Полуфабрикатный метод учета затрат

Отражение расходов на изготовление полуфабрикатов в налоговом учете

Затраты основного производства могут отражаться в учете двумя способами – полуфабрикатным и бесполуфабрикатным методом.

Технологический процесс изготовления изделия может делиться на отдельные стадии, продуктом которых являются изделия, подлежащие обработке или использованию в последующих технологических стадиях. Эти изделия называются полуфабрикатами.

При бесполуфабрикатном методеизделия, изготовленные в результате отдельных стадий технологического процесса и подлежащие дальнейшему использованию в процессе изготовления готовой продукции, не учитываются на отдельном счете как полуфабрикаты, а учитываются на счете 20 в составе незавершенного производства.

Полуфабрикатный методпредполагает, что произведенные полуфабрикаты приходуются на специальный склад, а затем оттуда передаются другим структурным подразделениям для дальнейшего использования в процессе изготовления конечного изделия.

Платформа ОФД 📌 РекламаОФД со скидкой 30%. Новогодняя акция на подключение касс ОФД поможет бухгалтеру сдать отчеты + аналитика продаж + работа с Честным ЗНАКом Узнать больше

Данные операции оформляются бухгалтерскими проводками:

Дебет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» Кредит 20 «Основное производство» – изготовленные полуфабрикаты переданы на склад;

Дебет 20 Кт 21 – полуфабрикаты переданы для дальнейшей обработки.

Чтобы оприходовать полуфабрикаты на склад, нужно определить их стоимость. Для этого можно после каждой стадии технологического процесса, в результате которой произведены полуфабрикаты, определять их себестоимость, что повышает трудоемкость, особенно в тех случаях, когда процесс состоит из достаточно большого числа промежуточных процессов, по окончании которых приходится рассчитывать себестоимость полуфабрикатов. При определении себестоимости полуфабрикатов можно использовать способы расчета, установленные для оценки незавершенного производства:

¨ по стоимости сырья и материалов, использованных при изготовлении полуфабрикатов;

¨ по сумме прямых затрат;

¨ по фактической или нормативной производственной себестоимости.

Другим способом является оприходование полуфабрикатов по условным учетным ценам, которые устанавливаются на предприятии.

Пример.

Процесс изготовления изделия на предприятии состоит из двух технологических стадий. После завершения обработки в цехе №1 изделия учитываются как полуфабрикаты и затем передаются в цех №2 для окончательной сборки изделия.

За текущий месяц расходы цеха №1 составили: стоимость материалов, переданных в производство – 80 000 руб.; стоимость израсходованных материалов – 75 000 руб.; сумма начисленной заработной платы – 30 000 руб.; сумма начисленного ЕСН – 10 680 руб.; сумма начисленной амортизации основных средств – 1500 руб.; затраты на освещение и электроэнергию – 1500 руб. (без НДС); затраты вспомогательного производства – 3500 руб.

Дебет Кредит Сумма, руб.
Списана стоимость материалов, переданных в производство 20 10 80 000-00
Начислена заработная плата 20 70 30 000-00
Начислен ЕСН 20 69 10 680-00
Начислена амортизация оборудования 25 02 1 500-00
Учтены затраты на освещение и электроэнергию 25 60 1 500-00
Списаны расходы вспомогательного производства 20 23 3 500-00

Определим себестоимость произведенных полуфабрикатов различными методами.

А) По стоимости сырья и материалов.

Стоимость материалов, непосредственно израсходованных на производство полуфабрикатов в текущем месяце, — 75 000 руб. Соответственно, эта сумма и будет являться себестоимостью полуфабрикатов при их оприходовании:

Дебет 21 Кредит 20 — 75 000 руб. – отражена себестоимость изготовленных полуфабрикатов.

Б) По сумме прямых затрат.

При этом способе в себестоимость полуфабрикатов включается стоимость материалов, фактически израсходованных на их производство, а остальные прямые затраты распределяются между изготовленными полуфабрикатами и остатком материалов в производстве (которые могут находиться в разных стадиях обработки и классифицироваться как незавершенное производство).

Общая сумма прямых расходов, кроме стоимости материалов: 30 000 + 10 680 = 40 680 руб.

Доля прямых расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты:

40 680 / 80 000 х 75 000 = 38 137,50 руб.

Общая сумма прямых расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты:

75 000 + 38 137,50 = 113 137,50 руб.

Дебет 21 Кредит 20 — 113 137,50 руб. – отражена себестоимость изготовленных полуфабрикатов.

В) По сумме фактических затрат.

При этом способе в себестоимость полуфабрикатов включаются суммы прямых расходов, приходящихся на изготовленные полуфабрикаты, а также косвенные расходы в сумме, пропорциональной сумме прямых затрат.

Общая сумма косвенных затрат: 1500 + 1500 + 3500 = 6500 руб.

Общая сумма прямых расходов: 120 680 руб.

Сумма прямых расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты: 113 137,50 руб.

Доля косвенных расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты:

6500/120 680 х 113 137,50 = 6093,75 руб.

Общая сумма расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты:

113 137,50 + 6093,75 = 119 231,25 руб.

Дебет 21 Кредит 20: 119 231,25 руб. – отражена себестоимость изготовленных полуфабрикатов.

Основным недостатком полуфабрикатного метода является трудоемкость расчетов себестоимости на каждом промежуточном этапе. Кроме того, при использовании этого метода значительно возрастают обороты по счету 20, особенно при большом количестве стадий технологического процесса, так как себестоимость полуфабрикатов каждой последующей стадии в этом случае складывается из затрат этого этапа обработки и себестоимости полуфабрикатов, рассчитанной на предыдущем этапе. Таким образом, одни и те же затраты несколько раз учитываются при расчете себестоимости полуфабрикатов на последующих стадиях.

Пунктом 4 статьи 254 НК РФ установлено следующее: если в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов используется продукция собственного производства, а также если в состав материальных расходов включаются результаты работ или услуг собственного производства, то оценка указанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 НК РФ, то есть на основании данных первичных учетных документов о движении и остатках (в количественном выражении) полуфабрикатов и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Чтобы определеить суммы прямых расходов, приходящихся на изготовленные в текущем месяце полуфабрикаты, нужно сложить сумму прямых расходов, приходящихся на незавершенное производство на начало месяца, и сумму прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, и вычесть сумму прямых расходов, приходящихся на незавершенное производство на конец месяца.

Пример.

Воспользуемся данными предыдущего примера.

В целях налогового учета к прямым расходам относятся: стоимость материалов – 80 000 руб.; заработная плата рабочих – 30 000 руб.; сумма начисленного ЕСН – 10 680 руб.; сумма амортизации основных средств 1500 руб.

Общая сумма осуществленных прямых расходов: 80 000 + 30 000 + 10 680+ 1500 = 122 180 руб.

Остаток материалов в незавершенном производстве: 80 000 – 75 000 = 5 000 руб.

Сумма прямых расходов, приходящаяся на НЗП: 122 180/80 000 х 5 000 = 7 636,25 руб.

Сумма прямых расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты:

122 180 – 7 636,25 = 114 543,75 руб.

Как видно, стоимость изготовленных полуфабрикатов, принимаемая в целях налогообложения прибыли (114 543,75 руб.), отличается от их себестоимости, рассчитанной для целей бухгалтерского учета исходя из суммы прямых расходов (113 137,50 руб.). Это объясняется различным подходом к формированию состава прямых расходов для целей бухгалтерского и налогового учета.

Бесполуфабрикатный метод учета затрат на производство

затрата сводный учет себестоимость

При этом варианте затраты на производство учитываются по месту их возникновения до сдачи готовой продукции на склад. Переданные другим цехам полуфабрикаты (детали) продолжают учитываться в бухгалтерском учете в составе остатков НЗП цехов-изготовителей, а не по местонахождению полуфабрикатов.

Калькулирование себестоимости единицы продукции при данном методе состоит из следующих этапов: 1)расчет объема производства в условных единицах. Если известны данные о степени завершенности продукта на конкретном этапе обработки;2)оценка себестоимости одной условной единицы продукции;3)оценка себестоимости готовой.

Бесполуфабрикатный метод предусматривает:1)только учет затрат по переделам, себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется, исчисляется лишь себестоимость готовой продукции;2)учет затрат ведется без бухгалтерских записей при передаче полуфабрикатов собственного производства из одного структурного подразделения в другое;3)контроль движения полуфабрикатов осуществляется в натуральном выражении, без записей на бухгалтерских счетах;4)затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются по цехам в разрезе статей расходов;5)стоимость исходного сырья включается в себестоимость только одного передела;6)добавленные затраты отражаются по каждому переделу в отдельности;7)себестоимость единицы готовой продукции формируется путем суммирования затрат производственных подразделений (переделов) с учетом доли их участия в процессе изготовления;8)затраты на производство распределяются между товарным выпуском и остатками незавершенного производства.

Бесполуфабрикатный вариант отражается на счетах следующим образом:

Первый цех (передел):

Дт 20/1 Кт 10 — на стоимость материалов;

Дт 20/1 Кт 70, 69, 23, 25, 26 и т.д. — на стоимость обработки первого цеха;

Дт 43 Кт 20/1 — на сумму фактических затрат первого цеха.

Второй цех (передел):

Дт 20/2 Кт 10, 70, 69, 23, 25, 26 и т.д. — на стоимость обработки второго цеха;

Дт 43 Кт 20/2 — на сумму фактических затрат второго цеха.

Третий цех (передел):

Дт 20/3 Кт 10, 70, 69, 23, 25, 26 и т.д. — на стоимость обработки третьего цеха;

Дт 43 Кт 20/3 — на сумму фактических затрат третьего цеха.

Фактическая себестоимость единицы продукции находится по формуле (2)

Отражение на счетах затрат на производство при бесполуфабрикатном варианте показано на рисунке 3.

Рисунок 3 — Отражение на счетах затрат на производство (при бесполуфабрикатном варианте), руб.

Данный метод проще и менее трудоемок, чем полуфабрикатный. Его основное достоинство — отсутствие каких-либо условных расчетов, расшифровывающих затраты предыдущих цехов и переделов. Основной недостаток метода — невозможно определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой, а это необходимо в тех случаях, когда полуфабрикаты собственного производства реализуются предприятием на сторону.

Предприятие, реализующее продукцию на сторону, применяет полуфабрикатный вариант учёта затрат, остальные — бесполуфабрикатные.

На практике применяют оба варианта учета затрат на производство. При этом естественно, что в интересах надлежащего контроля за движением полуфабрикатов (деталей, узлов) в производстве, их сохранностью и рациональным использованием, а также правильного определения результатов работы отдельных структурных подразделений предприятия более целесообразно применение полуфабрикатного варианта учета затрат на производство.

Учет полуфабрикатов собственного производства — проводки

Учет полуфабрикатов собственного производства — проводки по их использованию и способы оценки актуальны для тех предприятий, которые в процессе производства имеют несколько стадий и определяют себестоимость полученных промежуточных изделий. В этой статье расскажем об особенностях учета полуфабрикатов и рассмотрим соответствующие проводки.

Что такое полуфабрикат?

Бухгалтерские проводки по учету полуфабрикатов

Методы оценки полуфабрикатов

Что такое полуфабрикат?

Существуют различные методы учета затрат. Одним из них является попередельный метод, который применяется материалоемкими отраслями промышленности, производящими большие объемы продукции, где сырье и материалы проходят поочередно несколько фаз обработки (переделов). При этом на таких предприятиях переделы, наряду с видами готовой продукции, статьями затрат, являются объектами учета. Существует два варианта попередельного метода: бесполуфабрикатный и полуфабрикатный. При первом варианте затраты считаются по переделам, но учет полуфабрикатов ведется только в количественных показателях, их себестоимость не рассчитывается.

Предприятия, использующие полуфабрикатный способ учета, фиксируют в бухгалтерских записях сумму и количество полуфабрикатов, рассчитывая для этого их себестоимость после каждого передела. Полуфабрикаты при этом учитываются обособленно, а их движение от передела к переделу оформляется проводками. Такой способ трудозатратен, но также дает и некоторые преимущества:

  • возможность контролировать наличие и сохранность полуфабрикатов;
  • возможность следить за затратами на производство на каждой стадии (переделе) в процессе изготовления продукции;
  • возможность оценить прибыль/убыток от продажи полуфабрикатов (если будет такая необходимость), поскольку точно известна их себестоимость.

Определение полуфабрикатов может быть дано в зависимости от отрасли, в которой работает предприятие. В целом полуфабрикатом собственного производства (далее — ПСП) является не прошедшее полную обработку изделие, которое будет доведено до готовности в следующих цехах предприятия или будет укомплектовано в составе готовой продукции (см., например, описание к счету 21 Плана счетов для агропромышленного комплекса, утвержденного приказом Минсельхоза РФ от 13.06.2001 № 654). По экономическому содержанию ПСП являются незавершенным производством (п. 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н), но их особенностью является наличие определенной степени готовности и возможность передавать в другие структурные подразделения предприятия.

Использование ПСП свойственно для металлургических, пищевых, химических предприятий. Примерами ПСП могут послужить фруктовые пюре, из концентратов которых в дальнейшем делают соки; пряжа, которая идет на изготовление материала; заготовки для производства труб, арматуры, которые будут обрабатываться в других цехах, различные детали для сборки каких-либо изделий: станков, детских игрушек и т. д.

Бухгалтерские проводки по учету полуфабрикатов

Планом счетов бухучета, утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, для отражения полуфабрикатов предусмотрен отдельный счет 21. Если в учетной политике предприятия не закреплен отдельный учет полуфабрикатов, то они отражаются в составе незавершенки на счете 20.

Приходуются ПСП на склад проводкой Дт 21 Кт 20 на основании требования-накладной (можно использовать форму М-11 либо разработать ее самостоятельно). Передача ПСП со склада в дальнейшее производство оформляется проводкой Дт 20 Кт 21 также на основании требования-накладной.

Скачать бланк формы М-11 и узнать о правилах ее заполнения можно, прочитав статью «Порядок заполнения формы М-11 требование-накладная».

Если ПСП продаются на сторону, они выступают в виде готовой продукции, поэтому операция продажи оформляется проводками:

  • Дт 62 Кт 90.1 на сумму выручки;
  • Дт 90.3 Кт 68 на сумму НДС с выручки;
  • Дт 90.2 Кт 21 на сумму себестоимости полуфабрикатов.

Методы оценки полуфабрикатов

Поскольку полуфабрикаты являются частью незавершенной продукции, то и способы их оценки одинаковы (подп. 63-64 Положения по ведению бухучета и отчетности):

  • по стоимости сырья и материалов;
  • по прямым статьям затрат;
  • по фактической себестоимости;
  • по нормативной (плановой) производственной себестоимости.

При первом способе на счете учета затрат на полуфабрикаты падает только стоимость сырья и материалов. Рассмотрим на примере.

Пример 1

ООО «Нептун» производит детали для поршневых систем. Эти детали используются в собственном производстве. В текущем месяце на изготовление деталей серии «А» ушло сырья и материалов на сумму 2 400 000 руб. Заработная плата рабочих, включая социальные взносы, составила 1 350 000 руб., амортизация оборудования — 460 000 руб. ПСП оцениваются «Нептуном» по стоимости сырья и материалов. В бухучете были сделаны следующие записи:

Описание

Дт

Кт

Сумма, тыс. руб.

Отражена стоимость материалов, которые пошли на изготовление деталей серии «А»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

2 400

Отражены оставшиеся затраты в стоимости готовой продукции

20, субсчет «Производство продукции»

69, 70, 02

1 810

Оприходованы на склад полуфабрикаты серии «А»

21, субсчет «Полуфабрикат «А»»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

2 400

Полуфабрикаты «А» переданы в производство

20, субсчет «Производство продукции»

21, субсчет «Полуфабрикат «А»»

2 400

При втором способе учета в стоимость ПСП входят только прямые затраты: сырье и материалы, заработная плата и социальные взносы, амортизация производящего полуфабриката оборудования и прочие. Предприятие должно перечислить прямые расходы в учетной политике.

Пример 2

Допустим, ООО «Нептун» учитывает ПСП по второму способу. Тогда данные из Примера 1 будут отражены в учете следующим образом:

Описание

Дт

Кт

Сумма, тыс. руб.

Отражена стоимость материалов, которые пошли на изготовление деталей серии «А»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

2 400

Отражена заработная плата и соц. взносы, оставшиеся затраты в стоимости готовой продукции

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

69, 70

1 350

Отражена амортизация оборудования

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

Оприходованы на склад полуфабрикаты серии «А»

21, субсчет «Полуфабрикат «А»»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

4 210

При применении третьего способа в стоимость ПСП дополнительно включаются и косвенные затраты. Рассмотрим это на примере.

Пример 3

Допустим, ООО «Нептун» производит два вида ПСП и учитывает их по фактическим затратам. Для полуфабриката «А» возьмем данные из Примера 1. Прямые затраты на изготовление полуфабриката «Б» составили 3 670 тыс. руб. (в том числе стоимость сырья и материалов 1 860 тыс. руб.). Общехозяйственные расходы (ОХР) составили 1 640 тыс. руб. ООО «Нептун» распределяет ОХР относительно стоимости сырья и материалов.

Общая сумма затрат на сырье и материалы: 2 400 + 1 860 = 4 260 тыс. руб.

Сумма ОХР, приходящаяся на ПСП «А»: 1 640 × (2 400 / 4 260) = 924 тыс. руб.

Сумма ОХР, приходящаяся на ПСП «Б»: 1 640 × (1 860 / 4 260) = 716 тыс. руб.

Данные будут отражены в учете следующим образом:

Описание

Дт

Кт

Сумма, тыс. руб.

Отражена стоимость прямых затрат на изготовление деталей серии «А»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

02,10.1, 69, 70

4 210

Отражена стоимость прямых затрат на изготовление деталей серии «Б»

20, субсчет «Производство полуфабриката «Б»»

02,10.1, 69, 70

3 670

Отражена доля ОХР, приходящаяся на ПСП «А»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

Отражена доля ОХР, приходящаяся на ПСП «Б»

20, субсчет «Производство полуфабриката «Б»»

Оприходованы на склад полуфабрикаты серии «А»

21, субсчет «Полуфабрикат «А»»

20, субсчет «Производство полуфабриката «А»»

5 134

Оприходованы на склад полуфабрикаты серии «Б»

21, субсчет «Полуфабрикат «Б»»

20, субсчет «Производство полуфабриката «Б»»

4 386

Если метод отражения по фактической себестоимости обычно актуален для производств с небольшим ассортиментом готовой продукции, то нормативный метод учета затрат применяется при массовом и крупносерийном производстве.

О нормативном методе учета и не только читайте в статье «Понятие себестоимости в бухгалтерском учете (нюансы)».

Необходимо разделять покупные полуфабрикаты и ПСП. Первые отражаются на счете 10, вторые — с использованием счета 21 (полуфабрикатный способ учета) либо на счете 20 (бесполуфабрикатный). Предприятие определяет способ оценки ПСП в зависимости от специфики и масштабов его производства.

11. Бесполуфабрикатный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

При бесполуфабрикатном методе изделия, изготовленные в результате отдельных стадий технологического процесса и подлежащие дальнейшему использованию в процессе изготовления готовой продукции, не учитываются на отдельном счете как полуфабрикаты, а учитываются на счете 20 в составе незавершенного производства.

Полуфабрикатный метод предполагает, что произведенные полуфабрикаты приходуются на специальный склад, а затем оттуда передаются другим структурным подразделениям для дальнейшего использования в процессе изготовления конечного изделия.

Данные операции оформляются бухгалтерскими проводками:

21 20 Изготовленные полуфабрикаты переданы на склад

20 21 Полуфабрикаты переданы для дальнейшей обработки

Особенности бесполуфабрикатного метода:

1) учет затрат на производство ведется без бухгалтерского перечисления себестоимости полуфабрикатов собственного производства при передаче из одного цеха в другой;

2) контроль за движением полуфабрикатов в цеху и между цехами осуществляется в бухгалтерии – оперативно, в натуральном выражении, без записей на бух. счетах;

3) затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются по цехам в разрезе статей расходов;

4) стоимость исходного сырья для запланированного выпуска продукции включается в себестоимость продукции только 1-го цеха или передела;

5) в разрезе остальных цехов, в т.ч. и первого, будут учитываться только добавленные затраты. Добавленные затраты – это заработная плата основных производственных рабочих + общепроизводственные расходы. Вся стоимость материальных затрат будет списываться в 1 цехе;

6) себестоимость единицы готовой продукции будет формироваться путем суммирования затрат цехов.

Пример:

Обработка изделия ведется последовательно в 3-х цехах: 1 цех – 20.1; 2 цех – 20.2; 3 цех – 20.3

1) стоимость сырья – 3000 тыс.руб.; 2) затраты на обработку(добавленные затраты) составили:

1 цех – 1600 тыс.руб.

2 цех – 1400 тыс.руб.

3 цех – 2000 тыс.руб.

Запланировано и фактически выпущено 200 единиц изделий.

Определить с/с единицы полуфабриката по цехам; определить с/с единицы готовой продукции; задачу решить в системе Т-счетов.

Рассчитаем с/с единицы:

1 цех = (3000+1600)/200 = 23 тыс.руб.

2 цех = 1400/200 = 7 тыс.руб.

3 цех = 2000/200 = 10 тыс.руб.

С/с единицы = 23+7+10 = 40 тыс.руб.

Преимущества: 1) этот метод менее трудоемкий, чем полуфабрикатный; 2) отсутствуют какие-либо условные расчеты, расшифровывающие затраты предыдущих цехов, что повышает точность калькуляции

Недостатки: 1) инвентаризацию НЗП следует проводить сразу во всех цехах, т.к. затраты на незавершенные продукты числятся в местах их изготовления до выпуска готовой продукции; 2) при этом методе нельзя определить с/с полуфабриката при передаче из одного цеха в другой.

12. Метод «директ-кост» в системе управления производством

1этап внедрения простого директ-коста:

1. в себестоимость продукции включены только прямые затраты, учитывающиеся на сч.20 и 23

2. косвенные расходы учитываются на сч.25 и 26, списывается непосредственно на фин.результат деятельности предприятия.

2этап внедрения простого директ -коста:

  1. Введены субсчета:

25.1 – переменные ОПР: расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования

25.2 — постоянные ОПР: ОПР на управление

Основные бух.проводки в системе «директ-кост»:

  1. Включены прямые затраты в себестоимость продукции: Д20(23) К10,69,70 (1 этап)

  2. Включены переменные ОПР в себестоимость продукции: Д20(23) К25.1 (2 этап)

Все остальные затраты считаются условно-постоянными, следовательно не учитываются в калькулированной себестоимости

  1. Списаны постоянные ОПР (с): Д90.1 К25.2

  2. Списаны общехозяйственные расходы (с) : Д90.1 К26

  3. Списаны коммерческие расходы, связанные со сбытом готовой продукции : Д90.1 К44

Таким образом, основной особенность системы директ-кост – планирование и учет себестоимости продукции по переменным затратам оценивается так же и остатки готовой продукции на складе (сч.43) и велич.независ.произ-ва (сч.20)

Постоянные затраты (сч.25.2; 26; 44 коммерч.расх.) списывается в конце отчетного периода непосредственно на финн.результат, т.е. в Д90. Их поведение не зависит от изменения производства, поэтому их считают периодич.и не включают в себестоимость продукции.

Себестоимость – это выраженное в денежной форме затраты предприятия на прои-во и реализацию (прод.,работ, услуг) завершенных работ, изготовление пролдукции, оказание услуг.

Производство с/с- затраты на производство

Полная с/с = произв.с/с+расх.на продажу

Неполная с/с образует перемен.расх., включаемые в произв.с/с и в расх.на продажу.

Экономические элементы- однородные первичные виды затрат, соответствие простым элементам процесса труда.

Калькулирование – расчет с/с ед.продукции.

В системе директ-кост построенный ОПУ так же как и форма №2 «ОПУ» многоступенчатая, но имеет свои особенности.

ОПУ в системе директ-кост:

  1. выручка от продажи продукции (В)

  2. с/с проданной продукции по переменным затратам (V)

  3. маржинальный доход (МД) (сумма покрытия)

  4. коммерческие и управленческие расходы (С)

  5. операционная прибыль (МД-С)

Как видно, в ОПУ сист. Директ-кост отражает как минимум 2 финансовых показателя:

-маржинальный доход (МД)

-операционная прибыль (ОП)

Надо отметить, что показатель МД в Ф№2 и ОПУ в бух.отч. предприятия не формируется.

Пост. ОПР не учитывают в калькуляции с/с продукции, а списывается в Д99

В сист.полн.калькулирования : Д20 К25 (26)

МСФО:

  1. система директ-кост не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов

  2. применяется только во внутреннем учете с целью принятия оперативного и правильного управленческого решения.

Значение системы директ-кост:

  1. можно оперативно изучать взаимосвязь между объемом производства и затратами по местам их возникновения

  2. прогнозировать поведение с/с продукции или отдельных видов расх. независимо от размера пост.ОПР (25.2)

  3. составлять прогноз рентабельности производства продукции

  4. получать информацию во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от размера з/п руководителя, аппарата управления и др.общехоз.расх.

Калькуляция с/с в которую вносят издержки, непосредственно связана с выпуском продукции –самая точная.

Таким образом, в наст.время система директ-кост находит широкое применение в российской практике б/у и у/у

│ │

│ │ списание │

затраты на │ отражение себестоимости │ себестоимости │

обработку │<——————————>│ готовой │

———>│ готовой продукции │ продукции │

│ по второму переделу │<————->│

│ │ │

│ │

Счет 20-III │ │

(передел III) │ │

─────┬─────── │ │

│ │ │

затраты на │ отражение себестоимости │ │

обработку │<——————————>│ │

———>│ готовой продукции │ │

│ по третьему переделу │ │

│ │ │

Рис. 2.1.1. Схема учета при использовании

бесполуфабрикатного метода

2.2. Полуфабрикатный

Полуфабрикатный вариант (рис. 2.2.2) применяется в случаях, когда имеет место реализация продуктов, не прошедших все технологические переделы.

Полуфабрикатный метод сочетает оперативный учет движения деталей и сборочных единиц в натуральных измерителях с учетом фактической цеховой стоимости.

При полуфабрикатном способе движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и обеспечивает поэтому более действенный контроль за себестоимостью продукции.

Используется в массовом и крупносерийном производстве, где сырье проходит несколько фаз обработки (переделов) при условии, что продукция каждого отдельного передела реализуется на сторону. Определяется себестоимость продукции каждого передела;

Преимуществом полуфабрикатного метода учета является наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела (она необходима для формирования цены реализации полуфабриката на сторону). Кроме того, этот метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его хождения, контролировать движение полуфабрикатов собственного производства.

Основным недостатком полуфабрикатного метода является трудоемкость расчетов себестоимости на каждом промежуточном этапе.

Счет 21 Счет 21

«Полуфабрикаты «Полуфабрикаты

собственного собственного

производства» производства»

──────┬─────── ──────┬───────

│ │ Счет 43

Счет 20-I │ Счет 20-II │ Счет 20-III «Готовая Счет 90

(передел I) │ (передел II) │ (передел III) продукция» «Продажи»

─────┬───── │ ─────┬────── │ ──────┬────── ────┬───── ────┬────

сырье │ │ │ │ │ │ │

———->│ │ реализация полуфабриката I передела на сторону │

│ │—————————————————>│

затраты на │ ┌───>│─────┐ │ │ │ │ │

обработку │ │ │ │ │ │ │ │ реализация полуфабриката │

———->│─┘ │ │ │ │ │ │ II раздела на сторону │

│ │ │ │ │ │<——————————->│

┌─────────┘ │ │ │ │ │ │ │ │

│ │ └>│ ┌>│──────┐ │ │ │

отражение ┌─────┘ │ │ │ │ │ │ │

себестоимости │ затраты на│ │ │ │ │ │ │

полуфабриката │ обработку │ ┌─────┘ ┌─────│ │ │ │

(после │ ———>│─┘ ┌───┘ └>│ │ │

I передела) │ │ │ │ затраты на│ │ │

┌──────┘ │ │ обработку │ │ │

│ ┌────┘ │ ———>│───────────>│──────────>│

отпуск │ └────┐ │ │

полуфабриката отражение отпуск отражение │

в производство себестоимости полуфабриката выпуска списание

полуфабриката в производство готовой себестоимости

(после продукции реализованной

II передела) продукции

Рис. 2.2.2. Схема учета при использовании

полуфабрикатного метода

3. Отражение на счетах бухгалтерского учета

полуфабрикатного и бесполуфабрикатного методов учета затрат

Технологический процесс изготовления изделия может делиться на отдельные стадии, продуктом которых являются изделия, подлежащие последующей обработке или использованию в последующих технологических стадиях. Эти изделия называются полуфабрикатами.

Полуфабрикатный метод предполагает, что произведенные полуфабрикаты приходуются на специальный склад, а затем оттуда передаются другим структурным подразделениям для дальнейшего использования в процессе изготовления конечного изделия.

Данные операции оформляются бухгалтерскими проводками:

Корреспонденция счетовСодержание операцииДебетКредит2120Изготовленные полуфабрикаты переданы на склад2021Полуфабрикаты переданы для дальнейшей обработкиДля того чтобы принять к учету полуфабрикаты на склад, нужно определить их стоимость. Для этого можно после каждой стадии технологического процесса, в результате которой произведены полуфабрикаты, определять их себестоимость, что повышает трудоемкость, особенно в тех случаях, когда процесс состоит из достаточно большого числа промежуточных процессов, по окончании которых приходится рассчитывать себестоимость полуфабрикатов. При определении себестоимости полуфабрикатов можно использовать способы расчета, установленные для оценки незавершенного производства:

  • По стоимости сырья и материалов, использованных при изготовлении полуфабрикатов (Стоимость материалов, непосредственно израсходованных на производство полуфабрикатов в текущем месяце будет являться себестоимостью полуфабрикатов при их принятии к учету)
  • По сумме прямых затрат (При этом способе в себестоимость полуфабрикатов включается стоимость материалов, фактически израсходованных на их производство, а остальные прямые затраты распределяются между изготовленными полуфабрикатами и остатком материалов в производстве (которые могут находиться в разных стадиях обработки и классифицироваться как незавершенное производство).
  • По фактической или нормативной производственной себестоимости (При этом способе в себестоимость полуфабрикатов включается сумма прямых расходов, приходящаяся на изготовленные полуфабрикаты, а также косвенные расходы в сумме, пропорциональной сумме прямых затрат).

Другим способом является принятие к учету полуфабрикатов по условным учетным ценам, которые устанавливаются в организации.

В бухгалтерском учете при полуфабрикатном способе учета наличие и движение полуфабрикатов отражаются на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства». При калькулировании себестоимости затраты предшествующих переделов отражаются в себестоимости готовой продукции комплексной статьей «Полуфабрикаты собственного производства». Полуфабрикатный способ целесообразно применять, если на стадии промежуточного передела происходит реализация продукта на сторону.

Основным недостатком полуфабрикатного метода является трудоемкость расчетов себестоимости на каждом промежуточном этапе. Кроме того, при использовании этого метода значительно возрастают обороты по счету 20 «Основное производство», особенно при большом количестве стадий технологического процесса, так как себестоимость полуфабрикатов каждой последующей стадии в этом случае складывается из затрат этого этапа обработки и себестоимости полуфабрикатов, рассчитанной на предыдущем этапе.

Иначе стоит воспользоваться более простым способом — бесполуфабрикатным. В этом случае информация на счете 21 не отражается. Затраты каждого передела (при попередельном методе учета) последовательно переносятся в калькуляцию следующего передела постатейно (без группировки в отдельную статью). Этот способ обычно применяют, когда реализуется полностью готовый продукт, прошедший все технологические переделы. Изделия, изготовленные в результате отдельных стадий технологического процесса и подлежащие дальнейшему использованию в процессе изготовления готовой продукции, не учитываются на отдельном счете как полуфабрикаты, а учитываются на счете 20 в составе незавершенного производства.

Заключение

В промышленности применяется два варианта сводного учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции бесполуфабрикатный и полуфабрикатный.

Применение первого или второго варианта сводного учета затрат на производство зависит от необходимости определения себестоимости некоторых полуфабрикатов, которые являются незаконченной продукцией основного произв

Полуфабрикаты: оценка и учет

В предыдущих номерах журнала мы подробно рассказали о приемах и способах калькулирования себестоимости таких активов, как готовая продукция (ГП) и незавершенное производство (НЗП), но невольно обошли вниманием особенности учета полуфабрикатов. Восполним этот пробел в данной статье, изложив свое мнение по вопросам учета и оценки полуфабрикатов, которое несколько отличается от традиционно предлагаемого.

Сущность полуфабрикатов

Согласно Основным положениям по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях <1> под полуфабрикатами собственного производства понимаются продукты, полученные в отдельных цехах (переделах), еще не прошедшие всех установленных технологическим процессом операций и подлежащие доработке в последующих цехах (переделах) того же предприятия или укомплектованию в изделия. Иными словами, полуфабрикат — это продукт, доведенный до определенной степени готовности.

<1> Утверждены Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.1970 (в ред. Письма Минфина СССР от 17.01.1983 N 10).

Рассуждая о полуфабрикатах собственного производства (независимо от того, на каком бухгалтерском счете организован их учет), мы имеем дело с активами предприятия, которые согласно общему правилу, закрепленному в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России <2>, оцениваются по фактической (первоначальной) стоимости (себестоимости). Отметим, что природа данного актива достаточно сложна. Чаще всего под полуфабрикатом понимается нечто среднее между НЗП и ГП. В зависимости от конкретных производственных и экономических факторов полуфабрикат может рассматриваться исключительно как НЗП или ГП либо как НЗП и ГП одновременно. Это обстоятельство затрудняет понимание того, как учитывать и оценивать данный вид активов. По мнению автора, ошибочно разделять понятия НЗП и полуфабриката. В большинстве предприятий НЗП характеризуется именно наличием полуфабрикатов и деталей, в последовательной обработке которых и заключается технологический процесс производства продукции. Безусловно, не всякое НЗП можно считать полуфабрикатом. Так, если для производства характерен единый технологический цикл переработки исходного сырья в готовую продукцию, то промежуточное состояние выпускаемого изделия (от НЗП до ГП) может и не соответствовать понятию полуфабриката — продукта, доведенного конкретным цехом до определенной степени готовности. Таким образом, далее мы будем исходить из того, что полуфабрикат — это именно НЗП, хоть он и выступает в ряде случаев в качестве самостоятельного объекта реализации. Однако, как бы парадоксально это ни звучало на первый взгляд, считаем, что полуфабрикаты следует оценивать с учетом принципов и правил, предусмотренных для оценки ГП.

<2> Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

Обратим внимание: именно с учетом этих принципов, а не обязательно тем способом, который выбран в организации для оценки ГП. Пошаговая инструкция такова. Если для технологии конкретного производства характерно образование полуфабрикатов, в целях планирования себестоимости продукции, управления затратами, а также формирования бухгалтерской отчетности необходимо определить для них соответствующий способ оценки (шаг 1). Ориентироваться нужно на способы, предусмотренные для оценки ГП и закрепленные в п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации <3>. Тогда оценка НЗП по предприятию в целом в некотором смысле предопределена. Это оценка НЗП по стоимости полуфабрикатов (указанный способ среди других назван в п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Таким образом, закрепление в учетной политике способа оценки НЗП в целом — это шаг 2, а выбор способа оценки ГП — шаг 3.

<3> Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Для справки. В учебной литературе по бухгалтерскому учету упоминается о целесообразности оценки полуфабрикатов собственного производства по полной или сокращенной себестоимости (фактической, нормативной или плановой). Напомним, что подобным образом оценивается в учете и отчетности ГП.

Мы изложили свое мнение относительно подходов к оценке полуфабрикатов. Теперь приведем доказательную базу.

Методы сводного учета затрат: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный

Итак, откуда взялось утверждение, что полуфабрикат — это всего лишь форма НЗП на отдельно взятом предприятии с определенной технологией производства? Для ответа на этот вопрос необходимо детально изучить причины возникновения в учете такого объекта калькулирования, как полуфабрикат (деталь).

Объекты калькулирования

Напомним, что согласно теории бухгалтерского учета объектами калькулирования признаются:

  • единичный продукт, группа однородных продуктов;
  • передел, процесс, производство, заказ;
  • полуфабрикат, деталь.

Выбор тех или иных объектов калькуляции или их групп каждое производственное предприятие осуществляет самостоятельно, руководствуясь прежде всего условиями и спецификой производства. В свою очередь, выбор объекта калькуляции предопределяет применение конкретных методов сводного учета производственных затрат. Так, в массовых и серийных производствах, а также в производствах с комплексным использованием сырья, где обрабатываемое сырье и материалы последовательно проходят несколько фаз обработки, востребован такой объект калькулирования, как передел. Передел — это совокупность технологических операций по выработке промежуточного продукта (полуфабриката) или ГП (на последнем переделе). Таким образом, на подобных производствах затраты собираются не только по видам продукции, но и по переделам, а в отдельных случаях и по полуфабрикатам, поскольку разновидностями попередельного метода сводного учета затрат являются полуфабрикатный и бесполуфабрикатный методы учета.

Бесполуфабрикатный метод попередельного учета затрат

При использовании данного метода в бухгалтерском учете не отражается движение промежуточного продукта каждого передела (полуфабриката) из цеха в цех. Оно контролируется только по данным оперативного количественного учета, который ведется в цехах. В этом случае затраты на изготовление полуфабрикатов, деталей и узлов учитываются по цехам в разрезе статей расходов. Таким образом, в производственном учете отражается наличие промежуточного продукта (полуфабриката, детали), а в бухгалтерском учете по дебету счета 20 «Основное производство» показывается наличие НЗП в соответствующей оценке (закрепленной в учетной политике предприятия). Таким образом, прохождение сырья, материала, промежуточного продукта каждого последующего передела «добавляет» в дебет счета 20 по соответствующей аналитике определенную сумму затрат, которые после прохождения последнего передела списываются в дебет счета 43 «Готовая продукция» либо 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Полуфабрикатный метод попередельного учета затрат

При использовании данного метода в бухгалтерском учете движение полуфабрикатов из цеха в цех (прохождение каждого передела) отражается на счетах и калькулируется их себестоимость (после прохождения каждого передела). В этом случае затраты на изготовление полуфабрикатов учитываются на счете 20 по цехам комплексной статьей затрат «Полуфабрикаты собственного производства». Согласно Инструкции по применению Плана счетов <4> для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства в организациях, которые ведут их обособленный учет (при полном цикле производства), предназначен счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Пояснение «при полном цикле производства» не случайно. Его наличие (в совокупности с другими факторами, о которых будет упомянуто далее) указывает на то, что обособленный учет полуфабрикатов диктуют именно технологические особенности производства продукции в целом, а вовсе не возможность или необходимость реализации промежуточного продукта на сторону. Однако следует признать, что данное обстоятельство может служить дополнительным аргументом в пользу выбора организацией полуфабрикатного метода попередельного учета производственных затрат.

<4> Утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Итак, по дебету счета 21, как правило в корреспонденции со счетом 20, отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов, а по кредиту счета 21 — стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку (в корреспонденции со счетом 20 и др.) и проданных другим лицам (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»). Аналитический учет по счету 21 ведется по местам хранения полуфабрикатов и отдельным наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.), но не по их количеству. Оформление первичной документации и ведение оперативного количественного учета полуфабрикатов и деталей осуществляются в цехах и промежуточных складах. Бухгалтерия, в том числе в рамках инвентаризации НЗП, осуществляет методическое руководство учетом движения полуфабрикатов и деталей, контролирует правильность оформления документов и ведения оперативного количественного учета в местах нахождения полуфабрикатов и деталей.

По итогам данного раздела статьи становится понятно, что технология производства продукции непосредственно влияет на бухгалтерский учет затрат, а именно на методы их сбора, группировку и аналитику. Если производство продукции осуществляется по переделам, на каждом переделе образуется полуфабрикат — промежуточный продукт определенной степени готовности, который может учитываться обособленно (с использованием счета 21) или не иметь обособления в бухгалтерском учете. Обратите внимание: независимо от того, какой способ сводного учета затрат (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный) выбрала организация, оценку НЗП при такой специфике производства логично строить исходя из оценки полуфабрикатов.

Полуфабрикаты и отраслевые инструкции

Согласно Основным положениям по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях производствам с комплексной переработкой сырья, состоящей из нескольких этапов, при условии возможности определения величины затрат, возникающих на каждом конкретном этапе, рекомендовано попередельное калькулирование себестоимости полуфабрикатов. При использовании полуфабрикатного метода затраты на производство (начиная с подготовки к добыче полезных ископаемых или обработки исходного сырья до выпуска конечного продукта) учитываются в каждом цехе (переделе, фазе, стадии), включая себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. Таким образом, себестоимость продукции каждого последующего цеха равна сумме произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов. Отдельно в документе указано, что при полуфабрикатном варианте учета передачу полуфабрикатов собственного производства из одного цеха (передела) в другой следует отражать по фактической себестоимости. Кроме того, полуфабрикаты могут учитываться по плановой (нормативной) себестоимости с ее последующим доведением до фактической себестоимости.

В документе есть оговорка, что отраслевые особенности учета, в том числе учета полуфабрикатов (деталей), приведены в соответствующих методичках и инструкциях, ведь порядок их движения непосредственно связан с технологией производства, номенклатурой самих полуфабрикатов (деталей), порядком их приемки, хранения и т.д. Так, например, в п. п. 178 — 180 Методических материалов по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях машиностроения и металлообработки <5> подробно описаны два основных вида учета движения деталей в производстве (подетальный и подетально-пооперационный). При этом указано, что на предприятиях машиностроения применимы как полуфабрикатный, так и бесполуфабрикатный методы учета опять же исходя из специфики производства. Вместе с тем в данном документе, как и в Основных положениях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, упоминается о двух возможных способах оценки полуфабрикатов (деталей) (по нормативной (плановой) или фактической себестоимости). Более содержательны в этом отношении Методические положения по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ и услуг) на предприятиях химического комплекса <6>. В химической промышленности широко используется попередельный метод учета затрат, а его характеристика согласно документу такова, что на каждом переделе (кроме завершающего) получается полуфабрикат собственного производства, который может реализовываться на сторону. Согласно п. 3.8 данного документа учет полуфабрикатов собственного производства соотносится с учетом ГП (по крайней мере, в части принципов оценок). Относительно применения полуфабрикатного варианта попередельного метода учета затрат сказано, что передачу полуфабрикатов собственного производства из одного подразделения в другое уместно отражать по расчетным ценам, плановым или фактическим затратам. Для крупносерийных и массовых химических производств допустима оценка полуфабрикатов (деталей) по нормативной себестоимости.

<5> Утверждены Письмом Госплана СССР N АБ-162/16-127, Минфина СССР, Госкомцен СССР N 10-86/1080, ЦСУ СССР от 10.06.1975.
<6> Утверждены Приказом Минпромнауки России от 04.01.2003 N 2.

В завершение этого раздела статьи обозначим следующее. Положения по калькулированию себестоимости, в том числе отраслевые, не отделяют учет полуфабрикатов от учета НЗП. Содержание перечисленных выше документов о движении, документировании, инвентаризации НЗП сводится к учету полуфабрикатов, что также свидетельствует о правильности сделанного ранее вывода о возможной структуре НЗП (в виде полуфабрикатов). Рекомендуется оценка по фактической или нормативной (плановой) себестоимости.

Оценка полуфабрикатов

Четких и однозначных положений о том, как же все-таки следует оценивать полуфабрикаты и чем при этом руководствоваться, нет ни в нормативных актах, ни в документах рекомендательного характера. Это является предпосылкой для возникновения множества ошибочных, на наш взгляд, суждений.

Так, большинство экспертов склоняются к тому, что раз полуфабрикат — это форма НЗП, то и оценивать его нужно по правилам, установленным именно для оценки НЗП, без каких-либо изъятий. Есть и другое мнение, согласно которому полуфабрикат — это МПЗ, следовательно, оценивать его надо соответствующим образом, как закреплено в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» <7> и Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов <8> (покупной полуфабрикат — как приобретенные материалы, собственный — как готовую продукцию). Автор не может безоговорочно согласиться ни с тем, ни с другим подходом.

<7> Утверждено Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.
<8> Утверждены Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

Во-первых, как уже было сказано, наличие в организации обособленного учета полуфабрикатов, причем на счете 21, а не на счете 10 или 43, лишь указывает на то, какой способ сводного учета производственных затрат применяется на предприятии (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный), а вовсе не изменяет квалификации данного актива. Иными словами, если организация применяет бесполуфабрикатный вариант, в учете отражается НЗП, которое сформировано как сальдо по счету 20. Если же организация выбрала полуфабрикатный вариант, в учете имеет место НЗП, которое сформировано как сальдо по счету 21 или 20 либо по обоим счетам в зависимости от специфики производства, особенностей технологического цикла выпуска продукции, времени прохождения промежуточными продуктами конкретных переделов и т.д. Поэтому нельзя говорить о полуфабрикате как о МПЗ с применением положений соответствующих ПБУ и методических указаний, по крайней мере до момента принятия нового ПБУ «Учет запасов», согласно проекту которого НЗП (в том числе полуфабрикаты собственного производства) причислены к запасам организации.

Во-вторых, следует обратить внимание на другой немаловажный момент, обозначенный в Методических положениях по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ и услуг) на предприятиях химического комплекса: полуфабрикат — это промежуточный продукт конкретного передела, который может реализовываться на сторону. Если производственное предприятие не практикует реализацию полуфабрикатов на сторону, любая их оценка, выбранная из возможных для НЗП вариантов (в том числе по стоимости сырья и материалов), будет достоверной и не исказит сведений о себестоимости выпускаемой продукции и финансовом результате от ее реализации. Однако в случае реализации полуфабрикатов на сторону (на систематической основе или время от времени) их оценка по стоимости сырья и материалов приведет к искажению учетных данных, поскольку в себестоимость таких продаж не войдут прямые расходы в виде заработной платы основных производственных рабочих с отчислениями, амортизация производственных фондов и т.д., а также косвенные расходы (общепроизводственные, общехозяйственные) в соответствующей части. Они будут отнесены на выпуск ГП, что при определенных соотношениях продаж ГП и полуфабрикатов может быть весьма существенно для пользователей бухгалтерской отчетности предприятия.

В-третьих, решение вопроса о возможности (невозможности) или необходимости реализации полуфабрикатов собственного производства на сторону не относится к компетенции главного бухгалтера, а вот выбор универсального и достоверного способа оценки всех видов активов организации — это как раз круг его полномочий. Так вот, универсальным и наиболее достоверным способом оценки полуфабрикатов собственного производства, по мнению автора, которое основано на совокупности собранных воедино сведений о полуфабрикатах из различных документальных источников и учебной литературы, является любой способ, который применим для оценки ГП и удобен для конкретного типа производства. Чтобы еще раз убедиться в том, что предложенный подход не противоречит действующему законодательству, напомним допустимые варианты оценок НЗП и ГП (п. п. 64 и 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).

Оценка в учете и отчетности
НЗП ГП
— по фактической или нормативной
(плановой) производственной
себестоимости
— по фактической или нормативной
(плановой) производственной
себестоимости
— по прямым статьям затрат — по прямым статьям затрат
— по стоимости сырья, материалов и
полуфабрикатов

Исходя из логики автора, оценку полуфабрикатов не следует проводить по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. В остальном возможны различные сочетания оценок. Приведем их в таблице со следующими условными обозначениями:

Ф — фактическая производственная себестоимость;

Н — нормативная (плановая) производственная себестоимость, включающая прямые и косвенные затраты;

Н — нормативная (плановая) производственная себестоимость, включающая
п. з.
прямые затраты.
—————————————————————————
Сочетания оценок
————————T————————T—————————
Полуфабрикаты ¦ НЗП <*> ¦ ГП
————————+————————+—————————
Ф ¦Ф ¦Ф
————————+————————+—————————
Н ¦Н ¦Ф
————————+————————+—————————
Н ¦Н ¦Ф
п. з. ¦ п. з. ¦
————————+————————+—————————
Н ¦Н ¦Н
————————+————————+—————————
Н ¦Н ¦Н
п. з. ¦ п. з. ¦ п. з.
————————+————————+————————— <*> Определяется исходя из выбранного способа оценки полуфабрикатов.

Пример 1. Предприятие выпускает несколько видов продукции (А, Б, В). Вся продукция изготавливается на базе одного вида сырья в едином технологическом цикле. Сводный учет затрат ведется с использованием полуфабрикатного метода попередельного учета (по цехам). Точкой раздела продукции комплексного производства является прохождение второго передела. В учете и отчетности полуфабрикаты (а значит, и НЗП) оцениваются по нормативной сокращенной производственной себестоимости. Готовая продукция оценивается тем же способом: для единицы продукции А нормативная оценка составляет 100 руб., продукции Б — 200 руб., продукции В — 300 руб. Полуфабрикаты первого передела (ПФ-1) оцениваются в размере 25% нормативной себестоимости продукции А (то есть нормативная себестоимость единицы ПФ-1 равна 25 руб.), а полуфабрикаты второго передела (ПФ-2) — в размере 50% нормативной себестоимости продукции А (нормативная себестоимость единицы ПФ-1 равна 50 руб.). Полуфабрикаты третьего передела (ПФ-3) оцениваются в размере 75% нормативной себестоимости того вида продукции, в производстве которого они задействованы, то есть себестоимость единицы ПФ-3А равна 75 руб. (100 руб. x 75%), ПФ-3Б — 150 руб. (200 руб. x 75%), ПФ-3В — 225 руб. (300 руб. x 75%). Четвертый передел является последним в выпуске готовой продукции всех трех видов. Каждая партия состоит из 1500 ед. продукции А, 1000 ед. продукции Б, 500 ед. продукции В. То есть общий выпуск готовой продукции составляет 3000 ед. Количество полуфабрикатов первого и последнего переделов кратно общему выпуску продукции. Фактические затраты каждого передела определяются по итогам отчетного периода и составляют:

  • цех N 1 — 80 000 руб.;
  • цех N 2 — 95 000 руб.;
  • цех N 3 — 225 000 руб.;
  • цех N 4 — 150 000 руб.

Приведем корреспонденцию счетов учета полуфабрикатов и затрат на производство продукции видов А, Б и В в целом в соответствии с утвержденным на производственном предприятии рабочим планом счетов:

Дебет Кредит Сумма,
руб.
По окончании первого передела учтены
полуфабрикаты по нормативной стоимости
(3000 ед. x 25 руб.)
21-ПФ-1 20-1-ЦехN1 75 000
Полуфабрикаты переданы в цех N 2 для
дальнейшей обработки
20-1-ЦехN2 21-ПФ-1 75 000
По окончании второго передела учтены
полуфабрикаты по нормативной стоимости
(3000 ед. x 50 руб.)
21-ПФ-2 20-1-ЦехN2 150 000
Полуфабрикаты переданы в цех N 3 для
дальнейшей обработки:
— продукции А
(1500 ед. x 50 руб.)
20-1-ЦехN3 21-ПФ-2 75 000
— продукции Б
(1000 ед. x 50 руб.)
50 000
— продукции В
(500 ед. x 50 руб.)
25 000
По окончании третьего передела учтены по
нормативной стоимости полуфабрикаты:
— продукции А
(1500 ед. x 75 руб.)
21-ПФ-3А 20-1-ЦехN3 112 500
— продукции Б
(1000 ед. x 150 руб.)
21-ПФ-3Б 150 000
— продукции В
(500 ед. x 225 руб.)
21-ПФ-3В 112 500
Полуфабрикаты переданы в цех N 4 для
окончательной обработки:
— продукции А
(1500 ед. x 75 руб.)
20-1-ЦехN4 21-ПФ-3А 112 500
— продукции Б
(1000 ед. x 150 руб.)
21-ПФ-3Б 150 000
— продукции В
(500 ед. x 225 руб.)
21-ПФ-3В 112 500
По нормативной производственной
себестоимости оприходована на склад:
— продукция А
(1500 ед. x 100 руб.)
43-А 40 150 000
— продукция Б
(1000 ед. x 200 руб.)
43-Б 200 000
— продукция В
(500 ед. x 300 руб.)
43-В 150 000
Собраны фактические затраты (прямые и
косвенные):
— цеха N 1 20-1-ЦехN1 10-1, 70,
69, 02, 25
80 000
— цеха N 2 20-1-ЦехN2 95 000
— цеха N 3 20-1-ЦехN3 225 000
— цеха N 4 20-1-ЦехN4 150 000
Сформирована фактическая
производственная себестоимость выпуска
продукции всех трех видов <*>
40 20-1-ЦехN1 5 000
20-1-ЦехN2 20 000
20-1-ЦехN4 525 000
Разница между фактической и нормативной
себестоимостью произведенной продукции
отнесена на себестоимость продаж
(5000 + 20 000 + 525 000 — 150 000 —
200 000 — 150 000) руб.
90-2 40 50 000

<*> В аналитическом учете по кредиту счета 20 формируется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции. Так, в корреспонденции с кредитом субсчета 20-1-ЦехN1 в дебет счета 40 следует списать отклонение суммы фактических затрат от нормативной стоимости полуфабриката первого передела в сумме 5000 руб. (80 000 — 75 000), аналогичным образом определяется сумма, подлежащая списанию в дебет счета 40 с кредита субсчета 20-1-ЦехN2. А уже с кредита счета 20-1-ЦехN4 в дебет счета 40 списывается оставшаяся часть фактических затрат на производство продукции в виде затрат цеха N 4 и стоимости полуфабрикатов последнего передела.

Пример 2. Изменим условия примера 1. Предположим, что полуфабрикаты, полученные после прохождения третьего передела, частично проданы. На сторону реализовано 500 ед. продукции А по цене 100 руб. за штуку и 500 ед. продукции Б по цене 200 руб. за штуку <9>. В связи с этим фактические затраты четвертого передела снизились до 102 500 руб.

<9> Расчеты по НДС в примере не рассматриваются.

Приведем корреспонденцию счетов учета полуфабрикатов и затрат на производство продукции видов А, Б и В:

Закладка Постоянная ссылка.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *