассмотрении налоговых споров.

Первое, на что следует обратить внимание, это проблема неполной информированности налогоплательщиков о возможностях применения административного порядка защиты своих прав. Например, в Великобритании и

США на сайтах налоговых органов четко прописан порядок административного обжалования. Если в этих странах у налогоплательщика есть возможность обратиться в налоговое ведомство за разъяснениями по электронной почте и при общении в процессе электронного документооборота со своим инспектором исправить ошибку, которая могла бы привести к недоимке, то в России многие налогоплательщики боятся даже предпринимать попытки отстаивать свои права. Ведь назначение налогового контроля является мерой обеспечения финансовой дисциплины. С этой позиции можно поддержать точку зрения специалистов о том, что задача Федеральной налоговой службы не только применять карательные меры к налогоплательщику, а обеспечивать такую информационную помощь, чтобы предупредить ряд налоговых нарушений .

Вторая проблема состоит в отсутствии доверия налогоплательщиков к органам правосудия. Приведем примеры дел, свидетельствующих об актуальности данного вопроса. Например, 9 июня 2014 г. Федеральный арбитражный суд Московского округа принял Постановление по делу № А40-98359/ 2013 по заявлению ООО «ПИК Созидание» к ИФНС России № 2 по г. Москве о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки. В этом решении суд согласился с доводами ИФНС, сумма заявленных требований — 851 324 986 рублей.

В соответствии с Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 июля 2014 г. по делу № А40-122601/13 по заявлению ООО «Электротехническая компания» к ИФНС России № 20 по г. Москве в удовлетворении жалобы налогоплательщика также было отказано. При этом сумма заявленных требований составила 544 316 265 рублей.

Кроме того, Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 июля 2014 г. по делу № А40-44286/13 по заявлению ООО «Зеленстрой-проект» к ИФНС России № 19 по г. Москве о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 апреля 2014 г. и решение Арбитражного суда г. Москвы от 31 декабря 2014 г. также вынесены не в пользу налогоплательщика. Сумма заявленных требований — 131 702 596 рублей .

Таким образом, отрицательная судебная практика формирует негативное мнение у налогоплательщика, поэтому многие не верят в возможность доказать свою правоту в судебном порядке. Субъекты малого и среднего бизнеса считают, что даже если солидным компаниям, могущим позволить себе нанять квалифицированных высокооплачиваемых юристов, не удается защитить свои права и законные интересы по правилам административного судопроизводства, то у них и подавно нет шансов.

В. Н. Кудрявцев обращает внимание на такую проблему, как усложнение юридической процедуры. В действительности в настоящее время на пути защиты прав налогоплательщиков стоит еще одна ступень — обязательное обжалование решений налогового органа в досудебном (административном) порядке. Напрямую налогоплательщик не может по своему усмотрению обратиться в суд, минуя вышестоящий налоговый орган. У налогоплательщика отсутствует право выбора способа защиты. В итоге время обжалования действий (бездействия) налоговиков увеличивается. Поэтому принятие оконча-

тельного решения может затянуться, хотя время играет важную роль для налогоплательщика. Например, налоговый орган неправомерно заблокирует счета компании, вышестоящий орган примет решение не в пользу налогоплательщика, а суд решит дело в пользу компании, то в результате компания может просто перестать существовать, поскольку контрагенты за время обжалования просто откажутся работать с такой проблемной организацией.

Следующая проблема вытекает из предыдущей. В России отсутствует упрощенная процедура судопроизводства по разрешению налоговых споров. Например, в США существует подобная процедура. В рамках деятельности специализированного суда налоговые споры в США рассматриваются в стандартном и упрощенном порядках. Последний применяется в случаях взыскания налоговых недоимок при заявленных требованиях до 50 000 долл.) .

Упрощенный порядок в рассмотрении налоговых споров мог бы сократить число мелких ошибок налогоплательщика и улучшить взаимоотношения между двумя противоположными лагерями — налогоплательщиком и налоговым органом.

Важным элементом (в материальном и процессуальном смыслах) налогового спора является признание равноправия сторон возникшего конфликта, который не нашел должного закрепления в законодательстве. Поэтому можно поддержать точку зрения Ю. В. Рудовера о необходимости включения в налоговое законодательство института досудебного соглашения о сотрудничестве, применение которого позволит налоговым органам смягчить налогоплательщику санкции, применяемые за совершение налогового правонарушения .

Одним из способов внутригосударственного урегулирования налоговых споров является порядок досудебного урегулирования налоговых споров, который присутствует во всех национальных налоговых системах государств — членов ЕС, который оценивается положительно благодаря нескольким аспектам: снижению нагрузки на суды, отсутствию государственной пошлины, рассмотрению дела специалистами в определенном вопросе налогообложения, высокому уровню налогового администрирования. Однако, несмотря на все имеющиеся положительные стороны, наличие институтов досудебного урегулирования споров, ставится под сомнение их объективность и независимость.

Налоговое администрирование построено в каждом государстве — члене ЕС таким образом, что существуют отдельные органы, которые отвечают за досудебное разрешение налоговых споров. Они носят специализированный, следственный или квазисудебный характер, в зависимости от соподчи-ненности определенным подразделениям, поэтому и требование к квалификации административных судей считается высоким согласно занимаемой должности .

Чтобы повысить защиту налогоплательщиков, а также повысить собираемость налогов, необходимо улучшить уровень информативности о собираемости налогов, о получении разъяснений в режиме онлайн, а также о возможности отстоять свою позицию перед налоговыми органами. Следующим существенным направлением является информирование граждан и организаций о том, каким образом властями расходуются денежные средства, посту-

пившие в казну в виде налогов. Поэтому каждый налогоплательщик будет видеть, что конкретно сделано государством на деньги, полученные от сбора налогов. Такая практика принята в Великобритании и Австралии. Когда налогоплательщики понимают, как расходуются их перечисленные средства, они видят эффективность использования средств в виде налогов, следовательно, откажутся от административного порядка с налоговыми органами.

Хотелось бы отметить, что огромным шагом в сторону повышения качества рассмотрения налоговых споров станет создание специализированного органа, не встроенного в структуру Федеральной налоговой службы России. Как показывает практика, в настоящее время Управление ФНС России, рассматривая налоговые споры, связанные с обжалованием решения (действия) Инспекции ФНС России, как правило, поддерживает решение нижестоящего налогового органа. Таким образом, на наш взгляд, повысится доверие налогоплательщиков, так как дело может решиться в их пользу, ведь будет принимать решение независимый и нейтральный орган, который не заинтересован в исходе дела.

В качестве альтернативы, опираясь на зарубежный опыт, предлагаем образовать в России квазисудебный орган, который будет заниматься рассмотрением налоговых споров, но будет обладать теме же процессуальными возможностями, как учреждения специализированных (налоговых) судов, которые представлены в Европе.

Причем необходимо совершенствование норм права, регламентирующих досудебные процедуры рассмотрения налоговых споров при одновременном создании специализированного органа, о котором было уже упомянуто ранее. Ситуации, которые можно быстро решить в данном случае (невыдача справок, незаконные отказы в возврате налогов, неисполнение судебных решений и т.п.), не должны доводиться до судебного разбирательства.

Таким образом, одну из основополагающих ролей в повышении эффективности принимаемых мер будет играть отсутствие барьеров, таких как формальное рассмотрение налоговыми органами представленных налогоплательщиками документов и использование организациями и индивидуальными предпринимателями пробелов в законодательстве с целью получения необоснованных налоговых преференций. Поэтому необходимо совершенствование процедур рассмотрения налоговых споров уже на стадии досудебного регулирования, которое снизит нагрузку на судебные органы. Если налогоплательщики будут в большинстве случаев решать свои разногласия с налоговыми органами на данной стадии, то число обращений в суд будут значительно меньше.

Библиографический список

1. Назаров, В. Н. К вопросу о дефиниции и классификации споров, возникающих в связи с взиманием налогов и сборов / В. Н. Назаров // Финансовое право. -2007. — № 10. — С. 26-28.

2. Овсянников, С. В. Налоговые споры в арбитражном суде (общая характеристика) / С. В. Овсянников // Правоведение. — 1996. — № 3. — С. 145, 146.

3. Лупарев, Е. Б. Налоговые споры: проблемы теории, очерки практики : монография / Е. Б. Лупарев. — Воронеж : Изд-во Воронежского гос. ун-та, 2006. — 236 с.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

4. Данные судебной статистики // Официальный сайт Судебного Департамента при Верховном Суде РФ. — иКЬ: http://www.cdep.ru/index.php?id=79 (дата обращения: 23.09.2017).

5. По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона «О Верховном Суде Российской Федерации» и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Газпром нефть» : Постановление Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 № 6-П // Российская газета. — 2015. — 13 апреля. — № 6648.

6. Еронина, М. А. Процессуально-правовая характеристика налоговых споров / М. А. Еронина // Арбитражный и гражданский процесс. — 2016. — № 2. — С. 34-40.

7. Рыбакова, С. В. Налоговый спор в аспекте гарантий прав налогоплательщиков / С. В. Рыбакова, И. А. Калинина // Ленинградский юридический журнал. —

2015. — № 1. — С. 141-150.

8. Кузнецова, З. П. Проблемы досудебного урегулирования налоговых споров в Российской Федерации / З. П. Кузнецова, Т. А. Бархатова // Теория и практика сервиса: экономика, социальная сфера, технологии. — 2013. — № 3 (17). — С. 121-129.

9. Официальный сайт ФНС РФ — URL: www.nalog.ru (дата обращения: 07.05.2017).

10. Панова, И. В. Административная юстиция в США / И. В. Панова // Административное право и процесс. — 2014. — № 10. — С. 69-77.

11. Рудовер, Ю. В. Финансово-правовое регулирование ответственности за нарушение законодательства РФ о налогах и сборах : автореф. дис. … канд. юрид. наук / Рудовер Ю. В. — М., 2013. — 28 с.

12. Головченко, О. Н. Досудебное урегулирование налоговых споров в странах Европейского союза / О. Н. Головченко // Финансовое право. — 2016. — № 7. -С. 19-22.

1. Nazarov V. N. Finansovoepravo . 2007, no. 10, pp. 26-28.

2. Ovsyannikov S. V. Pravovedenie . 1996, no. 3, pp. 145, 146.

5. Rossiyskayagazeta . 2015, 13 Apr., no. 6648.

6. Eronina M. A. Arbitrazhnyy i grazhdanskiy protsess .

2016, no. 2, pp. 34-40.

7. Rybakova S. V., Kalinina I. A. Leningradskiy yuridicheskiy zhurnal . 2015, no. 1, pp. 141-150.

2013, no. 3 (17), pp. 121-129.

10. Panova I. V. Administrativnoe pravo i protsess .

2014, no. 10, pp. 69-77.

12. Golovchenko O. N. Finansovoe pravo . 2016, no. 7, pp. 19-22.

Мещерякова Анна Федоровна

кандидат юридических наук, доцент, кафедра правосудия, Пензенский государственный университет (Россия, г. Пенза, ул. Красная, 40)