НК РФ 146

Статья 146 НК РФ. Объект налогообложения

П.1 ст.146 НК РФ

Объектом налогообложения признаются следующие операции:

пп.1 реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. (В редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

пп.2 передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; (В редакции Федеральных законов от 29.12.2000 № 166-ФЗ; от 06.08.2001 № 110-ФЗ)

пп.3 выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

пп.4 ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. (В редакции Федерального закона от 27.11.2010 № 306-ФЗ)

П.2 ст.146 НК РФ

В целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения: (В редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)

пп.1 операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса;

пп.2 передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению), а также передача на безвозмездной основе объектов социально-культурного назначения в казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, в муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования; (В редакции Федерального закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ)

пп.3 передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

пп.4 выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления; (В редакции Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ)

пп.4.1 выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 18.07.2011 № 239-ФЗ)

пп.4.2 оказание услуг по предоставлению права проезда транспортных средств по платным автомобильным дорогам общего пользования федерального значения (платным участкам таких автомобильных дорог), осуществляемых в соответствии с договором доверительного управления автомобильными дорогами, учредителем которого является Российская Федерация, за исключением услуг, плата за оказание которых остается в распоряжении концессионера в соответствии с концессионным соглашением; (Подпункт введен — Федеральный закон от 28.11.2011 № 338-ФЗ)

пп.5 передача на безвозмездной основе, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям; (В редакции Федерального закона от 19.07.2011 № 245-ФЗ)

пп.6 операции по реализации земельных участков (долей в них); (Подпункт введен — Федеральный закон от 20.08.2004 № 109-ФЗ)

пп.7 передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам); (Подпункт введен — Федеральный закон от 22.07.2005 № 118-ФЗ)

пп.8 передача денежных средств или недвижимого имущества на формирование или пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций»; (Подпункт введен — Федеральный закон от 30.12.2006 № 276-ФЗ; в редакции Федерального закона от 21.11.2011 № 328-ФЗ)

пп.8.1 передача недвижимого имущества в случае расформирования целевого капитала некоммерческой организации, отмены пожертвования или в ином случае, если возврат такого имущества, переданного на пополнение целевого капитала некоммерческой организации, предусмотрен договором пожертвования и (или) Федеральным законом от 30 декабря 2006 года № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций». Норма настоящего подпункта применяется при передаче такого имущества некоммерческой организацией — собственником целевого капитала жертвователю, его наследникам (правопреемникам) или другой некоммерческой организации в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2006 года № 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций»; (Подпункт введен — Федеральный закон от 21.11.2011 № 328-ФЗ)

пп.9 операции по реализации налогоплательщиками, являющимися российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», в рамках исполнения обязательств по соглашению, заключенному Международным олимпийским комитетом с Олимпийским комитетом России и городом Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи; (Подпункт введен — Федеральный закон от 01.12.2007 № 310-ФЗ, положения подпункта применяются до 1 января 2017 года)

пп.9.1 оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование автономной некоммерческой организации «Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи», являющейся российским организатором XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 1 декабря 2007 года № 310-ФЗ «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», олимпийских объектов федерального значения, перечень которых в соответствии с частью 22 статьи 14 указанного Федерального закона определяется Правительством Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 23.07.2013 № 216-ФЗ, положения подпункта применяются до 1 января 2017 года)

пп.9.2 передача на безвозмездной основе олимпийских объектов федерального значения в государственную или муниципальную собственность, в собственность Государственной корпорации по строительству олимпийских объектов и развитию города Сочи как горноклиматического курорта; (Подпункт введен — Федеральный закон от 23.07.2013 № 216-ФЗ, положения подпункта применяются до 1 января 2017 года)

пп.9.3 передача в собственность на безвозмездной основе образовательным и научным некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования; (Подпункт введен — Федеральный закон от 29.12.2015 № 396-ФЗ)

пп.10 оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования; (Подпункт введен — Федеральный закон от 25.11.2009 № 281-ФЗ)

пп.11 выполнение работ (оказание услуг) в рамках дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации, реализуемых в соответствии с решениями Правительства Российской Федерации; (Подпункт введен — Федеральный закон от 05.04.2010 № 41-ФЗ)

пп.12 операции по реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями и составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22 июля 2008 года № 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»; (Подпункт введен — Федеральный закон от 28.12.2010 № 395-ФЗ; в редакции Федерального закона от 27.11.2018 № 424-ФЗ)

13) связанные с осуществлением мероприятий, предусмотренных Федеральным законом «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года, чемпионата Европы по футболу UEFA 2020 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», операции по реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав Организационным комитетом «Россия-2018», дочерними организациями Организационного комитета «Россия-2018», Российским футбольным союзом, производителями медиаинформации FIFA и поставщиками товаров (работ, услуг) FIFA, определенными указанным Федеральным законом и являющимися российскими организациями, а также связанные с осуществлением мероприятий по подготовке и проведению в Российской Федерации чемпионата Европы по футболу UEFA 2020 года, предусмотренных указанным Федеральным законом, операции по реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав Российским футбольным союзом и локальной организационной структурой, коммерческими партнерами UEFA, поставщиками товаров (работ, услуг) UEFA и вещателями UEFA, определенными указанным Федеральным законом, в период по 31 декабря 2020 года включительно; (Подпункт введен — Федеральный закон от 07.06.2013 № 108-ФЗ; в редакции Федерального закона от 30.11.2016 № 404-ФЗ) (В редакции Федерального закона от 01.05.2019 № 101-ФЗ)

пп.14 реализация автономной некоммерческой организацией, созданной в соответствии с Федеральным законом «О защите интересов физических лиц, имеющих вклады в банках и обособленных структурных подразделениях банков, зарегистрированных и (или) действующих на территории Республики Крым и на территории города федерального значения Севастополя», имущества и имущественных прав и оказание этой организацией услуг по представлению интересов вкладчиков; (Подпункт введен — Федеральный закон от 20.04.2014 № 78-ФЗ)

пп.15 операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами); (Подпункт введен — Федеральный закон от 24.11.2014 № 366-ФЗ)

пп.16 передача на безвозмездной основе органам государственной власти субъектов Российской Федерации и органам местного самоуправления имущества, в том числе объектов незавершенного строительства, акционерным обществом, которое создано в целях реализации соглашений о создании особых экономических зон и 100 процентов акций которого принадлежит Российской Федерации, и хозяйственными обществами, созданными с участием такого акционерного общества в указанных целях, являющимися управляющими компаниями особых экономических зон; (Подпункт введен — Федеральный закон от 27.11.2017 № 351-ФЗ)

17) передача на безвозмездной основе:

в собственность некоммерческой организации, основными уставными целями которой являются популяризация и проведение чемпионата мира FIA «Формула-1», объекта недвижимого имущества для проведения шоссейно-кольцевых автомобильных гонок серии «Формула-1», а также одновременно с указанным объектом недвижимого имущества нематериальных активов и (или) необходимых для обеспечения функционирования указанного объекта недвижимого имущества объектов инфраструктуры, движимого имущества;

в государственную или муниципальную собственность объекта недвижимого имущества, предназначенного для проведения спортивных мероприятий по конькобежному спорту, а также одновременно с указанным объектом недвижимого имущества необходимых для обеспечения функционирования указанного объекта недвижимого имущества объектов инфраструктуры, движимого имущества;

(Подпункт введен — Федеральный закон от 04.06.2018 № 143-ФЗ) (В редакции Федерального закона от 26.07.2019 № 211-ФЗ)

пп.18 передача на безвозмездной основе органам государственной власти и (или) органам местного самоуправления результатов работ по созданию и (или) реконструкции объектов теплоснабжения, централизованных систем горячего водоснабжения, холодного водоснабжения и (или) водоотведения, отдельных объектов таких систем, находящихся в государственной или муниципальной собственности и переданных во временное владение и пользование налогоплательщику в соответствии с договорами аренды, а также объектов теплоснабжения, централизованных систем горячего водоснабжения, холодного водоснабжения и (или) водоотведения, отдельных объектов таких систем, созданных налогоплательщиком в течение срока действия договоров аренды, в случае заключения этим налогоплательщиком в отношении данных объектов концессионных соглашений в соответствии с частью 1 статьи 51 Федерального закона от 21 июля 2005 года № 115-ФЗ «О концессионных соглашениях»; (Подпункт введен — Федеральный закон от 12.11.2018 № 414-ФЗ)

пп.19 передача на безвозмездной основе в государственную казну Российской Федерации объектов недвижимого имущества; (Подпункт введен — Федеральный закон от 15.04.2019 № 63-ФЗ)

пп.20 передача на безвозмездной основе имущества в собственность Российской Федерации для целей организации и (или) проведения научных исследований в Антарктике. (Подпункт введен — Федеральный закон от 15.04.2019 № 63-ФЗ)

Вопрос: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказанию услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

В целях гл. 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).

Таким образом, в соответствии со ст. 146 НК РФ передача имущественных прав на безвозмездной основе не признается объектом налогообложения по НДС.

В п. 2 ст. 154 НК РФ порядок определения налоговой базы установлен только в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе. Налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Статьей 40 «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения» НК РФ не предусмотрены принципы определения цены имущественных прав для целей налогообложения.

Являются ли объектом налогообложения по НДС операции по передаче имущественных прав на безвозмездной основе?

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 29 июля 2011 г. N 03-07-11/204

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по передаче имущества в пользование на безвозмездной основе и сообщает.

Согласно п. 1 ст. 146 гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом в целях гл. 21 Кодекса оказание услуг на безвозмездной основе признается их реализацией.

В соответствии с п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) по договору безвозмездного пользования одна сторона обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне, а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. При этом п. 2 данной статьи ГК РФ предусмотрено, что к договору безвозмездного пользования применяются правила, предусмотренные ГК РФ в отношении договора аренды.

Учитывая изложенное, услуги по безвозмездной передаче имущества в пользование подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Одновременно сообщаем, что Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ, вступающим в силу с 1 октября 2011 г., в пп. 5 п. 2 ст. 146 Кодекса внесены изменения, согласно которым не признается объектом налогообложения оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

• Статья 143. Налогоплательщики
• Статья 144. Утратила силу. — Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ.
• Статья 145. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика
• Статья 145.1. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика организации, получившей статус участника проекта по осуществлению исследовательской и научно-технологической деятельности
• Статья 146. Объект налогообложения
• Статья 147. Место реализации товаров
• Статья 148. Место реализации работ (услуг)
• Статья 149. Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)
• Статья 150. Ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, не подлежащий налогообложению (освобождаемый от налогообложения)
• Статья 151. Особенности налогообложения при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и вывозе товаров с территории Российской Федерации
• Статья 152. Утратила силу с 1 января 2011 года. — Федеральный закон от 27.11.2010 N 306-ФЗ.
• Статья 153. Налоговая база
• Статья 154. Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)
• Статья 155. Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав
• Статья 156. Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров
• Статья 157. Особенности определения налоговой базы и особенности уплаты налога при осуществлении транспортных перевозок и реализации услуг международной связи
• Статья 158. Особенности определения налоговой базы при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса
• Статья 159. Порядок определения налоговой базы при совершении операций по передаче товаров (выполнению работ, оказанию услуг) для собственных нужд и выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления
• Статья 160. Порядок определения налоговой базы при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией
• Статья 161. Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами
• Статья 162. Особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)
• Статья 162.1. Особенности налогообложения при реорганизации организаций
• Статья 162.2. Особенности определения налоговой базы на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя
• Статья 163. Налоговый период
• Статья 164. Налоговые ставки
• Статья 165. Порядок подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов
• Статья 166. Порядок исчисления налога
• Статья 167. Момент определения налоговой базы
• Статья 168. Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю
• Статья 169. Счет-фактура
• Статья 169.1. Компенсация суммы налога физическим лицам — гражданам иностранных государств при вывозе товаров за пределы таможенной территории Евразийского экономического союза. Порядок и условия осуществления такой компенсации
• Статья 170. Порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)
• Статья 171. Налоговые вычеты
• Статья 171.1. Восстановление сумм налога, принятых к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств
• Статья 172. Порядок применения налоговых вычетов
• Статья 173. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет
• Статья 174. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет
• Статья 174.1. Особенности исчисления и уплаты в бюджет налога при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, договором доверительного управления имуществом или концессионным соглашением на территории Российской Федерации
• Статья 174.2. Особенности исчисления и уплаты налога при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме
• Статья 175. Исключена. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ.
• Статья 176. Порядок возмещения налога
• Статья 176.1. Заявительный порядок возмещения налога
• Статья 177. Сроки и порядок уплаты налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией
• Статья 178. Утратила силу. — Федеральный закон от 06.06.2003 N 65-ФЗ.

Какие операции облагаются НДС?

Согласно п. 1 статьи 146 НК РФ объектами налогообложения являются: 1. реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ; 2. продажа предметов залога (вещей и/или имущественных прав); 3. передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации; 4. передача имущественных прав. Уточняется также, что при налогообложении учитываются выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, ввоз товаров на территорию РФ и передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд. Налоговая база при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг и при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), а при ввозе товаров на территорию РФ НДС рассчитывается с таможенной стоимости этих товаров, суммированной с размером таможенной пошлины и акцизов (по подакцизным товарам).

Начисляется ли НДС, если товар не реализован?

Согласно п. 1 статьи 39 НК РФ, реализация товаров, работ или услуг – это передача (обмен) прав собственности на эти товары, результаты этих работ или непосредственное оказание услуг одним лицом другому. Поэтому если не зафиксировано перехода права собственности, то и реализация отсутствует.

Такая трактовка статьи 146 НК РФ подтверждается несколькими судебными постановлениями ФАС Центрального округа (от 10.11.2005 N А62-644/2005 и от 08.11.2005 N А62-1130/2005), признавшего, что передача произведенной продукции для последующей розничной продажи в собственных магазинах не является реализацией. А значит, у налоговиков в данном случае нет оснований начислять НДС, исходя из торговой наценки, установленной магазинами на данные товары.

Реализацией для юридических лиц также не считается безвозмездная передача денежных средств в собственность физического лица (письмо Минфина РФ от 11.04.2011 N 03-07-11/87) и выдача работнику подарочного купона (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2012 N А56-41014/2011). Кроме того, иногда суды не признают наличие объекта налогообложения по НДС в случае займа в натуральной форме, учитывая, что этот заем предоставляется на возвратной основе (Постановление ФАС Московского округа от 23.04.2008 N КА-А40/3008-08).

Неоднозначная трактовка статьи 146 НК РФ возникает при разбирательствах относительно начисления НДС налогоплательщикам, которые, не являясь банками, выдают поручительства за третьих лиц. Очевидно: такие налогоплательщики не должны платить НДС именно потому, что не считаются кредитными учреждениями. Одновременно отсутствует факт реализации (нет фактического движения стоимости) в рамках договора о поручительстве, что также освобождает от НДС.

Когда доходы залогодержателя облагаются НДС?

Согласно п.1 статьи 146 НК РФ повод для начисления НДС возникает при продаже предметов залога (вещей и/или имущественных прав). При этом суды настаивают, что доходы ломбардов в виде полученных от клиентов процентов по предоставленным кредитам не должны облагаться НДС (Постановление ФАС Центрального округа от 01.11.2006 N А64-867/06-13, Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23.12.2005 N А56-1215/2005). Судьи отмечают, что предмет залога и права на него не переходят ломбарду (залогодержателю), а при его реализации налог должен заплатить именно собственник имущества.

Как обойти начисление НДС при передаче товаров и оказании услуг?

Довольно четко налоговики следуют правилу начисления НДС в случае оказания услуг по доставке работников с/на рабочее место. В Письме Минфина от 04.12.2006 N 03-03-05/21 на этот счет указано, что компания имеет право отнести эти затраты на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, только в том случае, когда необходимость обеспечения транспортом сотрудников указана в трудовых договорах. Иначе налогоплательщик обязан с этих сумм выплачивать НДС. Не все так просто при передаче товаров работникам в счет оплаты труда. Налоговики полагают, что передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) при оплате труда в натуральной форме должна облагаться НДС. Причем, налоговая база в этом случае определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная в случае необходимости с учетом акцизов без включения в них налога. Таким образом, безвозмездная раздача обедов сотрудникам, предусмотренная трудовыми договорами и являющаяся частью оплаты труда, является объектом обложения НДС. В то же время суды считают правомерными операции налогоплательщика по уменьшению налогооблагаемой прибыли на затраты по оплате труда в натуральной форме, учитывая, что экономическую выгоду в таком случае хозяйствующий субъект не получает. Налоговики и судьи не пришли к единому мнению и относительно начисления НДС при передаче обществом своему участнику имущества (в том числе недвижимого) в счет выплаты дивидендов. В финансовом ведомстве отмечают, что в таком случае право собственности на определенное имущество переходит к участнику общества, то есть прослеживается передача имущественных прав, что, согласно статье 146 НК РФ, признается объектом обложения НДС. Но суды при этом подчеркивают, что выплата дивидендов акционеру в виде недвижимого имущества не является его реализацией, и не подлежит налогообложению (Постановление ФАС Уральского округа от 23.05.2011 N Ф09-1246/11-С2).

Как НДС начисляется при строительстве?

Строительно-монтажные работы для собственного потребления также признаются объектом налогообложения НДС. Согласно п. 2 статьи 159 НК РФ налоговая база в этом случае определяется как стоимость выполненных работ, включающая все понесенные расходы, в том числе реорганизованной (реорганизуемой) организации.

Очевидно, что при строительстве объектов с целью их дальнейшей продажи не идет речи о работах, выполненных «для собственного потребления». Поэтому НДС будут начислять только при реализации построенного объекта. Аналогично НДС не начисляется в том случае, если строительные работы осуществлялись только подрядными организациями без участия налогоплательщика (Письмо Минфина от 09.09.2010 N 03-07-10/12). Такая ситуация бывает, когда организация является инвестором и заказчиком-застройщиком, осуществляющим контроль за ходом строительства, но не принимающим непосредственного участия в строительно-монтажных работах.

Если же налогоплательщик своими силами выполняет эти работы, то по статье 146 НК РФ он обязан платить НДС. В то же время исчисленный налог уменьшается на налоговые вычеты, предусмотренные п. 6 статьи 171 НК РФ, то есть налоговая база будет уменьшена на:

— суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств;

— суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ;

— суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Строительно-монтажные работы, осуществляемые одновременно силами подрядчика и непосредственно налогоплательщика, также считаются объектами налогообложения НДС. Но платить налог обязан в этом случае именно подрядчик, как поставщик соответствующих услуг.

Кроме того, не признается поводом для начисления НДС передача подрядчиками на давальческих условиях материалов, необходимых для проведения капитального строительства подрядным способом. А вот расходы на разработку проектно-сметной документации собственными силами и стоимость товаров (работ, услуг), приобретаемых для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, организации обязательно должны включать в налоговую базу по НДС (Письмо Минфина от 22.03.2011 N 03-07-10/07, Письмо Минфина от 17.03.2011 N 03-07-10/05).

Отдельным поводом для разбора статьи 146 НК РФ служит передача арендодателю неотделимых улучшений арендуемого недвижимого имущества. Если арендодатель согласился на улучшение своего имущества, то арендатор имеет право на возмещение своих затрат. При этом возникает вопрос, должен ли арендатор платить НДС, если передал неотделимые улучшения арендуемого имущества бесплатно. Судьи полагают, что проведение ежегодного ремонта в арендуемом помещении нельзя назвать реализацией, продажей или передачей товара, услуги, работы. Однако налоговики в этом случае ссылаются на Приказ Росстата от 09.12.2014 N 691, где уточняется:

«К строительно-монтажным работам (включая монтаж и наладку оборудования, необходимого для эксплуатации зданий, например, установка и монтаж оборудования для отопления, вентиляции, лифтов, систем электро-, газо- и водоснабжения), выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организации, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные строительными организациями по собственному строительству (не в рамках подрядных договоров, а, например, при реконструкции собственного административно-хозяйственного здания, строительству собственной производственной базы и тому подобного)».

Тем не менее, суды настаивают: имущество арендуемое, а не собственное, а значит, и объекта налогообложения не возникает, поскольку строительно-монтажные работы не производятся для собственных нужд.

Как начисляется НДС при импорте товаров?

Ввоз практически любого товара на таможенную территорию РФ обязывает налогоплательщиков платить НДС, как часть таможенных платежей. Список товаров, которые при импорте не облагаются налогом на добавленную стоимость, прописан в статье 150 НК РФ. Учитывая, что в нем отсутствуют товары и оборудование, которые ввозятся в страну РФ в качестве паевых взносов, при их импорте налогоплательщики обязаны платить НДС (письмо Минфина РФ от 12.01.2012 N 03-07-08/03). В указанный перечень не включены и премии-награды, ввозимые в страну для награждения победителей различных конкурсов (письмо Минфина РФ от 02.08.2011 N 03-07-08/246). От налога не спастись и индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения (УСН). Несмотря на то, что они не признаются налогоплательщиками НДС, они обязаны платить налог в случае импорта товаров на территорию РФ (письмо Минфина РФ от 29.12.2011 N 03-07-14/132).

Какие операции не облагаются НДС?

Подробный перечень операций, на которые не начисляется НДС, детально прописан в п.2 статьи 146 НК РФ. В него вошли:

1) операции, указанные в п. 3 статьи 39 Кодекса;

2) передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

3) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

4) выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

4.1) выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации;

4.2) оказание услуг по предоставлению права проезда транспортных средств по платным автомобильным дорогам общего пользования федерального значения (платным участкам таких автомобильных дорог), осуществляемых в соответствии с договором доверительного управления автомобильными дорогами, учредителем которого является Российская Федерация, за исключением услуг, плата за оказание которых остается в распоряжении концессионера в соответствии с концессионным соглашением;

5) передача на безвозмездной основе, оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;

6) операции по реализации земельных участков (долей в них);

7) передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам);

8) передача денежных средств или недвижимого имущества на формирование или пополнение целевого капитала некоммерческой организации в порядке, установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций»;

8.1) передача недвижимого имущества в случае расформирования целевого капитала некоммерческой организации, отмены пожертвования или в ином случае, если возврат такого имущества, переданного на пополнение целевого капитала некоммерческой организации, предусмотрен договором пожертвования и (или) Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций». Норма настоящего подпункта применяется при передаче такого имущества некоммерческой организацией — собственником целевого капитала жертвователю, его наследникам (правопреемникам) или другой некоммерческой организации в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций»;

9) до 1 января 2017 года операции по реализации налогоплательщиками, являющимися российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», в рамках исполнения обязательств по соглашению, заключенному Международным олимпийским комитетом с Олимпи йским комитетом России и городом Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи;

9.1) до 1 января 2017 года оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование автономной некоммерческой организации «Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи», являющейся российским организатором XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 1 декабря 2007 года N 310-ФЗ «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», олимпийских объектов федерального значения, перечень которых в соответствии с частью 22 статьи 14 указанного Федерального закона определяется Правительством Российской Федерации;

9.2) до 1 января 2017 года передача на безвозмездной основе олимпийских объектов федерального значения в государственную или муниципальную собственность, в собственность Государственной корпорации по строительству олимпийских объектов и развитию города Сочи как горноклиматического курорта;

10) оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование некоммерческим организациям на осуществление уставной деятельности государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования;

11) выполнение работ (оказание услуг) в рамках дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации, реализуемых в соответствии с решениями Правительства Российской Федерации;

12) операции по реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями и составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, выкупаемого в порядке, установленном Федеральным законом от 22 июля 2008 года N 159-ФЗ «Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»;

13) связанные с осуществлением мероприятий, предусмотренных Федеральным законом «О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», операции по реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав Организационным комитетом «Россия-2018», дочерними организациями FIFA, Российским футбольным союзом, производителями медиаинформации FIFA и поставщиками товаров (работ, услуг) FIFA, определенными указанным Федеральным законом и являющимися российскими организациями;

14) реализация автономной некоммерческой организацией, созданной в соответствии с Федеральным законом «О защите интересов физических лиц, имеющих вклады в банках и обособленных структурных подразделениях банков, зарегистрированных и (или) действующих на территории Республики Крым и на территории города федерального значения Севастополя», имущества и имущественных прав и оказание этой организацией услуг по представлению интересов вкладчиков;

15) операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

Как освободить от НДС основные средства?

Несмотря на четкие формулировки в п. 2 статьи 146 НК РФ, руководителям некоммерческих организаций надо помнить, что для освобождения от НДС при получении основных средств (нематериальных активов и (или) иного имущества) на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательством, или на формирование/пополнение целевого капитала в уставных документах организации должно быть четко указано, что подобные взносы являются источником формирования необходимого имущества. Владельцам компаний, имеющих дочерние организации, в свою очередь, следует позаботиться о том, чтобы передача имущества последним носила исключительно инвестиционный характер. Тогда, согласно Письму Минфина от 28.06.2010 N 03-07-07/42 оснований для налогообложения НДС из-за передачи имущественных прав не возникнет.

Облагается ли НДС дополнительный доход госучреждения?

Федеральным законом от 21.12.2001 N 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества» предусмотрено, что государственные и муниципальные унитарные предприятия имеют право распоряжаться имуществом, закрепленным за ними в хозяйственном ведении или оперативном управлении. В том числе это имущество можно выставлять на продажу. И с суммы, вырученной от продажи в ходе приватизации недвижимости, продавец не должен платить НДС.

Однако во всех случаях отчуждения имущества чиновникам надо помнить: освобождение от налога допускается в том случае, если одновременно выполняется несколько условий:

— работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления;

— обязательность выполнения этих работ (услуг) должна быть установлена федеральным законодательством или законодательством субъектов Российской Федерации либо актами органов местного самоуправления;

— на указанные органы должны быть возложены исключительные полномочия в установленной сфере деятельности.

Если хотя бы одно из условий не соблюдается, появляется основание для начисления НДС. Например, федеральное государственное учреждение, являясь бюджетным, получает дополнительный доход, оказывая жилищно-коммунальные услуги на возмездной основе. В ходе проверки налоговики посчитали, что данные услуги не являются исключительными полномочиями учреждения, а значит, появился объект налогообложения и, соответственно, повод для начисления НДС.

Этот налог обязаны платить и органы местного самоуправления в рамках договоров на установку и эксплуатацию рекламных конструкций на имуществе, находящемся в муниципальной собственности. В письме от 07.05.2008 N 03-07-11/178 Минфин уточняет, что у органов местного самоуправления в данном случае нет исключительных полномочий.

Нужно ли платить НДС при продаже земли?

Согласно пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков (долей в них) налогом не облагаются. Причем, кто бы ни продавал землю, все эти операции освобождены от уплаты НДС. Более того, никаких налогов государство не берет даже при последующих случаях реализации участка.

Нужно ли платить НДС с субсидий на создание бизнеса?

Объекта обложения НДС не возникает при выполнении работ (оказание услуг) по снижению напряженности на рынке труда. То есть налог не надо будет платить с субсидий на создание собственного дела или увеличения количества рабочих мест (письмо Минфина России от 22.08.2011 N 03-11-11/214); с затрат на опережающее профессиональное обучение работников, находящихся под угрозой увольнения (письмо Минфина России от 15.07.2010 N 03-07-07/47); при реализации мероприятий, прописанных договорами с центром занятости (письмо Минфина России от 23.04.2010 N 03-04-06/1-82).

Каковы особенности освобождения от НДС авансов?

Согласно Правилам заполнения декларации по НДС налогоплательщик обязан указывать в ней только авансы, полученные в счет поставки товаров (работ, услуг) с длительным производственным циклом изготовления. С этих сумм налог придется платить.

В то же время, на основании пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ, НДС не исчисляется с авансов, полученных в счет поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), которые:

• облагаются НДС по ставке 0 процентов (пункт 1 статьи 164 НК РФ);
• не облагаются НДС (статья 149, пункт 2 статьи 146 НК РФ);
• реализованы за пределами РФ (статьи 147 и 148 НК РФ, Письмо Минфина от 21.10.2008 № 03-07-08/243);
• имеют длительный производственный цикл изготовления и включены в специальный правительственный Перечень.

При получении авансов за облагаемые по нулевой ставке или не облагаемые товары налогоплательщики счет-фактуры не составляют. Кроме того, такие суммы не отражаются в декларациях по НДС, а значит и не подлежат обложению налогом.

Рассылка новостей журнала «Планово-экономический отдел»

Порядок исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее — налог на доходы), установлен гл. 15 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК).

Иностранные или международные организации (далее — иностранные организации), не осуществляющие указанную деятельность, признаются плательщиками налога на доходы по доходам, извлекаемым из источников Республики Беларусь, перечисленным в ст. 146 НК.

Налог на доходы исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет налоговым агентом, т. е. лицом, являющимся источником выплаты доходов плательщику.

Следует отметить, что бюджетные организации наравне с иными белорусскими организациями обязаны удерживать с доходов иностранной организации налог на доходы и перечислять его в бюджет Республики Беларусь в соответствии с нормами гл. 15 НК.

Белорусские организации, применяющие особые режимы налогообложения, в т. ч. уплачивающие налог при УСН, единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции, при выплате доходов иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь, также должны исполнять обязанности налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы и представлять в налоговые органы налоговые декларации.

Для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и получающих доход из источников в Республике Беларусь, установлены ставки налога на доходы, представленные на схеме.

Следует отметить, что п. 2 ст. 5 НК предусмотрено, что если нормами международных договоров Республики Беларусь установлены иные нормы, чем те, которые предусмотрены Налоговым кодексом и иными законодательными актами Республики Беларусь, то применяются нормы международного договора, если иное не определено нормами международного права.

Для получения преференций, предусмотренных международными договорами Республики Беларусь по вопросам налогообложения, необходимо соблюдение требований ст. 151 НК с учетом положений Инструкции о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, международной организации, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 (в ред. от 31.01.2017; далее — Постановление № 42).

Налоговым периодом налога на доходы признается календарный месяц, на который приходится определяемая в соответствии со ст. 148 НК дата возникновения обязательства по уплате этого налога.

Форма налоговой декларации (расчета) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее — декларация по налогу на доходы), и порядок ее заполнения установлены приложением 18 к Постановлению № 42 и гл. 16 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной Постановлением № 42, соответственно.

Налоговая декларация по налогу на доходы представляется и заполняется отдельно по каждому плательщику — иностранной организации.

Рассмотрим вопросы, наиболее часто возникающие у плательщиков налога на доходы.

? Для доставки в Республику Беларусь приобретенного в Российской Федерации товара белорусская организация заключила договор автомобильной перевозки грузов с иностранной организацией, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство. Следует ли удерживать в данной ситуации налог на доходы?

В соответствии с подп. 1.1 ст. 146 НК объектами налогообложения налогом на доходы являются плата за перевозку, фрахт, демередж и прочие платежи, возникающие при перевозках, в связи с осуществлением международных перевозок (за исключением перевозки пассажиров в международных перевозках, платы за перевозку, фрахта, диспача, демереджа, возникающих в связи с осуществлением международных перевозок грузов морским транспортом), а также платежи за оказание транспортно-экспедиционных услуг (за исключением услуг в области транспортно-экспедиционной деятельности при организации международных перевозок грузов морским транспортом).

В рассматриваемом случае плата за перевозку, причитающаяся иностранной организации от белорусской, является объектом налогообложения налогом на доходы.

Вместе с тем следует учитывать положения международного договора об устранении двойного налогообложения, заключенного между Республикой Беларусь и государством местонахождения иностранной организации. Как правило, названные выше доходы подлежат налогообложению в Республике Беларусь в том случае, если иностранная организация осуществляет деятельность в Беларуси через постоянное представительство.

Для применения норм международного договора необходимо подтверждение постоянного местонахождения нерезидента в иностранном государстве. Оно должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства и может быть представлено в налоговый орган как самим нерезидентом, так и белорусской организацией.

Таким образом, при наличии подтверждения постоянного местонахождения организации в иностранном государстве налог на доходы не удерживается.

? Иностранная организация в ноябре 2016 г. предоставила белорусской организации заем на один год. По условиям договора займа проценты уплачиваются в конце срока пользования займом. Заемщик начисляет иностранной организации проценты ежемесячно в день начисления дохода от долговых обязательств по займам. Организация определила дату начисления дохода как дату отражения в бухгалтерском учете факта его выплаты. Правильно ли это?

Согласно подп. 1.2 ст. 146 НК объектом налогообложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются полученные плательщиком от источников в Республике Беларусь процентные (купонные) доходы от долговых обязательств любого вида независимо от способа их оформления, в т. ч. по кредитам, займам.

В отношении доходов от долговых обязательств по кредитам, займам установлен отдельный порядок определения дня начисления дохода иностранной организации.

Согласно подп. 2-1.1 и 2-1.2 ст. 148 НК налоговым агентам предоставлено право самостоятельно выбирать дату, которая признается днем начисления дохода (платежа) по кредитам, займам. Ей может быть дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством):

• обязательств перед иностранной организацией по выплате дохода от долговых обязательств по кредитам, займам;
• факта выплаты дохода иностранной организации от указанных обязательств.

В рассматриваемом случае организация правомерно определила дату начисления дохода как дату отражения в бухгалтерском учете факта его выплаты.

? Белорусская организация исчислила и уплатила российской организации пеню за нарушение условий договора без удержания налога на доходы. Необходимо ли в данном случае произвести удержание этого налога?

В соответствии с подп. 1.7 ст. 146 НК иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но получающие доходы из источников в Республике Беларусь в виде неустоек (штрафов, пеней) и других видов санкций за нарушение условий договоров, уплачивают налог на доходы по ставке, установленной п. 1 ст. 149 НК в размере 15 %.

С учетом нормы ст. 18 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество, подписанного в г. Москве 21.04.1995 (далее — Соглашение), в данном случае указанные доходы облагаются налогом в Республике Беларусь.

Налог на доходы, полученные в виде пени, исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет Республики Беларусь белорусской организацией начислившей и выплатившей ее российской организации (п. 3 ст. 150 НК).

Соглашением и Налоговым кодексом не предусмотрен возврат из бюджета Республики Беларусь удержанного у иностранной организации налога на доходы, полученные в виде неустоек (штрафов, пеней) и других видов санкций за нарушение условий договоров.

В рассматриваемом случае белорусской организации следовало удержать и перечислить в бюджет налог на доходы в размере 15 % с сумм пени, начисленных российской организации.

? Белорусская организация оплачивает украинской организации оказанные услуги по подтверждению соответствия продукции требованиям технических нормативных правовых актов Республики Беларусь в области технического нормирования и стандартизации. Должна ли она исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы в этой ситуации?

Согласно подп. 1.12.1. ст. 146 НК объектом налогообложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются полученные плательщиком от источников в Республике Беларусь доходы от оказания услуг, в т. ч. консультационных, бухгалтерских, аудиторских, маркетинговых, юридических, инжиниринговых (за исключением доходов от услуг, оказываемых белорусским организациям и белорусским индивидуальным предпринимателям в целях подтверждения соответствия процесса производства, продукции, иных объектов требованиям технических нормативных правовых актов Республики Беларусь в области технического нормирования и стандартизации и (или) требованиям, установленным законодательством иностранного государства или международными стандартами). К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации товаров (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации объектов инфраструктуры, промышленных, сельскохозяйственных и других объектов.

Таким образом, доходы иностранной (украинской) организации от оказания услуг по подтверждению соответствия продукции требованиям технических нормативных правовых актов Республики Беларусь в области технического нормирования и стандартизации не признаются объектом налогообложения налогом на доходы. Следовательно, в отношении них у белорусской организации не возникает обязанность исчислять, удерживать и перечислять в бюджет данный налог.

? Иностранная организация оказала консультационные услуги резиденту Республики Беларусь. 10 февраля 2017 г. подписан документ, подтверждающий это. Расчет с иностранной организацией за оказанные услуги произведен 23 марта 2017 г. Какую дату следует считать днем начисления дохода для целей исчисления налога на доходы?

Для определения дня начисления дохода (платежа) иностранной организации следует руководствоваться требованиями п. 2 ст. 148 НК.

Согласно этой норме таким днем признается наиболее ранняя из следующих дат:

• дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выполнения иностранной организацией работ, оказания услуг;
• дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).

В данном случае наиболее ранней датой и соответственно днем начисления дохода иностранной организации является 10 февраля, т. к. на эту дату белорусской организации следует отразить хозяйственную операцию по приобретению услуг в бухгалтерском учете.

Эту же дату следует указать в гр. 4 налоговой декларации по налогу на доходы.

? Организация «А» — резидент Украины представила документ, датированный 22 ноября 2016 г., подтверждающий постоянное местонахождение в Украине, в котором не указан период его действия. В течение какого периода действует указанный документ?

В соответствии со ст. 151 НК подтверждение постоянного местонахождения организации в иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения (далее — подтверждение), представляется в налоговый орган ежегодно и действительно на протяжении календарного года, в котором оно выдано, если иное не установлено рассматриваемой статьей.

Если компетентным органом иностранного государства указан период действия подтверждения, то оно применяется в течение указанного в нем периода.

Подтверждение, выданное без указания периода его действия и заверенное компетентным органом государства постоянного местонахождения иностранной организации в IV квартале текущего года, может применяться на последующий календарный год при наличии в налоговом органе документа, являющегося подтверждением на текущий календарный год постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения.

В случае отсутствия в налоговом органе подтверждения, выданного на текущий календарный год, и при наличии такого документа, заверенного в IV квартале текущего календарного года, он применяется в качестве подтверждения на текущий календарный год либо на период, указанный в нем.

В рассматриваемом случае при наличии в налоговом органе Республики Беларусь документа, подтверждающего местонахождение организации «А» в Украине, выданного на 2016 г., документ, датированный 22 ноября 2016 г., действует в 2017 г.

? Иностранная организация, не осуществляющая деятельность через постоянное представительство в Республике Беларусь, оказывает белорусской организации — заказчику услуги по обеспечению доступа к базам данных. Признается ли сумма оплаты услуг объектом для исчисления налога на доходы?

В соответствии с подп. 1.14 ст. 146 НК с 1 января 2017 г. к услугам суммы оплаты которых признаются объектом налогообложения налогом на доходы, относятся в т. ч. услуги по обеспечению доступа к базам данных.

До 1 января 2017 г. белорусская организация — заказчик (источник выплаты налога на доходы) не должна была удерживать у иностранной организации налог на доходы и перечислять его в бюджет Республики Беларусь.

? В соответствии с договором белорусская организация оплачивает иностранной организации выполнение строительных работ. Является ли стоимость таких работ объектом налогообложения налогом на доходы?

В данном случае организация производит начисление (выплату) доходов, которые не указаны в ст. 146 НК. Следовательно, они не являются объектом налогообложения налогом на доходы и не отражаются в налоговой декларации (расчете) по нему.

? Белорусская организация начислила и выплатила доход в виде с сумм арендных платежей за пользование оборудованием иностранной организации — резиденту Российской Федерации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, не удержав в установленном порядке налог на доходы. Следовало ли белорусской организации производить удержание данного налога при условии, что она в установленный срок за счет собственных средств уплатила его по ставке 10 %?

Согласно гл. 15 НК иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, уплачивают налог на доходы в виде роялти по ставке 15 %. К таким доходам относится в т. ч. вознаграждение за использование имущества на территории Республики Беларусь либо предоставление права пользования им, кроме платежей по аренде международных (континентальных и межконтинентальных) каналов и сетей электросвязи.

В соответствии с п. 3 ст. 150 НК налог на доходы исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, начисляющими и (или) выплачивающими доход иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство. Указанные юридические лица и индивидуальные предприниматели признаются налоговыми агентами и имеют права, несут обязанности, установленные ст. 23 НК.

Статьей 11 Соглашения установлено, что доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в Республике Беларусь и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в Российской Федерации, могут облагаться налогом в Республике Беларусь по ставке, не превышающей 10 % валовой суммы этих доходов.

В п. 3 ст. 11 Соглашения указано, что под доходами от авторских прав и лицензий нужно понимать в т. ч. платежи, полученные в качестве вознаграждения за использование или предоставление права использования промышленного, коммерческого или научного оборудования.

Из приведенных положений Соглашения следует, что доходы российской организации от сдачи в аренду белорусской организации промышленного, коммерческого или научного оборудования облагаются в Республике Беларусь налогом на доходы по ставке 10 % с последующим зачетом сумм этого налога в Российской Федерации.

Для применения пониженной налоговой ставки российская организация самостоятельно или через налогового агента обязана представить в налоговые органы Республики Беларусь подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в Российской Федерации. Это подтверждение представляется по форме и в порядке, установленным ст. 151 НК, Постановлением № 42.

С учетом изложенного белорусская организация как налоговый агент обязана удерживать налог на доходы с сумм арендных платежей, причитающихся резиденту Российской Федерации, по ставке 10 % при наличии подтверждения его постоянного местонахождения в иностранном государстве.

? Белорусская организация регулярно на протяжении года оплачивает иностранной организации (Германия) оказание консультационных, аудиторских услуг. Суммы такой оплаты облагаются в Республике Беларусь налогом на доходы по ставке 15 %. Можно ли применить в этом случае упрощенную процедуру предоставления освобождения от уплаты указанного налога по международному соглашению?

Статьей 151 НК для некоторых иностранных организаций предусмотрена упрощенная процедура подтверждения налогового резидентства, при которой подтверждение, заверенное компетентным органом, может не представляться в налоговый орган.

К таким организациям относятся иностранные организации, постоянное местонахождение которых подтверждается сведениями международного справочника «The Bankers Almanac» (издательство Reed Business Information), международного каталога «BIC Directory» (издание S.W.I.F.T., Customer Operations Services, 1 Av., Adele, 1310 La Hulpe, Belgium) или международного справочника «Airline Coding Directory» (издание «International Air Transport Association», Montreal — Geneva), а также центральные (национальные) банки иностранных государств, органы государственного управления и (или) местные органы власти этих государств.

Выписки из указанных справочников или каталога прилагаются налоговым агентом к налоговой декларации (расчету) по налогу на доходы либо могут быть представлены до установленного законодательством срока ее представления вместе с заявлением произвольной формы.

Таким образом, если информация о местонахождении (регистрации) резидента Германии и иные сведения о нем содержатся в указанных изданиях, при условии представления выписки из них в налоговый орган удержание и уплату налога на доходы производить не следует.

Выводы:

1. Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются плательщиками налога на доходы по доходам, извлекаемым из источников в Республике Беларусь, перечисленным в ст. 146 НК.
2. Положения международных договоров об устранении двойного налогообложения, заключенных между Республикой Беларусь и иностранными государствами, имеют приоритет перед положениями налогового законодательства Республики Беларусь.
3. Для получения преференций, предусмотренных международными договорами по вопросам налогообложения, необходимо соблюдение требований ст. 151 НК с учетом положений Постановления № 42.