Должная осмотрительность

«Должная осмотрительность» при выборе контрагента. Что изменилось с появлением в НК РФ в 2017 году ст. 54.1?

Инна Тимошенко

Ведущий юрист ООО «Сибирская Юридическая Компания»

специально для ГАРАНТ.РУ

Понятие «должной осмотрительности» введено в налоговую практику Постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53). Несмотря на то, что четкого понятия «должной осмотрительности» не содержит ни указанное постановление, ни какой-либо другой источник права, «должная осмотрительность» активно использовалась налоговыми органами и судами в случаях, когда речь шла об обоснованности вычета по НДС и включении расходов в состав затрат при расчете налога на прибыль.

В Постановлении № 53 проявление «должной осмотрительности» рассматривается как один из критериев отсутствия получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

На практике под проявлением «должной осмотрительности и осторожности» понимается использование налогоплательщиком всех доступных ему возможностей для получения и проверки информации о контрагенте.

Быстро оценить благонадежность контрагента, проанализировать перспективы сотрудничества и свести к минимуму финансовые, налоговые и репутационные риски поможет «Экспресс проверка» в составе информационно-правового обеспечения ГАРАНТ.

Оставить заявку

В августе 2017 года была введена в действие ст. 54.1 Налогового кодекса, в определенной степени изменившая подход к методам проверки и оценки добросовестности налогоплательщика.

При этом в рекомендациях ФНС России по применению ст. 54.1 НК РФ было указано, что новая статья не кодифицирует правила, сформулированные правоприменительной практикой, в частности, содержащиеся в Постановлении № 53, а представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами с учетом основных аспектов сформированной до этого судебной практики (письмо ФНС России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@).

ФНС России рядом писем по разъяснению применения ст. 54.1 НК РФ указала налоговым органам и налогоплательщикам на то, что:

• в ст. 54.1 НК РФ перечислены конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением и определены условия, которые должны быть им соблюдены для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам;
• формальные претензии к контрагентам при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения контрагентом сделок, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам;
• ст. 54.1 НК РФ не содержит понятие «непроявление должной осмотрительности»;
• ст. 54.1 НК РФ не предусматривает для налогоплательщика негативные последствия за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев;
• при проведении налоговых проверок после введения ст. 54.1 НК РФ не должны применяться понятия, отраженные в Постановлении № 53, включая понятие «должной осмотрительности», «недобросовестности налогоплательщика»;
• при проведении налоговых проверок после введения ст. 54.1 НК РФ налоговые органы должны правильно квалифицировать выявленные обстоятельства, ссылаясь на конкретный пункт указанной статьи (письмо ФНС России от 16 августа 2017 г. № СА-4-7/16152@, письмо ФНС России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@). После появления таких разъяснений у отдельных налогоплательщиков закономерно возник вопрос: «А стоит ли теперь так тщательно проверять и оценивать контрагента в целях исключения рисков негативных налоговых последствий при изменившемся подходе, касающемся оценки добросовестности налогоплательщика?»

Отметим, что судебная практика за истекший календарный год со дня введения в действие ст. 54.1 НК РФ практически не дает ответа на этот вопрос, поскольку основной массив налоговых споров по проанализированной практике касается налоговых проверок, проводимых (камеральных) или назначенных (выездных) до августа 2017 года. По таким спорам суды продолжают руководствоваться положениями и понятиями, содержащимися в Постановлении № 53.

Однако ответ на указанный вопрос можно усмотреть из разъяснений ФНС России по отдельным обращениям налогоплательщиков (письмо ФНС России от 28 декабря 2017 г. № ЕД-4-2/26807, письмо ФНС России от 18 мая 2018 г. № ЕД-4-2/9521@). Так, при ответе на вопросы об оценке добросовестности налогоплательщика при проведении налоговых проверок, налоговая служба кроме очередных разъяснений о том, что ранее введенные в практику понятия «должной осмотрительности» и «недобросовестности налогоплательщика» при проведении после вступления в силу ст. 54.1 НК РФ налоговых проверок не применяются, все же со ссылкой на ст. 102 НК РФ указала на размещение с 1 июня 2018 года на официальном сайте ФНС России сведений о деятельности налогоплательщиков в форме открытых данных – о среднесписочной численности работников, об уплаченных организацией суммах налогов и сборов, о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это, по мнению налоговиков, предоставит налогоплательщикам дополнительную возможность оценки рисков при проверке контрагента.

Указанные разъяснения подтверждают, что проверка контрагента и проявление необходимой осмотрительности перед заключением сделки не потеряли своей актуальности, только немного поменяли цель и последствия проверки.

Налогоплательщику стоит, как и ранее, проявлять осмотрительность при выборе контрагента, но не с целью доказать впоследствии налоговому органу или суду сам факт его проверки, а для того, чтобы убедиться, что контрагент является добросовестным лицом, ведет реальную деятельность и с ним можно заключить договор без риска негативных налоговых последствий.

Руководствуясь ст. 54.1 НК РФ, налоговые органы должны будут проверять реальность выполнения сделки контрагентом, поэтому налогоплательщику стоит перед сделкой самостоятельно убедиться, что контрагент располагает необходимыми возможностями и ресурсами для выполнения принятых на себя обязательств по сделке.

Указанная проверка будет полезна и с точки зрения исключения гражданско-правовых рисков по исполнению потенциальным контрагентом договора.

Организовать проверку контрагентов можно путем использования специальных профессиональных программ и сервисов.

Кроме указанных действий, минимизирующих или исключающих и налоговые, и гражданско-правовые риски, рекомендую не пренебрегать и иными, дополнительными способами своей финансовой защиты, а именно, использовать в договорных правоотношениях инструменты гарантий (заверений об обстоятельствах (ст. 431.2 Гражданского кодекса) или возмещения потерь (ст. 406.1 ГК РФ), позволяющие компенсировать понесенные в будущем убытки и (или) потери, связанные с отказом в вычетах по НДС или непринятии в состав расходов соответствующих затрат в связи с недобросовестностью контрагента.

В настоящее время формируется положительная судебная практика по применению таких гражданско-правовых способов защиты от проблемных контрагентов в сфере налоговых правоотношений.

Должная осмотрительность при выборе контрагента: основные принципы

Ситуация, когда вполне приличная компания нанимает подрядчика и впоследствии, столкнувшись с определенными проблемами (например, необоснованными вычетами по НДС и неподтвержденными расходами по сделке с подрядчиком), выясняет, что он является «фирмой-однодневкой», фактически носит массовый характер.

В письме ФНС РФ от 11.02.2010 № 3-7-07/84 «фирма-однодневка» определяется как юрлицо, не обладающее фактической самостоятельностью и созданное без цели ведения предпринимательской деятельности. Такие фирмы обычно не представляют налоговую отчетность и имеют много других отличительных признаков, которые должны настораживать. «Фирмы-однодневки» искусственно включаются в цепочку хозяйственных связей. «Противоправная цель достигается в результате согласованных противоправных действий налогоплательщика и подконтрольной ему «фирмы-однодневки», которая является формально обособленной от налогоплательщика, что часто, как показывает практика, фактически не соответствует действительности», отмечается в письме ФНС РФ от 11.02.2010 № 3-7-07/84.

Проблема заключается в том, что пока предотвратить появление «фирм-однодневок» законодательным способом не получается. Поэтому любой налогоплательщик находится в зоне риска — он не застрахован от того, что налоговые органы в ходе проверки не обнаружат в числе его контрагентов «фирмы-однодневки». Защитить себя они могут только одним способом — внимательнее относиться к выбору контрагентов и проявлять должную осмотрительность.

Узнайте важнейшую информацию о любой компании в одном окне

Узнать больше

Что такое должная осмотрительность?

Законодательство не содержит конкретного определения понятия «должная осмотрительность», однако этот термин упоминается и к нему есть отсылки. Ведущий вебинара Контур.Школы «Должная осмотрительность при выборе контрагента» Александр Пятинский, специалист в области бухгалтерского учета и налогообложения, обращает внимание на то, что понятие должной осмотрительности при выборе контрагента зародилось еще в 2003 году, когда появилось Определение Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 №329-О.

В Федеральном законе от 18.07.2017 №163-ФЗ внес изменения в часть первую НК РФ, в результате появилось понятие «необоснованная налоговая выгода», которая влияет на должную осмотрительность при выборе контрагента. Если компания не проявляет должную осмотрительность, следовательно, она получает необоснованную налоговую выгоду, работая с недобросовестными контрагентами. Информацию о том, кто относится к таким контрагентам, законодательство тоже не содержит. При этом последствия от работы с такими контрагентами могут быть серьезными, а именно — доначисление налогов.

Таким образом, проявление должной осмотрительности можно рассматривать как один из способов проверки контрагента, а саму должную осмотрительность как комплекс мероприятий по проверке контрагента, который компания разрабатывает самостоятельно.

Что такое необоснованная налоговая выгода?

Любая предпринимательская деятельность направлена на получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (письмо ФНС РФ от 23.01.2013 № АС-4-2/710@). Извлечение прибыли — это вообще суть деятельности коммерческой организации.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Oб оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» ввело в правовой оборот понятие налоговой выгоды. Что оно означает? Уменьшение размера налоговой обязанности в результате уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. То есть это все те случаи из Налогового кодекса, позволяющие компаниям платить меньше налога. Это нормальная допустимая налоговая выгода.

Но есть и другая выгода, которую определяет Пленум: те предприниматели, которые минимизирует налогообложение в виде уклонения от налогов, получают так называемую необоснованную налоговую выгоду.

В каких случаях налоговая выгода может быть признана необоснованной? В случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Классический пример: компания нанимает подрядчика для выполнения определенной услуги и платит ему за это деньги, при этом услуги оказывают штатные сотрудники компании.

Важно понимать, что сам факт нарушения контрагентом своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Но есть два случая, когда одна компания имеет проблемы от того, что другая компания ведет свою деятельность недобросовестно.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговая докажет, что:

• налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом;
• деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п.10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

И если во втором случае речь идет о совершенно осознанных действиях налогоплательщика, то в первом подразумевается, что можно предпринять усилия, чтобы предотвратить неприятную ситуацию.

Как проявить должную осмотрительность?

В Концепции системы планирования выездных налоговых проверок представлены 12 критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков. В частности, сигналами могут являться следующие случаи: налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли; в бухгалтерской или налоговой отчетности отражены убытки на протяжении нескольких налоговых периодов; в налоговой отчетности указаны значительные суммы налоговых вычетов за определенный период и др.

Самое главное, что необходимо понимать в связи с должной осмотрительностью: если вы ничего не делаете для того, чтобы предотвратить негативные последствия, то вы не проявляете должную осмотрительность. Так, например, если вы не имели личных контактов с контрагентом, если у вас нет документального подтверждения полномочий людей, которые подписывали с вами контракт, если у вас нет копий удостоверений личности этих людей, то вы не проявили должную осмотрительность.

Советы о том, что нужно делать, чтобы проявить должную осмотрительность при выборе контрагента, дает Алексей Петров, налоговый консультант, автор вебинара Контур.Школы «Должная осмотрительность при выборе контрагента».

Читайте также: Нечестная игра: 15 признаков того, что контрагент вас обманывает

В письме ФНС России от 23.01.2013 № АС-4-2/710@ говорится о том, какие риски влечет непроявление должной осмотрительности. Прежде всего, организация рискует столкнуться с проблемами в финансово-хозяйственной деятельности: непоставка, задержка поставок, поставка некачественных товаров, неоплата за отгруженные товары, отсутствие возможности предъявить претензии к контрагентам и взыскать с них понесенные потери. Поэтому, чтобы избежать неблагоприятных последствий, следует внимательнее выбирать контрагентов.

Если собирать и анализировать информацию о компаниях из открытых и общедоступных источников вручную, то потребуется много времени. С помощью сервиса Контур.Фокус это можно сделать за несколько минут. Он автоматически выявляет информацию, которая требует подробного изучения.

Поиск компании по ИНН, названию, адресу или фамилии руководителя. Легко просматривайте все связанные компании

Узнать больше

На вебинаре Контур.Школы «Должная осмотрительность при выборе контрагента» Александр Пятинский рассказал, какие новые требования предъявляются к сделкам и проявлению должной осмотрительности. С учетом этих требований он советует компаниям:

• Собрать доказательства того, что цель сделки несет экономическую сущность и характеризуется экономической целесообразностью, а не просто заключется в уменьшении налогов.
• Подготовить карточку налоговой безопасности, то есть собрать досье на контрагента. В этом поможет сервис Контур.Фокус.
• Следить за исполнением контракта. Речь идет об исполнении договоров, о чем свидетельствуют первичные документы, которые получает организация. Нельзя допустить ситуации, когда сначала появляется первичка, а потом только договор по контракту. Такая ситуация обязательно вызовет подозрение у налоговиков.
• Не допускайте в документах противоречий и искажений в фактах.

Должная осмотрительность: обновлена и по-прежнему актуальна

Добрый день, коллеги!

Понятие проявление «должной осмотрительности» при выборе контрагента было введено в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — Постановление Пленума) в качестве одного из двух критериев отсутствия получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Вторым критерием выступала реальность совершения хозяйственных операций. Таким образом, если у налогоплательщика были доказательства реальности хозяйственных операций и доказательства проявления им должной осмотрительности при выборе контрагента, то его нельзя было заподозрить и обвинить в получении необоснованной налоговой выгоды.

Законодательно понятие «необоснованная налоговая выгода» не было закреплено, поэтому и критерии проявления налогоплательщиком должной осмотрительности также были выработаны судебной практикой.

Несмотря на последние изменения (например, введение в НК РФ новой статьи 54.1.) критерии должной осмотрительности продолжают применяться на практике и в настоящее время, как бизнесом, так и налоговыми органами при оценке «деяний» налогоплательщиков.

Должная осмотрительность: что изменилось

Рассмотрим подробнее произошедшие изменения и ключевые критерии должной осмотрительности как давно действующие, так и вошедшие в обиход российского бизнеса в 2017-2018 годах:

• получение и анализ сведений о контрагентах, используя официальные источники информации (СМИ, Интернет и т.п.) Совершение действий по проведению поиска контрагента и обоснование его выбора (преддоговорная работа и переписка с контрагентом), проверка его деловой репутации на рынке (Постановление ФАС Московского округа от 30 мая 2011 г. № КА-А40/4929-11 по делу № А40-68516/10-76-325; Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2018 № 09АП-65481/2017 по делу № А40-94741/17);
• совершение действий по удостоверению в личности лица, действующего от имени контрагента, а также в наличии у него соответствующих полномочий и истребование копий документов, подтверждающих соответствующие полномочия (Постановление ФАС Центрального округа от 5 марта 2012 г. по делу № А64-3327/2010);
• истребование документов, подтверждающих право контрагента на занятие определенными видами деятельности (к примеру, лицензия и т.п.) (Постановление ФАС Московского округа от 8 июня 2012 г. по делу № А41-2153/11);
• проверка наличия сведений о государственной регистрации контрагента в общедоступных источниках с использованием сервисов, размещенных на сайте ФНС России, в том числе отсутствие негативной информации о контрагенте, такой как: наличие адреса массовой регистрации, наличие руководителя в реестре дисквалифицированных лиц, информация о «массовости» руководителя/участника; информация о наличии задолженности по уплате налогов и сборов; информация о начале процедуры банкротства/ликвидации юридического лица (Письма ФНС РФ от 16 марта 2015 г. № ЕД-4-2/4124, Минфина РФ от 6 июля 2009 г. № 03-02-07/1-340, Постановления Президиума ВАС РФ от 1 февраля 2011 г. № 10230/10);
• истребование у контрагента учредительных документов (копии устава, свидетельства о постановке на налоговый учет, о государственной регистрации) (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15 апреля 2015 г. № Ф03-930/2015);
• получение информации о наличии у контрагента действующего расчетного счета (Постановление ФАС Центрального округа от 21 октября 2010 г. по делу № А23-6231/09А-13-280-21-11-ДСП);
• длительные отношения с контрагентом, в отношении которого ранее отсутствовали претензии у налоговых органов (Постановление ФАС Уральского округа от 15 февраля 2011 г. № Ф09-2542/10-С3 по делу № А50-32041/2009).

В последнее время судебной практикой также выработаны новые критерии проявления должной осмотрительности. Вот они:

1. Отсутствие «массовости» руководителя/участника юридического лица — данный критерий существовал до этого, но если ранее «массовость» указанных лиц исчислялась десятками компаний, то теперь подозрительным становится заключение сделок с контрагентами, руководитель/участник которых числится в более чем 4-5 действующих юридических лицах, осуществляющих разноплановую деятельности, исходя из информации по видам деятельности в ЕГРЮЛ, а также если фактическое количество действующих юридических лиц, в которых руководитель/участник числится в настоящее время меньше указанного значения, но среди его «бывших» компаний есть организации, исключенные из ЕГРЮЛ по решению налогового органа, как недействующее юридическое лицо (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.12.2017 № Ф04-5445/2017 по делу № А27-19169/2016).

1. Однородность и приемлемое количество ОКВЭД в сведениях ЕГРЮЛ в отношении контрагента (если в сведениях ЕГРЮЛ имеется информация о более чем 30-ти видах деятельности, и все они являются разнородными, относящимися к разным сферам, то работа с таким контрагентом может вызывать вопросы), а также совпадение основного вида деятельности контрагента в сведениях ЕГРЮЛ с тем, что указан в предмете договора с ним (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.12.2017 № Ф07-14274/2017 по делу № А56-22727/2017; Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.02.2018 № Ф09-476/18 по делу /№ А60-20134/2017).

1. Отсутствие в сведениях ЕГРЮЛ в отношении контрагента записи о недостоверности сведений в отношении адреса места нахождения юридического лица и/или его руководителя/участника, наличие такой записи расценивается, как недостоверные сведения об организации, что также относится в настоящее время к негативным критериям в отношении контрагента и признакам фиктивности сделки с ним (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.02.2018 № Ф07-15923/2017 по делу № А52-355/2017; Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2018 № 11АП-19210/2017 по делу № А49-5717/2017).

1. Соотношение даты регистрации контрагента и даты заключение договора, если договор заключен с недавно зарегистрированным юридическим лицом, то эта сделка расценивается, как подозрительная и встает вопрос о реальности ее осуществления (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 25.01.2018 № Ф07-15900/2017 по делу № А13-14619/2016).

Отмечу, что перечень из 11 критериев должной осмотрительности не является исчерпывающим. Организация может представлять налоговым инспекторам и в судебном заседании любые иные доказательства проявления должной осмотрительности (к примеру, среди общедоступных источников проверки контрагента используется информация о проверке наличия судебных дел/исков, а также исполнительных производств в отношении контрагента, данные системы Контур-Фокус и т.п.).

Должная осмотрительность через призму ст. 54.1 НК РФ

Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса РФ» в Налоговый кодекс была введена новая ст. 54.1. «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов», которая законодательно закрепляет понятие налоговой выгоды, исходя из ранее наработанной судебной практики. Данная норма вступила в действие с 19 августа 2017 года и распространяет свое действие на камеральные и выездные налоговые проверки, после даты вступления в силу.

При этом, из двух указанных в Постановлении Пленума критериев, подтверждающих отсутствие необоснованной налоговой выгоды в ст. 54.1. НК РФ понятие должной осмотрительности отсутствует. Кроме того, в Письме ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ «О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Письмо ФНС) указывается, что Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ не предусмотрено оценочное понятие «непроявление должной осмотрительности». Означает ли это, что с введением новой нормы указанный критерий прекращает свое действие и сбор доказательств проявления должной осмотрительности при взаимоотношениях с контрагентами утрачивает смысл.

На мой взгляд, сегодня отказываться от применения указанных выше критериев в работе с контрагентами и сбора соответствующих подтверждающих документов не стоит. Почему?

Во-первых, нормы ст. 54.1. НК РФ применяются только после вступления в силу и обратной силы не имеют, о чем указывают суды в большинстве решений (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 08.02.2018 № Ф09-9064/17 по делу № А50-10402/2017), соответственно, к оспариванию решений по проверкам, проведенным до даты вступления в силу данной нормы, будет применяться и применяются положения Постановления Пленума, предусматривающего соблюдение данного критерия.

Во-вторых, в Письме ФНС указывается новое положение о том, что налоговым органам при доказывании фактов неисполнения обязанности по уплате налогов необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Чаще всего у партнеров для подтверждения благонадежности запрашивают учредительные документы, то есть устав. По нему можно сверить наименование организации, ее местонахождение, проверить полномочия руководителя. И даже есть суды, которые считают, что получение только копий учредительных документов свидетельствует о проявлении должной осмотрительности (Постановления ФАС ЗСО от 05.03.2010 по делу N А45-11237/2009; ФАС МО от 02.03.2011 N КА-А41/555-11; ФАС ПО от 14.12.2010 по делу N А65-8579/2010). Однако лучше все же учитывать мнение контролирующих органов и не создавать себе проблем, потому что суды не всегда на стороне организаций. Итак, есть два основных момента, которые нужно проверить.

Проверяем, является ли ваш контрагент действующим налогоплательщиком

Вариант 1. Смотрим сведения из ЕГРЮЛ с сайта ФНС.
Вы просто пробиваете ИНН, указанный контрагентом, на сайте ФНС, убеждаетесь, что его ИНН реальный и на момент заключения договора нет сведений об исключении фирмы из ЕГРЮЛ. В одном из своих Постановлений ВАС РФ посчитал, что такая форма проверки свидетельствует о проявлении должной осмотрительности (Постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09). Так же решили и некоторые суды (Постановления ФАС ПО от 01.11.2011 по делу N А65-2843/2011; ФАС УО от 11.08.2011 N Ф09-4478/11; ФАС ЦО от 25.07.2011 по делу N А54-4250/2010С21; ФАС МО от 08.02.2011 N КА-А40/17851-10). Хотя, например, ФАС ВСО считает, что этого мало (Постановления ФАС ВСО от 18.08.2010 по делу N А33-19963/2009, от 24.08.2010 по делу N А10-5604/2009).

Кстати, ФНС также рекомендует с помощью ее официального сайта проверять (Письмо ФНС России от 11.02.2010 N 3-7-07/84):
— не входит ли контрагент в число недействующих юридических лиц, в отношении которых налоговые органы приняли решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ;
— не является ли директор контрагента дисквалифицированным лицом.
Такие сведения также помогут вам подтвердить свою осмотрительность (Постановления ФАС ПО от 28.07.2011 по делу N А57-13884/2010; ФАС МО от 09.09.2010 N КА-А40/10126-10).

Примечание
Результаты проверки контрагента через Интернет лучше всего оформить в виде скриншота (снимка экрана) с полученной информацией. Для этого нужно одновременно нажать на клавиатуре клавиши Ctrl и PrintScreen. Затем открыть в стандартных программах Windows программу Paint и вставить изображение в открытый лист, нажав правую кнопку мышки и выбрав команду «Вставить». Полученный файл следует сохранить в формате *.jpeg с помощью команды «Сохранить как…», находящейся во вкладке «Файл».

Вариант 3. Запрашиваем копию свидетельства о регистрации и свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.
Заверенные копии этих документов вам может предоставить контрагент, причем без каких-либо усилий с его стороны. И это также будет считаться проявлением вами должной осмотрительности (Постановления ФАС ПО от 20.07.2010 по делу N А12-23566/2009; ФАС МО от 30.11.2010 N КА-А40/15207-10, от 24.10.2011 по делу N А40-138664/10-127-789; ФАС СЗО от 15.08.2011 по делу N А56-36565/2010).

Из авторитетных источников
Кафтанников А.А., ЗАО АФ «Аудит-Классик»
«Не лишним будет проверить соответствие информации в представленных документах действительной информации в ЕГРЮЛ, доступной на сайте ФНС. Это нужно для того, чтобы убедиться, что свидетельство не устарело на момент заключения договора и соответствует действительности. Бывает, что договор заключается с уже ликвидированным лицом. Более того, нередки случаи, когда недобросовестные контрагенты попросту подделывают копии представляемых документов. Кроме того, на сайте http://www.kartoteka.ru можно в режиме реального времени убедиться, что в отношении компании-контрагента не начата процедура ликвидации или банкротства».

Проверяем полномочия лиц, подписывающих документы от имени вашего контрагента

Минфин говорит, что, помимо проверки самой организации-контрагента, нужно еще удостовериться в личности того, кто действует от ее имени, а также в наличии у него соответствующих полномочий. Для многих организаций такая проверка уже давно вошла в привычку. Есть примеры судебных решений, когда суд не принимал сторону налогоплательщика, поскольку он, помимо всего прочего, не проверил полномочия лица, представляющего интересы партнера (Постановления ФАС ПО от 20.04.2011 по делу N А55-16131/2010, от 25.08.2011 по делу N А55-1144/2011, от 07.07.2011 по делу N А55-37642/2009).
Для проверки полномочий можно воспользоваться выпиской из ЕГРЮЛ, которая содержит сведения о руководителе организации (Постановление ФАС МО от 06.09.2011 N КА-А40/9465-11-2). Но лучше запросить у контрагента копии решений и приказов о назначении руководителя и главного бухгалтера (Постановления ФАС ЦО от 06.10.2011 по делу N А62-6220/2010; ФАС ПО от 27.12.2011 по делу N А55-3941/2011). Если документы от имени контрагента подписывает уполномоченный представитель, то попросите у него доверенность (Постановление ФАС ПО от 29.07.2010 по делу N А65-23705/2009).
Кстати, не забудьте сверить данные представителя, указанные в представленных документах, с его паспортом. А еще лучше, если контрагент согласится предоставить вам его ксерокопию (требовать предоставления такой копии вы не можете — в ней содержатся персональные данные, которые могут быть использованы только с согласия владельца (Статьи 3, 6 Закона от 27.07.2006 N 152-ФЗ)). Это может послужить дополнительным доказательством вашей осмотрительности (Письмо Минфина России от 13.12.2011 N 03-02-07/1-430; Постановления ФАС СЗО от 22.11.2010 по делу N А56-91778/2009; ФАС ПО от 13.05.2011 по делу N А55-16741/2010).

Вывод
Принимая во внимание противоречивую судебную практику и мнение контролирующих органов, безопаснее всего, если у вас будут все вышеперечисленные документы: копии учредительных документов, свидетельств о постановке на учет и государственной регистрации, документы, подтверждающие полномочия лиц, подписывающих первичку, выписка из ЕГРЮЛ, распечатка интернет-страницы сайта ФНС с данными о контрагенте.

Должная осмотрительность

За сотрудничество с ненадежным контрагентом компания не несет ответственности в виде штрафов. Однако негативные моменты от этого действия все же могут присутствовать в деятельности организации. Связаны они с тем, что госорганы используют на практике понятие должной осмотрительности, непроявление которой может грозить компании некоторыми неприятными последствиями.

Должная осмотрительность — что это такое?

Законодательством РФ не установлено четкого понятия «должная осмотрительность». Оно введено в практику налоговиками и судами на основании Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53. Согласно этому документу госорганы начали активно использовать понятие должной осмотрительности при работе с юридическими лицами и ИП.

Сущность должной осмотрительности заключается в том, что хозяйствующий субъект обязан предпринимать определенные меры или действия для проверки информации о надежности (или ненадежности) потенциального контрагента. Проявление должной осмотрительности является обязательным как перед непосредственным заключением договора о сотрудничестве, так и в процессе дальнейшего взаимодействия с партнером.

Наиболее часто понятие должной осмотрительности используется при оспаривании обоснованности применения вычета по НДС. Также она учитывается при определении правомерности использования сумм расходов при расчете налога на прибыль.

Проявление должной осмотрительности рассматривается и анализируется с той целью, чтобы определить, что при проведении операций у налогоплательщика не возникло необоснованной налоговой выгоды. Если он не проявил должную осмотрительность при проверке партнера, то мог получить необоснованную выгоду. Поэтому рекомендуем заручиться справкой с индексами должной осмотрительности, которую можно распечатать из такого сервиса, как 1С:СПАРК Риски.

При рассмотрении вопроса о необоснованной налоговой выгоде выделяют следующие моменты:

• сделка по факту не проводилась;
• компания и ее партнер взаимозависимы между собой;
• контрагент отдавал себе отчет, что его действия способны привести к получению необоснованной налоговой выгоды.

Пример:

Организация ООО «Вектор» заключила договор на поставку товаров. Стоимость материальных ценностей была отнесена на налоговые расходы, которые уменьшили налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В последующем оказалось, что контрагент является фирмой-однодневкой.

Налоговая инспекция доказала, что сделка была проведена формально, вследствие чего имелось занижение суммы налога на прибыль. Это является получением необоснованной налоговой выгоды, из-за чего налоговики полностью сняли принятые расходы по данному контрагенту и доначислили налог на прибыль.

Особые моменты

При рассмотрении понятия должной осмотрительности нужно обратить внимание на такие моменты:

• если налогоплательщик ее не проявил, это может стать причиной сотрудничества с недобросовестным партнером;
• если ИФНС докажет, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности, то она доначислит налог на прибыль и НДС, принятый к возмещению из бюджета;
• должную осмотрительность следует рассматривать как один из методов проверки потенциального контрагента, используемый вместе с другими способами оценки деятельности субъектов хозяйствования;
• при непроявлении должной осмотрительности возможно появление необоснованной налоговой выгоды, поскольку эти понятия тесно связаны между собой;
• судебные органы при проведении разбирательств не берут во внимание тот факт, что понятие должной осмотрительности не регламентировано законодательством РФ, хотя и активно используют его в своей практике;
• в законодательстве РФ не содержится каких-либо критериев оценки непроявления должной осмотрительности при анализе контрагентов.

Признаки недобросовестность контрагента

При проявлении должной осмотрительности проводятся проверка и анализ добросовестности контрагента. Существует ряд признаков, которые свидетельствуют о ненадежности потенциального партнера. К ним относятся следующие моменты:

• регистрация юридического лица или ИП проведена с нарушениями либо она вовсе отсутствует;
• юридический адрес субъекта обладает признаками массовости или же информация о нем просто отсутствует;
• нет документального подтверждения полномочий руководителя или представителя, подписывающего документы от имени контрагента;
• присутствие только финансовых потоков по счетам или кассе и отсутствие товарных потоков, то есть нет информации о производстве (покупке) и реализации продукции или товаров;
• отсутствие у потенциального партнера ресурсов для исполнения условий соглашения, например, производственных или торговых площадей, недвижимости в собственности или аренде, сотрудников, транспорта, оборудования и т.д.;
• имеется серьезная задолженность перед бюджетом по налогам, сборам и страховым взносам;
• наличие дел в арбитражной картотеке.

Ответственность за непроявление должной осмотрительности

Если компания не проявит должную осмотрительность для проверки потенциального партнера, то есть заключит сделку с недобросовестным контрагентом, то вся ответственность ляжет на ее плечи.

Ответственность носит финансовый характер, поскольку она напрямую связана с доначислением НДС и налога на прибыль. Дело в том, что при сотрудничестве оформляются документы, по которым расходы уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль или же предоставляют возможность возместить НДС.

В том случае, когда контрагент признается недобросовестным и компания при этом не проявила должную осмотрительность, она незаконно заплатила меньше налогов. В этом случае налоговая инспекция доначислит платежи в бюджет.

Какие-либо конкретные штрафы именно за заключение соглашения с недобросовестным контрагентом законодательством не предусмотрены. Финансовые риски связаны лишь с тем, что компания не имеет права на законных основаниях уменьшать налоги, а потому понесет больше расходов вследствие увеличения налоговой нагрузки.

Необходимо отметить и тот факт, что налоговая инспекция может подать в суд на организацию с требованием уплатить налоги, связанные с необоснованной налоговой выгодой. В этом случае компания будет фигурировать в судебных разбирательствах, что вполне может стать причиной снижения ее деловой репутации.

Чем больше сведений будет получено о потенциальном контрагенте, тем выше вероятность обнаружения отрицательных моментов его деятельности. Компания, проявляя должную осмотрительность, в первую очередь защищает свои интересы, в том числе и финансовые.

1С:СПАРК Риски

Для проявления должной осмотрительности можно проверить контрагента вручную через поиск информации на разных сайтах госорганов. Дополнительно целесообразно использовать автоматический поиск информации, например, через оценку надежности и мониторинг контрагентов в 1С:СПАРК Риски. Программное обеспечение дает возможность всегда быть в курсе важных изменений в деятельности партнеров. Кроме того, сервис представляет справку о проверке контрагента, заверенную агентством Интерфакс, что является доказательством проявления должной осмотрительности.

Остались вопросы? Закажите бесплатную консультацию наших специалистов!

Должная осмотрительность: как проявить и как доказать?

	Н.М. ЮДЕНИЧ, эксперт журнала, налоговый юрист

Что включает в себя понятие «должная осмотрительность», вы не найдете нигде. Определение отсутствует. Тем не менее налоговики активно используют этот термин, когда речь идет о якобы необоснованном вычете по НДС и не-правомерном включении тех или иных расходов в состав затрат при расчете налога на прибыль. Дескать, компания не проявила должной осмотрительности при выборе поставщика, а он оказался фиктивной фирмой. Значит, НДС-вычет поку-пателю не положен, учесть затраты при налогообложении прибыли тоже не удаст-ся. А как решаются споры о должной осмотрительности в арбитражных судах?

Правила Налогового кодекса

Какие условия должна соблюсти компания, чтобы ее затраты разрешили учесть в целях налогообложения прибыли, а вычет по НДС признали правомерным? Для НДС и налога на прибыль НК РФ содержит разные требования.

Так, покупатель товаров (работ, услуг) принимает «входной» НДС к вычету, когда одновременно выполняются условия, прописанные в ст. 171 и 172 НК РФ:
— наличие правильно, в соответствии с положениями п. 5 ст. 169 НК РФ оформленного счета-фактуры;
— приобретенные товары (работы, услуги) приняты на учет;
— приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для использования в операциях, облагаемых НДС.

В случае с налогом на прибыль произведенные расходы признаются в целях налогообложения, если они (п. 1 ст. 252 НК РФ):
— обоснованны (экономически оправданы) и документально подтверждены;
— понесены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Казалось бы, если организация выполнит все перечисленные требования, вопросов у контролеров возникнуть не должно. Но на практике это не так. Может случиться, что партнер компании оказался фирмой-«однодневкой» с «липовыми» адресом и ИНН. Или, будучи неплательщиком НДС, по ошибке выставил счет-фактуру с выделенной суммой налога, на основании которого покупатель принял налог к вычету. В таких случаях инспекторы пытаются доказать, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе своего контрагента. Если налоговая инспекция придет к выводу, что компания не проявила должной осмотрительности, она может обвинить фирму в получении необоснованной налоговой выгоды, сочтя ее затраты документально не подтвержденными, а НДС-вычет — неправомерным.

Как проявить осмотрительность?

В налоговую практику понятие «должная осмотрительность» было введено постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее — постановление N 53), но не раскрыто ни в нем, ни где-либо еще в законодательстве.
В п. 10 постановления N 53 лишь указывалось, что «налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом…». Пленум также обратил внимание на то, что факт нарушения контрагентом фирмы его налоговых обязанностей сам по себе еще не является доказательством получения фирмой необоснованной налоговой выгоды. Кроме того, Пленум указал, что, представив в инспекцию «все надлежащим образом оформленные документы» в целях получения налоговой выгоды, компания имеет все основания для ее получения. Если, конечно, инспекторы не докажут, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны или противоречивы. На практике под проявлением «должной осмотрительности и осторожности» обычно понимается, что фирма использовала все установленные законодательством возможности для получения информации о контрагенте.

А вот основные факты, которые могут навести проверяющих на мысль, что компания действовала без должной осмотрительности:
— отсутствие государственной регистрации партнера или регистрация по утерянному паспорту, на недееспособное лицо;
— отсутствие компании-контрагента по юридическому адресу;
— сдача контрагентом «нулевой» отчетности (как бухгалтерской, так и налоговой) или ее непредставление в инспекцию;
— подписание документов не установленными лицами.

Контролеры также обращают внимание на длительный характер взаимоотношений с контрагентом и наличие взаимозависимости (аффилированности) между компаниями. Поэтому к возможным претензиям инспекторов лучше подготовиться заранее. Возьмите за правило запрашивать у своих партнеров по бизнесу:
— копии учредительных документов (устава и учредительного договора);
— копии свидетельства о присвоении ОГРН, ИНН, выписки из ЕГРЮЛ;
— копии лицензий;
— документы, подтверждающие полномочия лиц, подписывающих договоры, счетафактуры (в частности, протокол о на-значении генерального директора на должность);
— копии паспортных данных руководителя и главного бухгалтера.

Чтобы сделать это оперативно, в ходе встречи с потенциальным партнером ему можно вручить памятку с перечислением всех необходимых «бумаг».

Определенные шаги по проверке потенциального партнера фирма может предпринять самостоятельно. Например, запросить у ФНС справку о наличии у контрагента задолженности по налогам, о привлечении его к ответственности за неуплату налогов. Сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения налоговой тайной не являются (на основании подп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ).

Также можно проверить контрагента по базе налоговиков — например, по адресу: http://egrul.nalog.ru/fns/index.php, где представлена информация по ИНН, КПП, ОГРН и юридическому адресу организации.

Обратите внимание: все приведенные инспекторами доводы суды оценивают только в совокупности с другими свидетельствами недобросовестности партнеров (далее мы рассмотрим конкретные примеры из арбитражной практики). Кроме того, основополагающим моментом в налоговых спорах остается презумпция добросовестности налогоплательщика. То есть априори предполагается, что компания добросовестна. А чтобы выиграть спор, налоговикам придется до-казать обратное.

Дела судебные…

Арбитры, исходя из позиции добросовестности налогоплательщиков, часто занимают их сторону, но широко распространена и отрицательная практика. Рассмотрим на примерах судебных решений, каковы аргументы сторон в подобных спорах и насколько они эффективны.

Судьи на стороне налоговиков Согласно определению ВАС РФ от 25.01.2008 N 18196/07 организация должна позаботиться о благонадежности своего контрагента.

В рассмотренном ВАС РФ деле налоговой инспекции в ходе камеральной проверки не удалось найти контрагента (поставщика). По юридическому адресу он не располагался, лица, значащиеся руководителем и учредителем, таковыми не являются, и фирма на данных людей не регистрировалась. На основании этого инспекторы отказали компании в вычете по НДС. Однако организация с доводами инспекции не согласилась.

По ее мнению, факт отсутствия поставщика на момент камеральной проверки не может свидетельствовать о том, что он отсутствовал и в период совершения хозяйственных операций. Также этот факт не может служить доказательством недостоверности сведений в счетах-фактурах, а следовательно — и основанием для отказа в праве на применение налоговых вычетов.

В.В. БАЦИЕВ, начальник управления анализа и обобщения судебной практики ВАС РФ:

Что должен предпринять налогоплательщик, чтобы сделанный им выбор контрагента был расценен как совершенный с должной осмотрительностью? Приведу такой пример.
Интернет-магазин предлагает товар по цене, значительно отличающейся от рыночной. Курьер, осуществляющий доставку товара, привозит покупателю документы, относящиеся к этому товару, весьма сомнительного свойства. Совершенно очевидно, что такой выбор контрагента нельзя признать удачным, поскольку данный продавец не может быть реальной компанией, начисляющей и уплачивающей налоги. Об этом свидетельствует, в частности, низкая стоимость товара: вся выгода извлекается продавцом из неуплаты налогов, иных экономических оснований для продажи товара по заниженной цене у него быть не может.

Тем не менее судьи приняли сторону инспекции. Они пришли к выводу, что оформленные счета-фактуры подписаны неизвестным лицом, а следовательно, не соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ. Поэтому налогоплательщик не имеет права на заявленный им налоговый вычет. Такое же мнение судьи выразили и в определении ВАС РФ от 22.10.2007 N 5831/07.

Обстоятельства дела аналогичны: счета-фактуры подписаны неизвестными, по адресу, указанному в учредительных документах, поставщик фактически не располагается. Кроме того, поставщик образован с уставным капиталом 10 000 руб. за два месяца до заключения сделки. А договор на поставку оборудования многомиллионной стоимости доставлен обществу курьером. Несмотря на довод покупателя о том, что он не может нести отрицательные последствия за недобросовестность своего поставщика, суд сделал вывод о недостоверности сведений, содержащихся в счетах-фактурах. Еще пример — недавнее постановление ФАС МО от 07.08.2008 N КА-А40/6770-08.

Документы поставщиков (накладные, договоры, счета-фактуры) были подписаны не установленными лицами. Инспекторы при проверке сделали вывод, что эти бумаги содержат недостоверные сведения, следовательно, затраты фирмы документально не подтверждены, а вычет по НДС не обоснован. Судьи поддержали налоговиков. Они допросили в качестве свидетелей тех, чьи подписи стояли на документах. Эти люди показали, что не имеют никакого отношения к хозяйственной деятельности данных организаций, не учреждали их и не руководили ими, не подписывали от их имени никаких финансово-хозяйственных документов (договоров, счетов-фактур и т. п.).

При рассмотрении другого дела суд установил, что адрес поставщика в выставленных им счетах-фактурах не соответствует адресу в ЕГРЮЛ. А все счета-фактуры подписаны директором, умершим (!) три года назад. Разумеется, арбитры пришли к выводу, что компания при заключении сделки с таким поставщиком действовала без должной осмотрительности, а сведения, указанные в счетах-фактурах, недостоверны (постановление ФАС ВВО от 02.06.2008 N А11-9651/2007-К2-23/526). Доводы фирмы, что она не должна нести ответственность за действия своего контрагента (в том числе за неверные сведения в счете-фактуре), не помогли.

Налоговая инспекция установила, что поставщики компании зарегистрированы по поддельным документам, налоговую отчетность не представляют, занимаются «обналичкой» денег. Кроме того, и у поставщиков, и у самой фирмы отсутствуют складские помещения и транспорт. Следовательно, они не могут быть грузополучателями и грузоотправителями продукции. Между поставщиками и организацией осуществлялось движение только денежных потоков, а товарные потоки отсутствуют, что свидетельствует о фиктивности заключенных сделок. Получается, налицо необоснованная налоговая выгода. С этим согласились и судьи (постановление ФАС ПО от 17.01.2008 N А55-6925/2007).

Судьи на стороне налогоплательщиков
Практика показывает: если фирме удастся доказать реальность хозяйственных операций и своего намерения совершить именно ту сделку, что заявлена в договоре (а не просто завысить вычеты по НДС и затраты по налогу на прибыль), то суд, скорее всего, примет ее сторону. Приведем несколько примеров. Налоговая инспекция в ходе встречных проверок установила, что поставщики зарегистрированы в качестве юридических лиц, состоят на налоговом учете, но не представляют отчетность и не уплачивают налоги. По мнению налоговиков, это не позволяет организации-покупателю применить налоговый вычет по НДС и учесть затраты в целях налогообложения прибыли.

Однако суды поддержали компанию (постановление ФАС СКО от 05.06.2008 N Ф08-3098/2008, оставлено в силе определением ВАС РФ от 15.08.2008 N 5717/08), используя такие доводы:
— налоговая инспекция не доказала отсутствие реальных хозяйственных операций между фирмой и ее поставщиками и, соответственно, необоснованность получения налоговой выгоды;
— не представлено доказательств того, что фирма знала о нарушениях, допущенных ее контрагентами;
— на компанию не может быть возложена ответственность за другие организации, которые являются самостоятельными налогоплательщиками;
— налоговое законодательство не связывает право фирмы на зачет налога с фактами уплаты или неуплаты НДС в бюджет ее контрагентами.

Таким образом, компания подтвердила право на вычет НДС, а ее расходы являются обоснованными и документально подтвержденными. Несмотря на допущенные нарушения, поставщики компании являются действующими организациями, все хозяйственные операции реальны и подтверждены документами.

Еще пример. Фискалы утверждали, что счет-фактура и товарная накладная подписаны человеком, не являющимся руководителем, хотя в остальном и оформлены правильно. Кроме того, поставщики общества не располагаются по их юридическим адресам.

Но общество в суде опровергло доводы инспекторов. Были представлены документы контрагента о том, что обязанности генерального директора после смерти руководителя возложены на другого человека (решение участников ООО). Также было установлено, что адреса поставщиков, указанные в спорных счетах-фактурах, соответствуют адресам, указанным в выписке из ЕГРЮЛ. Кроме того, общество подтвердило реальный характер совершения хозяйственных операций по договорам.

На этих основаниях суд опроверг доводы инспекторов (определение ВАС РФ от 22.05.2008 N 6539/08 и постановление ФАС СЗО от 28.01.2008 N А42-154/2007). Часто встречаются дела, когда контрагент — неплательщик НДС (например, «упрощенец») выставляет покупателю счета-фактуры с выделенной суммой налога. А последний, в свою очередь, принимает этот налог к вычету. В результате налоговики пытаются доказать, что такой вычет неправомерен, а компания не проявила должной осмотрительности при общении с партнером.

Правда, судьи в этом начинании фискалов не поддерживают. Они считают, что тот факт, что поставщик не является плательщиком НДС, не влияет на право налогоплательщика на применение налоговых вычетов. Выставив счет-фактуру с выделенной суммой налога, компания обязана заплатить ее в бюджет, даже будучи «лицом, не являющимся налогоплательщиком» (п. 5 ст. 173 НК РФ). А поскольку НДС считается косвенным налогом, покупатель имеет право на применение налогового вычета.

Итак, решая вопрос о должной осмотрительности, суды принимают во внимание совокупность обстоятельств. Они конечно же встанут на сторону налоговиков, если недобросовестность сделок будет доказана. А для этого должны иметь место вопиющие факты («подписание» документов умершим, отсутствие отгрузки продукции при наличии постоянных денежных потоков между поставщиком и покупателем и т.п.). Если же контрагент — действующая фирма, пусть и допустившая ошибки в оформлении бумаг, а хозоперации реальны, то служители Фемиды, скорее всего, поддержат компанию. К слову, ВАС РФ поддержал судей в выводах о том, что такие обстоятельства, как неисполнение поставщиками своих налоговых обязательств и ненахождение их по юридическим адресам, не могут служить достаточным основанием для признания покупателя недобросовестным и не проявившим должной осмотрительности при совершении хозяйственных операций (определение ВАС РФ от 18.04.2008 N 5513/08).

К выводам об отсутствии должной осмотрительности судьи могут прийти тогда, когда организация не могла не знать о том, что полученные товары (работы, услуги) не облагаются НДС или что ее поставщик не является плательщиком налога. В частности, Президиум ВАС РФ в постановлении от 15.07.2003 N 2011/03 заявил: компания была в курсе, что ее контрагенты являются неплательщиками НДС, поскольку последние — индивидуальные предприниматели (речь идет об операциях 2000 года, когда «индивидуалы» в число плательщиков налога не входили). Значит, сделали вывод высшие судьи, фирма не должна была принимать к вычету НДС, полученный от таких контрагентов.

Журнал «Арбитражное правосудие в России» N 10/2008, Н.М. ЮДЕНИЧ, эксперт журнала, налоговый юрист