Аудит оценочных значений

Установите соответствие между понятиями

МСФО (IAS) 2 Запасы

Выберите правильный ответ:

1. Запасы определяются:

1) Исключительно как продукция, имеющая физическую форму, предназначенная для продажи, прошедшая предпродажную подготовку, или материалы, используемые в процессе производства.

2) Товары, которые находятся на складе, и продажа которых в настоящее время не осуществляется.

3) Активы, предназначенные для продажи, прошедшие предпродажную подготовку или материалы, используемые в процессе производства или при предоставлении услуг.

2. Чистая стоимость продажи определяется как:

1) Предполагаемая цена продажи в условиях обычного ведения бизнеса, включая затраты по укомплектованию, но за вычетом расходов на продажу.

2) Предполагаемая цена продажи в условиях обычного ведения бизнеса за вычетом затрат по укомплектованию и расходов на продажу.

3. Справедливая стоимость определяется как сумма, за которую:

1) Актив, который может быть продан, или обязательство, которое может быть погашено, между осведомленными независимыми сторонами, желающими совершить такую операцию.

2) Актив, который может быть продан, или обязательство, которое может быть погашено, между независимыми сторонами, вынужденными совершить такую операцию.

4. Различие между чистой стоимостью продажи и справедливой стоимостью заключается в следующем:

1) Чистая стоимость продажи определяется применительно к особенностям конкретного бизнеса компании. Справедливая стоимость определяется в большей степени на основе рыночных цен, чем на основе договорных цен.

2) Справедливая стоимость определяется по конкретному бизнесу компании. Чистая стоимость продажи определяется на основе рыночных цен, а не установленных в договоре цен.

5. Стоимость запасов:

1) Включает все затраты по производству, обработке и прочие затраты, понесенные для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

2) Включает только производственные затраты и не включает затраты по обработке и прочие затраты, понесенные для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

6. Налоги и импортные пошлины являются примерами:

1) Затрат по обработке

2) Затрат по приобретению

3) 2 и 3

4) Не подходит ни один из вариантов

7. Переменные накладные производственные расходы – это:

1) Такие прямые и косвенные расходы, которые изменяются в зависимости от уровня производства, например, прямые и косвенные расходы на оплату труда.

2) Переменные накладные производственные расходы – это такие косвенные расходы, которые изменяются в зависимости от объема производства, например, косвенные расходы на оплату труда и материалов.

8. Как признаются нераспределенные накладные расходы?

1) Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они были понесены.

2) Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они были понесены.

9. В отличие от постоянных накладных производственных расходов переменные накладные производственные расходы:

1) Относятся на все производственные единицы без распределения между ними.

2) Относятся на каждую произведенную единицу продукции исходя из степени фактического использования производственного объекта для выпуска продукции.

10. Прочие затраты:

1) Не должны включаться в стоимость запасов вне зависимости от того, что они могут быть понесены для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

2) Могут включаться в стоимость запасов, если они были понесены для доставки и размещения запасов и приведения их в требуемое состояние.

11. Примерами затрат, учитываемых в качестве расходов отчетного периода, в котором они были понесены, являются:

1) Затраты по продаже, затраты по хранению готовой продукции и административные расходы.

2) Затраты по приобретению и обработке.

3) Чрезмерный уровень отходов, расходов на оплату труда и прочих производственных расходов.

4) 2 и 3

5) 1 и 3

6) 1, 2 и 3

12. Причинами продажи запасов ниже их себестоимости могут быть:

1) Общее падение рыночной цены, физическое повреждение товаров и их моральное устаревание.

2) Дополнительные затраты, необходимые для завершения изготовления изделия.

3) Снижение производственных расходов.

4) только 2 и 3

5) только 3

6) только 1 и 2

12. Стандартные затраты или «метод розничных цен» используется в качестве инструмента оценки стоимости. Метод розничных цен заключается в следующем:

1) Продажная цена за вычетом доли прибыли в цене

2) Чистой цены продаж

13. Если цена, по которой будут продаваться запасы, ниже текущей рыночной стоимости с учетом затрат по укомплектованию, то стоимость запасов будет понижена до их:

1) Справедливой стоимости

2) Чистой стоимости продажи

14. При продаже запасов их балансовая стоимость признается в качестве:

1) Расхода в периоде, когда была признана выручка.

2) Дохода в периоде, когда была признана выручка.

15. Запасы, которые были переведены в другие группы активов, относятся на расходы:

1) Немедленно в целях понижения стоимости активов.

2) В течение срока полезной службы данного актива.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. Для каждого из двух приведенных ниже вопросов найдите значения стоимости запасов на конец отчетного периода и себестоимости продаж.

(a) Компания продает одну модель автомобиля. На начало отчетного периода у нее нет запасов. В течение периода компания покупает 4 автомобиля. В результате роста цен автомобили обходятся ей: в $12000, $13000, $14000, $15000 в порядке их приобретения. Компания продает 2 автомобиля и применяет метод «ФИФО» для оценки стоимости запасов. Какова стоимость запасов в конце отчетного периода, и какова себестоимость продаж?

(б) Другая компания продает также одну модель автомобиля. На начало отчетного периода у нее отсутствуют запасы. В течение отчетного периода компания покупает 4 автомобиля. В результате роста цен автомобили обходятся ей в $12000, $13000, $14000, $15000 в порядке их приобретения. Общая стоимость = $54000. Компания продает 2 автомобиля и применяет метод средневзвешенной стоимости для оценки стоимости своих запасов. Какова стоимость запасов в конце отчетного периода, и какова себестоимость продаж?

Ответы на вопросы для упражнений:

1. (a) Стоимость запасов на конец отчетного периода составит $29000 = ($14000+$15000). Себестоимость продаж составит $25000 = ($12000+$13000).

(б) Стоимость запасов на конец отчетного периода составит $27000 = ($54000/2). Себестоимость продаж составит $27000 = ($54000/2).

2. Ответьте на перечисленные ниже вопросы, основываясь на представленной информации.

Компания «Полар Ойл» приобретает 200 баррелей нефти по цене $60 за баррель в рамках спекулятивной операции ( Однако у нее нет контракта на продажу нефти). В конце отчетного периода цена снижается до $50 за баррель, и нефть не удается продать. Что будет делать компания? Какую величину она признает в качестве корректировки до чистой стоимости продажи?

В конце следующего отчетного периода рыночная цена повысилась до $64, но, по-прежнему, ничего не было продано. Как теперь это повлияет на корректировку чистой стоимости продажи? Какова будет стоимость запасов?

Ответ:

2. Следует уменьшить стоимость нефти до $50 за баррель и немедленно сделать корректировку до чистой стоимости продажи, отразив расход в размере $2000.

В конце следующего отчетного периода восстановите величину корректировки чистой стоимости продажи в размере $2000, оценив запасы по $60 за баррель. Это является наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости продажи.

МСФО (IAS) 8 – Учетная политика, изменения учетных оценок и ошибки

1. Специальные принципы, основные допущения, правила и процедуры, применяемые при представлении финансовой отчетности – это определение:

учетных оценок;

учетной политики;

перспективного применения.

2. Корректировка балансовой стоимости актива или обязательства или способа использования актива – это определение:

изменения учетной оценки;

учетной политики;

искажений отчетности.

3. К ошибкам относятся:

i . математические ошибки;

ii . ошибки применения учетной политики;

iii . недосмотр и неправильная интерпретация фактов;

iv . искажение фактов;

v . изменения резерва по сомнительным долгам.

1. i — ii

2. i — iii

3. i — iv

4. i — v

4. Такое применение новой учетной политики в отношении операций, прочих событий и условий, как будто новая политика проводилась всегда – это:

(Применение новой учетной политики в отношении операций, как если бы эта политика применялась всегда – это)

ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности;

ретроспективное применение;

изменение учетной оценки.

5. Такая корректировка признанной оценки и раскрытия информации о показателях финансовой отчетности, как будто в течение предыдущих периодов ошибки не совершались – это:

ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности;

ретроспективное применение;

изменение учетной оценки.

6. Вы одобрили изменение учетной политики в части перехода к ускоренной амортизации. Чтобы внести изменения, необходим

(Банк одобрил изменение учетной политики в части перехода к ускоренной амортизации. Чтобы внести изменения, необходимо применить):

ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности;

ретроспективное применение;

перспективное применение.

7. При выборе учетной политики вам следует принимать во внимание:

только Международные стандарты финансовой отчетности;

только Интерпретации МСФО;

только «Основы» составления и представления финансовой отчетности»;

Интерпретации, Стандарты и «Основы составления и представления финансовой отчетности».

8. В отсутствие соответствующего Международного стандарта или Интерпретации руководство должно выработать профессиональное суждение по необходимым аспектам учетной политики, результатом применения которой станет представление уместной информации для пользователей; и в данном случае надежной является финансовая отчетность, которая:

i представляет сведения о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств организации;

ii отражает экономическую сущность операций, других событий и условий, а не только их юридическую форму;

iii является объективной;

iv основывается на принципе осмотрительности;

v является полной во всех существенных аспектах;

vi соответствует национальному налоговому законодательству.

1. i — ii

2. i — iii

3. i — iv

4. i — v

5. i — vi

9. При изменения учетной политики следует вносить корректировки в отчетность:

только того года, когда было осуществлено изменение;

за все отчетные периоды;

только за следующий период.

10. Ретроспективное применение новой учетной политики в отчетности за некоторый период неосуществимо, если вы не можете определить влияние изменений на:

бухгалтерский баланс на начало этого периода;

бухгалтерский баланс на конец этого периода;

бухгалтерский баланс и на начало, и на конец этого периода.

11. При неосуществимости ретроспективного применения в отчетности за некоторый период:

внесите изменения только в отчетность текущего периода;

внесите изменения в отчетность самого раннего из предшествующих отчетных периодов, для которого это возможно;

не вносите никаких изменений.

12. Если вы еще не начали применять новый МСФО, который был выпущен, но не вступил в силу (Если Банк еще не начал применять новый МСФО, который был выпущен, но не вступил в силу):

вам следует отразить этот факт в примечаниях и оценить его влияние;

ваша отчетность не будет соответствовать МСФО;

вам следует его игнорировать.

13. Учетные оценки выполняются при определении величины:

i безнадежных долгов;

ii обесценения запасов;

iii справедливой стоимости финансовых активов или финансовых обязательств;

iv срока полезного использования или получения предполагаемых выгод от амортизируемых активов;

v обязательств по гарантийному обслуживанию;

vi изменений учетной политики.

1. i — ii

2. i — iii

3. i — iv

4. i — v

5. i — vi

13. Бухгалтерские оценки делаются для:

i оценки безнадежных долгов;

ii инвентаризации товарно-материальных ценностей;

iii определения справедливой стоимости финансовых активов или финансовых обязательств;

iv определения срока полезного использования или получения предполагаемых выгод от амортизируемых активов;

v расчета обязательств по гарантиям;

vi внесения изменений в учетную политику.

1. i — ii

2. i — iii

3. i — iv

4. i — v

5. i — vi

14. Изменение учетной оценки следует отразить в отчете о прибылях и убытках за (Изменение учетной оценки следует отразить в ОПУ за):

период, в котором была проведена первоначальная оценка;

все предыдущие отчетные периоды;

текущий период и будущие периоды;

только будущие периоды.

15. При обнаружении ошибки предыдущих периодов, допущенных вследствие искажения информации , следует исправить отчетность (Ошибки предыдущих периодов, включая мошенничество, должны быть исправлены):

только за тот период, когда была ошибка обнаружена;

за самый ранний период, когда это возможно;

только за будущие периоды.

16. Прибыль, зарегистрированная в результате разрешения условного факта, например, судебного разбирательства, — это:

изменение учетной оценки;

исправление ошибки;

ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности.

16. Отражение по счетам дохода, полученного в результате непредвиденных обстоятельств, например, судебного разбирательства, — это:

1. изменение бухгалтерской оценки;

2. исправление ошибки;

3. ретроспективное применение.

17. Вы переходите к новой учетной политике, предполагающей формирование гарантийного резерва, определяя его величину исходя из 2% от объема продаж товаров. Когда вы анализируете данные о фактических затратах по исполнению гарантийных обязательств за прошлые годы, выясняется, что среднее их значение составило 2% от объема продаж, но при этом за один год — 10%, а за другие – 0%.

При применении ретроспективных показателей в целях установления величины резерва вы исходите из:

фактически понесенных затрат;

2%;

2%, если только не было изменений в течение конкретного года.

17. Банк переходит к новой учетной политике, предполагающей формирование гарантийного резерва в размере 2% от объема продаж продуктов. В процессе анализа данных о фактических затратах по исполнению гарантийных обязательств за прошлые годы, выясняется, что среднее их значение составило 2% от объема продаж, но при этом за один год — 10%, а за другие – 0%.

При ретроспективной оценке показателей в целях установления величины резерва необходимо исходить из:

1. фактически понесенных затрат;

2. 2%;

3. 2%, если только не было изменений в течение конкретного года.

18. Ретроспективное применение предполагает использование информации, которая была доступна:

только на дату бухгалтерского баланса;

на момент утверждения отчетности;

в любое время.

МСФО (IAS) 11 Учет договоров на строительство

1. Начало и завершение работ по договору на строительство обычно приходятся на:

1. Один отчетный период.

1. Разные отчетные периоды.

2. Последующие отчетные периоды

2. Главным вопросом в учете договоров на строительство является (Главным вопросом стандарта является):

1. Время признания выручки и затрат по договору.

1. Бюджетирование и отчетность.

2. Производственный процесс.

3. Статья роста затрат может присутствовать:

1. В договорах с фиксированной ценой.

1. В договорах «затраты плюс».

2. В любом договоре.

3. Наличие эффективной системы внутреннего финансового бюджетирования и отчетности для контроля договоров на строительство, является:

1) Полезным;

2) Необязательным;

3) Обязательным.

4. Статья увеличения затрат может присутствовать в договорах с фиксированной ценой:

1) Да.

2) Нет.

4. По договору «затраты плюс» Вам должны оплачиваться (По договору «затраты плюс» подрядчику оплачиваются):

Все затраты плюс прибыль.

Затраты в соответствии с договором плюс фиксированное вознаграждение.

Все затраты плюс административные расходы.

5. Договоры на строительство можно объединять и разделять:

1. Для уменьшения объема работ.

1. Для отражения экономической действительности, в соответствии с определенными условиями.

2. Когда затраты и выручка по каждому активу не могут быть оценены.

6. Несколько договоров на строительство можно рассматривать как один или делить один договор на несколько:

1) Для уменьшения объема работ.

2) Для отражения экономической действительности, в соответствии с определенными условиями.

6. Договор может предусматривать сооружение дополнительного объекта по усмотрению заказчика. Может ли сооружение дополнительного объекта отражаться как дополнительный договор?

1. Нет.

1. Возможно, только если активы приобретаются позже.

2. Возможно, только если актив отличается, цена согласована, независимо от первоначальной цены договора.

7. Договор может предусматривать сооружение дополнительного объекта по усмотрению заказчика. Может ли сооружение дополнительного объекта отражаться как дополнительный договор?

1) Нет.

2) Возможно.

7. Выручка по контракту должна включать:

Все потоки денежных средств.

Согласованную изначально выручку, плюс отклонения, претензии и поощрительные платежи.

Только отклонения, претензии и поощрительные платежи.

8. Отклонениями являются:

1. Невыполнение условий договора.

1. Изменения между последующими контрактами.

2. Поправки, связанные с увеличением, уменьшением, изменением сферы действия договоров.

9. Претензии связаны с:

1. Возмещением затрат, включенных в цену договора.

1. Невыполнением условий договора.

2. Затратами, запрошенными подрядчиком, не включенными в цену договора.

10. Поощрительные платежи:

1. Могут суммироваться с авансовыми платежами в начале срока действия договора

1. Могут начисляться на всем протяжении действия договора.

2. Могут быть востребованы в конце действия договора

11. Цена договора должна пересматриваться.

1. Ежемесячно.

1. Ежегодно.

2. По необходимости в зависимости от настоящей или будущей деятельности.

12. Затраты по договору включают:

i) Затраты на рабочую силу, включая надзор на стройплощадке

ii) Стоимость материалов, использованных при строительстве.

iii) Амортизацию основных средств, использованных для выполнения

договора.

iv) Затраты на транспортировку рабочих, оборудования и материалов на стройплощадку и со стройплощадки.

v) Затраты на аренду машин и оборудования.

vi) Затраты на конструкторскую и техническую поддержку, непосредственно связанную с договором;

vii) Предполагаемые затраты на исправление ошибок и выполнение гарантийных работ, в том числе затраты на гарантийный ремонт; и

viii) Претензии третьих сторон.

ix) Чистая прибыль.

1. i – v

1. i — viii

2. i – ix

13. Дополнительный доход, например, от продажи строительных отходов, должен быть показан как:

1. Выручка.

1. Снижение затрат.

2. Доход от выбытия.

14. Стоимость разработки проекта может быть отнесена на затраты по договору.

1. Всегда.

1. Никогда.

2. Только по согласованию с заказчиком.

15. Затраты по займам:

1. Могут быть отнесены на затраты по договору.

1. Должны быть отнесены на затраты периода, в котором они возникают.

2. Могут не возникать в течение периода выполнения договора.

16. Затраты, связанные с заключением договора, могут быть включены в затраты по договору.

1. Всегда.

2. Никогда.

3. Только когда они могут быть определены отдельно.

17. Ожидаемые убытки по договору на строительство:

1. Не должны учитываться.

1. Признаются на окончательной стадии работ по договору.

2. Распределяются равномерно в течение срока действия договора.

3. Признаются немедленно.

18. Затраты по договору, связанные с предстоящей работой:

1. Могут не учитываться.

1. Признаются в качестве расходов немедленно.

2. Могут признаваться в качестве актива.

19. Авансы, выплачиваемые субподрядчикам:

1. Могут не учитываться.

2. Признаются в качестве расходов немедленно.

3. Могут признаваться в качестве актива.

20. В случае, если существует вероятность, что уже включенная в доход по договору сумма не будет выплачена, недополученная сумма:

1. Вычитается из дохода.

1. Учитывается как расход.

3) Вычитается из счетов к оплате.

21. Основанием для определения степени завершенности (стадии выполнения) является:

1. Информация от заказчика.

1. Внутренняя отчетность.

2. Положения заключенного договора.

22. В случае невозможности надежной оценки финансового результата от выполнения договора:

1. Выручка не признается.

1. Часть выручки может признаваться.

2. Может признаваться вся выручка.

23. Изменения цены договора:

1. Признается в период, когда производятся изменения.

1. Признается на окончательной стадии выполнения работ по договору.

2. Не учитывается.

9. Отклонения ведут к увеличению выручки:

1) Да.

2) Нет.

10. Претензии связаны с возмещением затрат, включенных в цену договора:

1) .Да

2) Нет.

11. Поощрительные платежи могут суммироваться с авансовыми платежами в начале срока действия договора:

1) Да.

2) Нет

12. Цена договора может пересматриваться?

1) Да.

2) Нет.

13. Затраты по договору включают только затраты, связанные с данным договором:

1) Да

2) Нет

14. Дополнительный доход, например, от продажи строительных отходов, должен быть показан как:

1) Выручка.

2) Снижение затрат.

15. Стоимость разработки проекта может быть включена в затраты по договору.

1) Да.

2) Нет.

16. Затраты по займам могут быть включены в затраты по договору:

1) .Да

2) Нет.

17. Затраты, связанные с заключением договора, могут быть включены в затраты по договору.

1) Да.

2) Нет.

22. При определении степени завершенности (стадии выполнения) основная информация для анализа берется:

1) От заказчика.

2) Из внутренней отчетности.

3) Из заключенного договора.

24. Изменения цены договора:

1) Признается в периоде, когда произошли изменения.

2) Признается на окончательной стадии выполнения работ по договору.

3) Не учитывается.

>Тесты к ias 8 Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки

1. Специальные принципы, основные допущения, правила и процедуры, применяемые при представлении финансовой отчетности – это определение:

• учетных оценок;

• учетной политики;

• перспективного применения.

Учетная политика — это конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика, применяемые организацией для подготовки и представления финансовой отчетности.

п.8.5

2. Корректировка балансовой стоимости актива или обязательства или способа использования актива – это определение:

• изменения учетной оценки;

• учетной политики;

• искажений отчетности.

Изменение в расчетной оценке — это корректировка балансовой стоимости актива или обязательства, или величины периодического потребления актива, которая происходит вследствие оценки текущего состояния активов и обязательств, а также связанных с ними ожидаемых будущих выгод и обязанностей. Изменения в расчетных оценках являются результатом получения новой информации или наступления новых обстоятельств и, соответственно, не являются исправлениями ошибок.

п.8.5

3. К ошибкам относятся:

i . математические ошибки;

ii . ошибки применения учетной политики;

iii . недосмотр и неправильная интерпретация фактов;

iv . искажение фактов;

v . изменения резерва по сомнительным долгам.

1. i — ii

2. i — iii

3. i — iv

4. i — v

Такие ошибки включают последствия неточностей в вычислениях, ошибок при применении учетной политики, недооценки или неправильного толкования фактов, а также мошенничества

п.8.5

4. Такое применение новой учетной политики в отношении операций, прочих событий и условий, как будто новая политика проводилась всегда – это:

• ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности;

• ретроспективное применение;

• изменение учетной оценки.

Ретроспективное применение — это применение новой учетной политики к операциям, другим событиям и условиям таким образом, как если бы эта политика применялась всегда.

п.8.5

5. Такая корректировка признанной оценки и раскрытия информации о показателях финансовой отчетности, как будто в течение предыдущих периодов ошибки не совершались – это:

• ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности;

• ретроспективное применение;

• изменение учетной оценки.

Ретроспективный пересчет — это исправление признания, оценки и раскрытия сумм в элементах финансовой отчетности, как если бы ошибка предшествующего периода никогда не была допущена.

п.8.5

6. Вы одобрили изменение учетной политики в части перехода к ускоренной амортизации. Чтобы внести изменения, необходим:

• ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности;

• ретроспективное применение;

• перспективное применение.

Перспективное применение изменения в учетной политике и признания воздействия изменения в какой-либо расчетной оценке — это, соответственно:

(a)

применение новой учетной политики к операциям, другим событиям и обстоятельствам, которые имели место после даты изменения политики;

и

(b)

признание воздействия этого изменения в расчетной оценке в текущем и будущих периодах, затронутых данным изменением.

Особенности аудита оценочных значений

Международный стандарт аудита МСА 540, а также российские аудиторские правила (стандарты) устанавливают требования в отношении аудита оценочных значений, содержащихся в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Эти требования не предназначены для применения при проверке прогнозируемой или ожидаемой финансовой информации, хотя многие процедуры, приведенные в нем, могут подходить для этой цели.

Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, подтверждающие оценочные значения.

Сущность оценочных значений. Под оценочными значениями понимают приблизительно определенные или рассчитанные сотрудниками аудируемого лица на основе своего профессионального суждения значения некоторых показателей в отсутствие точных способов их определения.

Примеры оценочных значений:

• — оценочные резервы;
• — амортизация;
• — начисленные доходы;
• — отсроченные налоговые активы и обязательства;
• — резерв на покрытие убытков, понесенных в результате финансово-хозяйственной деятельности;
• — убытки по договорам строительства, признанные до их окончания.

Ответственность за подготовку оценочных значений, внесенных в финансовую (бухгалтерскую) отчетность несет руководство аудируемого лица. Эти оценочные значения часто рассчитываются в условиях неопределенности относительно исхода событий, которые имели место в прошлом или с некоторой вероятностью произойдут в будущем, и требуют использования субъективного профессионального суждения. В случае использования при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности оценочных значений риск существенных искажений в такой отчетности возрастает.

Особенности определения оценочных значений. Процесс определения оценочного значения может быть простым или сложным в зависимости от специфики рассчитываемого показателя.

Оценочное значение может являться частью постоянно функционирующей системы бухгалтерского учета либо частью системы, функционирующей только в конце отчетного периода. Во многих случаях оценочные значения выводятся с помощью формул и коэффициентов, основанных на полученном опыте, например в результате использования стандартных норм амортизации для каждой категории основных средств или стандартного процента дохода от продаж для вычисления резерва на покрытие затрат по гарантийному обслуживанию.

В результате неопределенности, связанной с расчетом показателя, или отсутствия объективных данных может оказаться невозможным получить разумные оценочные значения. В таких случаях аудитор должен решить, следует ли на этом основании модифицировать аудиторское заключение.

Аудиторские процедуры в случаях наличия оценочных значений. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно того, является ли оценочное значение разумным в данных обстоятельствах и раскрыта ли, если это необходимо, надлежащим образом информация о нем. Доказательства, подтверждающие оценочное значение, нередко труднее получить, и они реже могут однозначно трактоваться, чем доказательства, подтверждающие другие статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При аудите оценочных значений аудитору рекомендуется выбрать один или несколько из следующих способов:

• -проверить в общем и детально процедуры, используемые руководством аудируемого лица при получении оценочного значения;
• — использовать независимую оценку для сравнения с той, которая была подготовлена руководством аудируемого лица;
• — проверить последующие события, в том числе события после отчетной даты, чтобы подтвердить правильность сделанной оценки.

Общая и детальная проверка процедур, используемых руководством аудируемого лица. Действия аудитора, обычно предпринимаемые при общей и детальной проверке процедур, используемых руководством аудируемого лица, включают:

• — оценку исходных данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочное значение;
• — арифметическую проверку расчетов, выполняемых при оценке;
• — если это возможно, сравнение оценок предыдущих периодов с фактическими результатами этих периодов;
• — рассмотрение процедур утверждения оценочных значений руководством аудируемого лица.

Аудитору следует определить, насколько точны, полны и уместны исходные данные, на которых основывается оценка. Если используются данные, полученные на основе системы бухгалтерского учета, они должны согласовываться и не противоречить другим учетным данным.

Аудитор может также искать доказательства в информации, получаемой от третьих лиц. Так, при изучении оценок руководства аудируемого лица в отношении финансовых последствий судебных процессов и исков аудитору целесообразно обратиться за информацией в организацию, оказывающую юридические услуги и консультации аудируемому лицу.

Аудитор должен определить, надлежащим ли образом проанализированы собранные данные и сделаны прогнозы, формирующие разумную основу для определения оценочных значений.

При оценке допущений, на которых основывается оценочное значение, аудитор должен определить, являются ли они:

• — разумными в свете фактических результатов предыдущих периодов;
• — последовательно применяемыми с допущениями, используемыми для получения других оценочных значений;
• — согласованными с соответствующими планами руководства аудируемого лица.

Аудитору следует обратить особое внимание на допущения, которые находятся в сильной зависимости от изменения исходных данных и легко подвержены существенным искажениям.

При сложном процессе оценки с использованием специальных методов аудитору может быть необходимо воспользоваться результатами работы экспертов, например инженеров, при оценке запасов навалочных материалов.

Аудитор должен проверить разумность формул, используемых руководством аудируемого лица при определении оценочных значений.

Аудитор должен провести арифметическую проверку расчетов, которым следует руководство аудируемого лица.

По возможности аудитор должен сравнить оценочные значения за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти же периоды. Такое сравнение должно помочь:

• — получить аудиторские доказательства в отношении общей надежности процедур оценки, используемых аудируемым лицом;
• — рассмотреть необходимость корректировки формул, применяемых для получения оценочных значений;
• — определить, учитывались ли аудируемым лицом различия между фактическими результатами и предыдущими оценками, а также были ли, где это необходимо, внесены надлежащие корректировки и осуществлено раскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Существенные оценочные значения обычно проверяются и утверждаются руководством аудируемого лица. Аудитор должен проверить, было ли оценочное значение проверено и утверждено руководством соответствующего уровня, а также оформлен ли расчет надлежащими первичными документами.

Использование независимой оценки. Аудитор может провести самостоятельно или получить от третьего лица независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, подготовленным руководством аудируемого лица. При использовании независимой оценки аудитору следует убедиться в обоснованности исходных данных, рассмотреть необходимые допущения и провести проверку процедур вычисления, используемых для такой независимой оценки. Также может оказаться целесообразным сравнение оценочных значений за предыдущие периоды с фактическими результатами этих периодов.

Проверка последующих событий. Операции и события, имевшие место по окончании отчетного периода, но до завершения аудита, могут предоставлять аудиторские доказательства относительно оценочных значений, подготовленных руководством аудируемого лица. Общая проверка аудитором подобных операций и событий может снизить или даже устранить необходимость в проверке процедур, используемых руководством аудируемого лица при подготовке оценочного значения, или необходимость в независимой оценке при анализе разумного характера оценочного значения.

Оценка результатов аудиторских процедур. Аудитор должен дать окончательную оценку разумного характера оценочных значений, основываясь на знании деятельности аудируемого лица и того, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказательствами, полученными в ходе аудита.

Аудитор должен рассмотреть, принимаются ли во внимание аудируемым лицом какие-либо значительные последующие финансово-хозяйственные операции или события, оказывающие влияние на исходные данные или допущения, которые используются при определении оценочного значения.

Из-за неопределенности, присущей оценочному значению, оценка расхождений может быть более сложной, чем в других областях аудита. При расхождении аудиторской оценки суммы, подтвержденной имеющимися в наличии аудиторскими доказательствами, и величины оценочного значения, отраженной в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен определить, существует ли необходимость корректировки в связи с наличием такого расхождения. Если существующая разница носит разумный характер (например, ввиду того, что сумма, содержащаяся в финансовой (бухгалтерской) отчетности, не выходит за рамки допустимой ошибки), аудитору нет необходимости требовать корректировки. Тем не менее, если аудитор считает, что существующая разница не носит разумного характера, следует обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой о пересмотре оценочного значения. В случае отказа пересмотреть оценочное значение существующую разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли последствия таких искажений для финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен также рассмотреть вопрос о том, не использует ли руководство аудируемого лица применительно к отдельным используемым для расчета величинам тенденциозный подход, когда каждое из них по отдельности находится в приемлемом диапазоне, но в то же время намеренно используется завышенное или заниженное значение из такого диапазона с тем, чтобы после применения к расчетным процедурам совокупности исходных величин получить заведомо искаженный в желаемую сторону результат. В таких обстоятельствах аудитору следует оценить разумный характер оценочных значений не по отдельности, а в совокупности.

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) N 21.
ОСОБЕННОСТИ АУДИТА ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ

(введено Постановлением Правительства РФ от 16.04.2005 N 228
,в ред. Постановления Правительства РФ от 02.08.2010 N 586)

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении аудита оценочных значений, содержащихся в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Настоящее правило (стандарт) не применяется при проверке прогнозируемой или ожидаемой финансовой информации, но многие предусмотренные им процедуры могут использоваться для этой цели.

2. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, подтверждающие оценочные значения.

3. Оценочными значениями являются приблизительно определенные или рассчитанные работниками аудируемого лица на основе профессионального суждения значения некоторых показателей при отсутствии точных способов их определения, в том числе:

а) оценочные резервы;

б) амортизационные отчисления;

в) начисленные доходы;

г) отложенные налоговые активы и обязательства;

д) резерв на покрытие убытков, понесенных в результате финансово-хозяйственной деятельности;

е) убытки по договорам строительства, признанные до прекращения действия этих договоров.

4. Оценочные значения рассчитываются, как правило, в условиях неопределенности исхода событий, которые имели место в прошлом или с некоторой вероятностью произойдут в будущем, и требуют профессионального суждения. При наличии в финансовой (бухгалтерской) отчетности оценочных значений возрастает риск ее существенных искажений.

Особенности расчета оценочных значений

5. Расчет оценочных значений в зависимости от специфики конкретного показателя может быть простым или сложным. При сложных расчетах могут потребоваться специальные знания и профессиональное суждение.

6. Оценочное значение может являться частью постоянно функционирующей системы бухгалтерского учета либо частью системы, функционирующей только в конце отчетного периода. Во многих случаях оценочные значения рассчитывают с помощью формул и коэффициентов, основанных на опыте аудируемого лица (например, стандартные нормы амортизационных отчислений для группы основных средств, стандартный процент дохода от продаж для расчета резерва предстоящих расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, на которые установлен срок службы). В подобных случаях руководству аудируемого лица следует периодически пересматривать формулы и коэффициенты, например путем переоценки оставшегося срока полезного использования активов или сравнения фактических результатов с оценкой и корректировки формулы в случае необходимости.

7. В случае если в результате неопределенности или отсутствия объективных данных невозможно рассчитать адекватные оценочные значения, аудитор решает, следует ли на этом основании модифицировать аудиторское заключение.
(в ред. Постановления Правительства РФ от 02.08.2010 N 586)

Аудиторские процедуры при аудите оценочных значений

8. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно того, является ли оценочное значение приемлемым в данных обстоятельствах и раскрыта ли, если это необходимо, надлежащим образом информация о данном оценочном значении. Доказательства, подтверждающие оценочное значение, как правило, труднее получить, и они реже могут однозначно трактоваться по сравнению с доказательствами, подтверждающими другие статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности.

9. Понимание процедур и методов, в том числе системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, используемой руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений, важно для аудитора при планировании характера, временных рамок и объема аудиторских процедур.

10. При проверке оценочных значений аудитору рекомендуется:

а) провести общую и детальную проверку процедур, используемых руководством аудируемого лица при расчете оценочного значения;

б) использовать независимую оценку для сравнения с оценкой, проведенной руководством аудируемого лица;

в) проверить последующие события, в том числе события после отчетной даты, чтобы подтвердить правильность сделанного расчета.

Общая и детальная проверка процедур, используемых руководством аудируемого лица

11. Действия аудитора, предпринимаемые при общей и детальной проверке процедур, используемых руководством аудируемого лица, включают в себя:

а) оценку исходных данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочное значение;

б) арифметическую проверку расчетов;

в) сравнение расчетов в отношении предыдущих периодов с фактическими результатами за эти периоды (если это возможно);

г) рассмотрение процедур утверждения оценочных значений руководством аудируемого лица.

12. Аудитор должен определить, насколько точны, полны и уместны исходные данные, на которых основывается оценочное значение. В случае использования данных, полученных в бухгалтерском учете, они должны быть согласованы и не противоречить другим учетным данным.

Например, при подтверждении резерва предстоящих расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, на которые установлен срок службы, аудитор должен получить аудиторские доказательства того, что информация об объеме продукции, гарантийный срок которой не истек, на конец отчетного периода согласуется с учетными данными о продаже товаров.

13. Аудитор может также искать доказательства в информации, получаемой от третьих лиц. Например, при изучении расчетов финансовых последствий судебных процессов и исков аудитору целесообразно обратиться за информацией в организацию, оказывающую аудируемому лицу юридические услуги.

14. Аудитор должен определить, надлежащим ли образом проанализированы собранные данные и сделаны прогнозы, формирующие разумную основу для расчета оценочных значений. Например, основывается ли анализ сроков погашения дебиторской задолженности и предполагаемый период, когда определенный вид материально-производственных запасов будет в наличии, на прошлом опыте и использовании прогнозов.

15. Аудитор должен оценить, имеет ли аудируемое лицо надлежащее обоснование наиболее важных допущений, используемых при расчете оценочного значения. В некоторых случаях допущения основываются на государственных статистических данных, в том числе на предполагаемом уровне инфляции, процентных ставках, уровне занятости населения и ожидаемом росте рынка и др. В других случаях допущения относятся только к данному аудируемому лицу и основываются на внутренних источниках информации.

16. При оценке допущений, на которых основывается оценочное значение, аудитор должен рассмотреть, являются ли они:

а) разумными с учетом фактических результатов за предыдущие периоды;

б) последовательно применяемыми с допущениями, используемыми для расчета других оценочных значений;

в) согласованными с планами руководства аудируемого лица.

Аудитор должен обратить особое внимание на допущения, которые во многом зависят от изменения исходных данных и легко подвержены существенным искажениям.

17. При сложном расчете с использованием специальных методов аудитор может воспользоваться результатами работы экспертов.

18. Аудитор должен проверить правильность формул, используемых руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений. Данная общая проверка основывается на знаниях аудитора по следующим вопросам:

а) финансовые результаты аудируемого лица за предыдущие периоды;

б) практика, которой придерживаются другие хозяйствующие субъекты данной отрасли экономики;

в) планы руководства аудируемого лица, сообщенные аудитору.

19. Аудитор должен провести арифметическую проверку расчетов. Характер, временные рамки и объем аудиторских процедур такой проверки зависят от сложности расчетов оценочных значений, оценки аудитором надежности процедур и методов, используемых аудируемым лицом, а также существенности оценочных значений для финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом.

20. Аудитору рекомендуется сравнить оценочные значения за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти же периоды в целях:

а) получения аудиторских доказательств в отношении общей надежности процедур оценки, используемых аудируемым лицом;

б) понимания необходимости корректировки формул расчета оценочных значений;

в) определения того, учитывались ли аудируемым лицом различия между фактическими результатами и предыдущими оценками, а также были ли сделаны надлежащие корректировки и раскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

21. Существенные оценочные значения, как правило, проверяются и утверждаются руководством аудируемого лица. Аудитор должен проверить, было ли оценочное значение проверено и утверждено руководством соответствующего уровня, а также оформлен ли расчет с приложением надлежащих документов.

Использование независимой оценки

22. Аудитор может провести самостоятельно или получить от третьего лица независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, рассчитанным руководством аудируемого лица. При использовании независимой оценки аудитору следует убедиться в обоснованности исходных данных, рассмотреть необходимые допущения и провести проверку процедур расчета. Аудитору целесообразно сравнить оценочные значения за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти периоды.

Проверка последующих событий

23. Операции и события, осуществленные и произошедшие по окончании отчетного периода, но до завершения аудита, могут предоставлять аудиторские доказательства относительно оценочных значений, рассчитанных руководством аудируемого лица. Общая проверка аудитором подобных операций и событий может снизить или устранить необходимость в проверке процедур, используемых руководством аудируемого лица при расчете оценочного значения, либо необходимость в независимой оценке для анализа разумности оценочного значения.

Оценка результатов аудиторских процедур

24. Аудитор должен дать окончательную оценку разумности оценочных значений, основываясь на знании деятельности аудируемого лица и на том, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказательствами, полученными в ходе аудита.

25. Аудитор должен рассмотреть, принимаются ли аудируемым лицом во внимание какие-либо последующие операции или события, оказывающие влияние на исходные данные или допущения, которые используются при расчете оценочного значения.

26. Ввиду неопределенности, присущей оценочному значению, оценка расхождений может быть более сложной, чем в других областях аудита. При расхождении между аудиторской оценкой суммы, подтвержденной аудиторскими доказательствами, и оценочным значением, отраженным в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен определить, существует ли необходимость корректировки финансовой (бухгалтерской) отчетности в связи с наличием такого расхождения.

Если разница имеет разумный характер (например, ввиду того, что сумма в финансовой (бухгалтерской) отчетности не выходит за рамки допустимой ошибки), аудитору нет необходимости требовать корректировки. Если аудитор считает, что существующая разница не имеет разумного характера, он должен обратиться к руководству аудируемого лица с предложением пересмотреть оценочное значение. В случае отказа разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли последствия таких искажений для финансовой (бухгалтерской) отчетности.

27. Аудитор должен также рассмотреть вопрос о том, не использует ли руководство аудируемого лица в отношении отдельных применяемых для расчета величин ненадлежащий подход, когда каждая из них по отдельности находится в приемлемом диапазоне, но в то же время намеренно используется завышенное или заниженное значение из такого диапазона с тем, чтобы после применения к расчетным процедурам совокупности исходных величин получить заведомо искаженный в желаемую сторону результат. В таких обстоятельствах аудитор должен оценить разумный характер оценочных значений не по отдельности, а в совокупности.

РАСЧЕТ ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ

В зависимости от сложности расчета оценочные значения подразделяются:

• 1) на простые, подразумевающие одно арифметическое действие (например, начисление амортизации линейным способом);
• 2) сложные, требующие применения формул, скоринговых моделей, дисконтирования (например, расчет резерва под обесценение товаров, исходя из комплекса факторов: текущий уровень остатков, прогноз ситуации на рынке от нескольких ведущих агентств, сезонная динамика исходя из опыта компании в прошлые годы, динамика, доходов населения по данным Федеральной службы государственной статистики.

Любая формула, применяемая для расчета оценочных значений, подлежит периодическому пересмотру и уточнению в соответствии с текущими условиями хозяйствования.

В зависимости от периодичности расчета оценочные значения подразделяются следующим образом:

• 1) рассчитываемые постоянно (например, оценочное обязательство по гарантиям, рассчитываемое как определенный процент от каждой продажи);
• 2) рассчитываемые на конец отчетного периода (например, резерв по сомнительным долгам, оценочное обязательство по судебному спору).

ОСОБЕННОСТИ АУДИТА ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ

Оценочные значения обладают рядом специфических характеристик, которые являются определяющими при проведении аудита. К таким характеристикам относятся следующие.

1. Неопределенность оценок.

Оценочные значения рассчитываются, как правило, в условиях неопределенности исхода событий, которые имели место в прошлом или с некоторой вероятностью произойдут в будущем. Например, оценочное обязательство по судебным разбирательствам невозможно точно оценить до момента принятия судебного решения, оценочное обязательство по отпускам невозможно точно рассчитать, поскольку неизвестно, в каком периоде и исходя из какого среднего заработка данный отпуск будет использован. Начисление доходов по договорам строительства также весьма приблизительно, поскольку применяемые методы (по мере готовности или в сумме понесенных расходов) не отражают принятый заказчиком объем работ, и при закрытии контракта могут возникнуть значительные отклонения.

2. Высокая зависимость от профессионального суждения.

Поскольку оценочным значениям присуща неопределенность

суммы (величины), их отражение в отчетности требует профессионального суждения. Профессиональное суждение основано на ряде посылок, каких как объективность, компетентность, здравый смысл. Профессиональное суждение должно быть обоснованным. Например, величина резерва по сомнительным долгам, как правило, обоснована информацией о платежеспособности конкретных дебиторов, а также статистическими данными прошлых лет о доле дебиторской задолженности, не погашенной в срок.

3. Сложность сбора аудиторских доказательств.

Доказательства, подтверждающие оценочное значение, как правило, труднее получить, и они реже могут однозначно трактоваться по сравнению с доказательствами, подтверждающими другие статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это обусловлено вариативностью учета оценочных значений, принятием множества допущений и субъективностью принятия учетных решений.

В условиях неопределенности оценок особую роль в аудите оценочных значений приобретает профессиональный скептицизм, подразумевающий, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает обстоятельства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений.

Понимание процедур и методов, в том числе систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, используемых руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений, важно для аудитора при оценке аудиторских доказательств, а также при планировании характера, временных рамок и объема аудиторских процедур.

4. Высокий риск существенных искажений бухгалтерской отчетности.

Как уже было отмечено, ключевыми признаками оценочных значений является невозможность их точной оценки, в связи

ЗЗб с чем признание соответствующих активов (обязательств) в бухгалтерской отчетности определяется на основе профессионального суждения, т.е. подвержено субъективизму.

Это делает статьи оценочных значений наиболее уязвимыми для манипуляций и злоупотреблений в сфере бухгалтерской отчетности. Отсутствие четких нормативных правил, возможность выбора собственных учетных подходов порождают предвзятость и применение тех методов учета, которые позволяют получить желаемый финансовый результат. Например, многие схемы премирования руководства поставлены в зависимость от величины чистой прибыли. В таких случаях руководство заинтересовано отразить максимальный финансовый результат в бухгалтерской отчетности. Следовательно, возможно завышение сроков амортизации основных средств и нематериальных активов, поскольку это снизит сумму ежегодных амортизационных отчислений. Кроме того, возможны фиктивные реструктуризации дебиторской задолженности и пролонгации сроков оплаты для проблемных дебиторов с целью минимизации резервов по сомнительным долгам. Характерной операцией является переоценка финансовых вложений по завышенной стоимости, поскольку результаты данной переоценки непосредственно влияют на величину прибыли.

Существенные оценочные значения и допущения

Подготовка консолидированной финансовой отчетности требует от руководства применения суждений, оценок и допущений, которые влияют на отражаемые в отчетности суммы активов и обязательств, а также на раскрытие информации. Оценки и суждения руководства основаны на опыте прошлых периодов, а также учитывают прочие различные факторы, которые считаются приемлемыми в данных обстоятельствах. Фактические результаты могут отличаться от оценок. Кроме того, как следствие анализа фактически достигнутых результатов и изменений в ожиданиях, оценки могут быть пересмотрены в будущем как в отрицательную, так и в положительную стороны.

Ниже представлены оценки и допущения, которые могут привести к необходимости внесения существенных корректировок в балансовую стоимость активов и обязательств в течение следующего финансового года:

Обесценение основных средств

На каждую отчетную дату Группа определяет наличие признаков возможного обесценения актива. Если подобные признаки имеют место, Группа проводит оценку возмещаемой стоимости такого актива. Это требует определения ценности от использования генерирующей денежные потоки единицы, к которой относится данный актив.

Ценность от использования рассчитывается на основании методов дисконтированных денежных потоков, которые требуют от Группы оценки ожидаемых будущих денежных потоков и выбора обоснованной ставки дисконтирования. Указанные оценки могут в существенной степени повлиять на возмещаемую стоимость и на сумму обесценения основных средств.

Обесцененные активы тестируются на предмет возможного восстановления обесценения на каждую отчетную дату при наличии признаков того, что убыток от обесценения, признанный в предыдущие периоды, больше не существует или уменьшился.

Сроки полезного использования объектов основных средств

Группа оценивает оставшийся срок полезного использования основных средств как минимум в конце каждого финансового года. В случае если ожидания отличаются от предыдущих оценок, изменения учитываются как изменения в учетных оценках в соответствии с МСФО(IAS) 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки».

Справедливая стоимость активов и обязательств, приобретенных при объединении компаний

Группа учитывает на дату приобретения идентифицируемые активы, обязательства и условные обязательства, приобретенные или принятые на себя в рамках сделки по объединению компаний, по их справедливой стоимости, что предполагает использование оценок. Такие оценки основываются на методах, предусматривающих значительную долю субъективных суждений при прогнозировании будущих денежных потоков и выработке прочих допущений.

Обесценение гудвила и нематериальных активов с неограниченным сроком полезного использования

Группа проводит тестирование гудвила и нематериальных активов с неограниченным сроком полезного использования на предмет обесценения не реже одного раза в год. Возмещаемая стоимость единицы, генерирующей денежные потоки, к которой относится гудвил и нематериальные активы с неограниченным сроком полезного использования, определяется путем расчета ценности от использования. Указанные расчеты предполагают использование оценочных значений. Пересмотр оценок может оказать существенное влияние на возмещаемую стоимость единицы, генерирующей денежные потоки.

Обязательства по выплатам вознаграждения работникам

Компании Группы предоставляют своим работникам выплаты по окончании трудовой деятельности и прочие выплаты долгосрочного характера (пенсии, единовременные выплаты по окончании трудовой деятельности, выплаты к юбилейным датам и т.д.). Указанные выплаты учитываются как обязательства по пенсионным планам с установленными выплатами. Группа использует метод актуарной оценки для расчета приведенной стоимости обязательств по пенсионным планам с установленными выплатами и соответствующей стоимости текущих услуг.

Актуарный метод предполагает использование различных допущений, которые могут отличаться от фактических результатов в будущем. Такие допущения включают в себя определение ставки дисконтирования, уровня роста оплаты труда, уровня смертности, текучести кадров и прочее. В случае если потребуется внести изменения в ключевые допущения, это может оказать существенное влияние на величину будущих расходов по выплатам работникам.

Резерв на сомнительную задолженность

Резерв на сомнительную задолженность представляет собой оценку Группой убытков, которые могут возникнуть в результате неоплаты и неспособности покупателей осуществить оплату в установленный срок. Указанные оценки осуществляются на основании анализа непогашенной задолженности покупателей и заказчиков по срокам давности и учитывают кредитные условия, предоставленные конкретному контрагенту, и предыдущий опыт Группы в отношении сомнительной задолженности. Изменения экономических условий, ситуации в отрасли или результатов деятельности конкретного покупателя могут потребовать внесения корректировок в суммы резерва на сомнительную задолженность, отраженные в консолидированной финансовой отчетности.

Резерв на снижение стоимости запасов до чистой стоимости реализации

Запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости реализации. Оценка чистой стоимости реализации проводится исходя из наиболее надежных данных на дату оценки. Указанная оценка учитывает колебания цен и затрат, непосредственно связанные с событиями, произошедшими после отчетной даты, при условии, что они подтверждают наличие условий, существовавших на конец отчетного периода.

Налоги

Деятельность Группы облагается налогами в разных странах мира. Налоговые риски, отраженные в настоящей консолидированной финансовой отчетности, представляют собой наиболее точные оценки руководства на основе фактов, известных на каждую отчетную дату в каждой конкретной стране. Данные факты, помимо прочего, могут включать изменения налогового законодательства и его интерпретации в различных юрисдикциях, в которых Группа осуществляет свою деятельность.

Налоговое, валютное и таможенное законодательство допускает различные толкования и подвержено частым изменениям. Интерпретация налогового законодательства налоговыми органами применительно к операциям и деятельности компаний Группы может не совпадать с мнением руководства Группы. Как следствие, налоговые органы могут предъявить претензии по сделкам и начислить компаниям Группы дополнительные налоги, пени и штрафы. Окончательная сумма уплачиваемых налогов зависит от многих факторов, включая переговоры с налоговыми органами в различных юрисдикциях, исход судебных разбирательств по налоговым вопросам, возникшим в результате налоговых проверок. По мнению руководства, по состоянию на 31 декабря 2014г. соответствующие положения законодательства были интерпретированы корректно, и позиция Группы в отношении налогового, валютного и таможенного законодательства устойчива.

Аудит оценочных значений

Финансовая отчетность содержит показатели, исчисленные экономическим субъектом, по которым правила бухгалтерского учета не содержат порядок определения их точных значений в связи с их неопределенностью или невозможностью точной оценки. Такие значения ФО называются оценочными. Расчет оценочных значений производится на основе профессионального суждения экономического субъекта. (Например, величина оценочного резерва, сумма регулирующей статьи финансовой отчетности (например, амортизация), срок полезной службы, объем сомнительной задолженности).

Аудитор должен уделить особое внимание проверке оценочных значений, поскольку в условиях неопределенности относительно исхода событий, которые имели место в прошлом или, вероятно, произойдут в будущем, они требуют использования субъективного суждения. В результате использования оценочных значений риск существенных искажений возрастает. При этом аудитору труднее получить исчерпывающие аудиторские доказательства в отношении оценочных значений, чем доказательства, подтверждающие другие статьи.

Действиям аудитора в отношении оценочных значений, содержащихся в финансовой отчетности, посвящен МСА 540 «Аудит оценочных значений». Стандарт дает определение оценочных значений, классифицирует их на виды в зависимости от их характера, определяет аудиторские процедуры, необходимые для проверки оценочных значений, а также порядок оценки их результатов.

Оценочное значение — это приблизительное определение суммы статьи учета в отсутствие точных способов измерения.

МСА 540 приводит следующие примеры оценочных значений:

нормы для сокращения запасов и дебиторской задолженности до их предполагаемой чистой стоимости реализации;

резервы на распределение стоимости основных активов на предполагаемый срок их полезной службы;

начисленная выручка;

отсроченный налог;

резерв на покрытие убытков, понесенных в результате судебного процесса;

убытки от договоров подряда (при незавершенном строительстве);

резерв на покрытие претензий по гарантиям.

За подготовку оценочных значений, внесенных в финансовую отчетность, несет ответственность руководство экономического субъекта. В результате использования субъективных суждений при подготовке оценочных значений риск существенных искажений в финансовой отчетности возрастает. Поэтому аудитору необходимо с особой тщательностью подойти к проверке оценочных значений. При этом возникают трудности с получением исчерпывающих аудиторских доказательств.

МСА 540 предусматривает следующие виды оценочных значений в зависимости от их характера, представленные в таблице.

Виды оценочных значений

Критерий	В зависимости от техники расчета	В зависимости от времени расчета
Виды	Простые	Сложные	Текущие	Отчетные
Характеристика	Рассчитывается на основе одного расчета	Рассчитывается на основе нескольких показателей, с использованием специальных прогнозов. Требуется значительный объем специальных знаний и субъективных суждений	Отражаются на счетах бухгалтерского учета постоянно в течение отчетного периода	Отражаются только в конце отчетного периода
Пример	Начисление арендной платы	Резерв по неходовым или избыточным запасам (требуется масштабный анализ текущих данных и прогнозов относительно будущего объема продаж)	Начисление резерва на ремонт основных средств	Начисление резерва под обесценение вложений в ценные бумаги

В результате неопределенности, связанной со статьей, или отсутствия объективных данных может оказаться невозможным получить разумные оценочные значения. В таких случаях аудитор должен решить вопрос о необходимости в модифицировании аудиторского заключения.

Задачей аудитора при проверке оценочных значений является получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно того, является ли оценочное значение разумным в данных обстоятельствах и раскрыта ли, если это необходимо, надлежащим образом информация о нем.

При планировании характера, временных рамок и объема аудиторских процедур в отношении оценочных значений экономического субъекта важно понимание процедур и методов, в том числе систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, используемых руководством при получении оценочных значений.

МСА 540 для проверки оценочных значений предусматривает следующие процедуры получения аудиторских доказательств, используемые отдельно или в комбинации (см. таблицу Аудиторские процедуры при аудите оценочных значений)

По итогам проведения аудиторских процедур проверки оценочных значений, аудитор должен дать окончательную оценку разумного характера оценочных значений, основываясь на знании бизнеса клиента и того, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказательствами, полученными в ходе аудита.

При расхождении между аудиторской оценкой суммы оценочного значения и оценкой экономического субъекта необходимо определить, разумна ли эта разница. Если аудитор считает, что разница не имеет разумного характера, то следует обратиться к руководству с просьбой о пересмотре оценочного значения. В случае отказа пересмотреть оценочное значение, существующую разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли последствия таких искажений для финансовой отчетности.

МСА 540 в российской системе аудиторских стандартов соответствует Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №21 «Особенности аудита оценочных значений», являющееся его полным аналогом.

Аудиторские процедуры при аудите оценочных значений (ОЗ)

Название процедуры		Примечание	Пример
Обзорная проверка и тестирование процесса, используемого руководством при выведении оценочных значений	Шаги: оценка данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочные значения;	1. Определить, насколько точны, полны и уместны данные, на которых основывается оценка.	При подтверждении гарантийного резерва необходимо подтвердить, что данные, имеющие отношение к продукции, гарантийный срок которой не истек, на конец отчетного периода согласуются с учетной информацией о продажах
2. Возможно использование внешних доказательств оценочных значений наряду с внутренними аудиторскими доказательствами	Исследуя резерв на покрытие расходов в связи с устареванием запасов, вычисляемый на основании будущего объема продаж, аудитор может помимо внутренних данных (прошлый уровень продаж, объем имеющихся заказов и тенденции рынка), искать доказательства, основанные на предсказанном объеме продаж по отрасли в целом и на анализе рынка.
3. Определить, надлежащим ли образом проанализированы собранные данные и сделаны предсказания, формирующие разумную основу для определения ОЗ	Основывается ли анализ сроков оплаты дебиторской задолженности при формирование резерва сомнительной задолженности на прошлом опыте и использовании прогнозов
4. Проверить, являются ли надлежащими формулы расчета оценочных значений.	Основой такой обзорной проверки являются знания аудитора о фин. результатах субъекта за предыдущие периоды; практики, которой придерживаются другие субъекты отрасли; планы руководства, сообщенные аудитору
2) тестирование вычислений, выполняемых при оценке;	Проверить процедуры вычисления, которым следует руководство (характер, временные рамки и объем тестирования зависят от сложности расчета ОЗ)
3) сравнение оценок предыдущих периодов с фактическими результатами этих периодов (если возможно);	Этот шаг необходим для: получения доказательств в отношении общей надежности процедур оценки, используемых субъектом; рассмотрения необходимости корректировки оценочных формул; определения того, измерялись ли различия между фактическими результатами и предыдущими оценками и вносились ли в учет надлежащие корректировки, а в отчетность — раскрытия
4) рассмотрение процедур утверждения ОЗ руководством	Проверить, было ли оценочное значение проверено и утверждено руководством соответствующего уровня, а также было ли оно отражено в документации, подтверждающей определение ОЗ
Использование независимой оценки для сравнения с той, что была подготовлена руководством	Провести и получить независимую оценку и сравнить ее с ОЗ, подготовленным руководством.	Определить данные, рассмотреть допущения и провести тестирование процедур вычисления, используемых для независимой оценки
Обзорная проверка последующих событий, которые подтверждают сделанную оценку	Оценить операции и события, имевшие место по окончании отчетного периода, но до завершения аудита	Эта процедура может снизить или устранить необходимость в проверке или тестировании процедур, используемых руководством при подготовке ОЗ, или необходимость в независимой оценке разумного значения ОЗ.