Ст 54 1 НК

Содержание

Статья 54.1 НК РФ судебная практика

Налоговый кодекс в прошлом году на основании Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ был дополнен новой статьей 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Давайте проанализируем основные положения новой статьи с учетом разъяснений налоговой службы и поговорим на тему «Статья 54.1 НК РФ судебная практика».

Исключение формального подхода (статья 54.1 НК РФ судебная практика)

В налоговой службе сложилась практика формального подхода при выявлении обстоятельств уклонения от уплаты налогов и занижения налоговой базы. В п. 3 ст. 54.1 НК РФ закреплены положения, исключающие такой подход. Теперь перечисленные ниже обстоятельства (как и некоторые другие факты) не расцениваются как самостоятельные основания для признания неправомерным уменьшение налоговой базы:

  • наличие возможности получения компанией аналогичного результата экономической деятельности при совершении других сделок (операций), не запрещенных действующим законодательством;
  • подписание первичных документов неуполномоченным или неустановленным лицом;
  • нарушение законодательства о налогах и сборах контрагентом компании.

Правомерность сделки (статья 54.1 НК РФ судебная практика)

Если организация не выполняет условия, определенные п. 2 ст. 54.1 НК РФ, она не имеет права на уменьшение налоговой базы или суммы налога по имевшим место сделкам. Выполняться должны следующие условия (одновременно), в противном случае сделка не будет учтена в целях налогообложения:

  1. Зачет (возврат) суммы налога или освобождение от уплаты налога не должно являться главной целью сделки (основной целью должна быть разумная хозяйственная цель).
  2. Обязательство по сделке должно выполнять лицо, являющееся стороной договора, заключенного с компанией и/или лицом, получившим обязательство по исполнению сделки на основании договора или действующего закона.

Важно! Если сделка не будет принята ФНС в целях налогообложения, ее участники также не смогут учитываться понесенные на ее исполнение затраты.

Налоговая при этом должна доказать, что обоснованных финансовых или деловых целей при совершении сделки не имелось. В первую очередь внимание будет обращено на нетипичность документооборота и несоответствие поведения участников сделки, должностных лиц налогоплательщика обычаю делового оборота.

Федеральная налоговая служба приводит следующие факты, которые свидетельствуют об использовании формального документооборота с целью заявления налоговых вычетов и учета «искусственных» затрат:

  • наличие печатей и документации контрагента в помещении проверяемой компании;
  • обнаружение факта обналичивания средств взаимозависимым лицом или самой проверяемой компанией;
  • использование одних IP-адресов;
  • расходование наличности на нужды должностных лиц, учредителей компании, организации.
★ Книга-бестселлер «Бухучет с нуля» для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Умышленное искажение отчетности (статья 54.1 НК РФ судебная практика)

Статья 54.1 НК РФ запрещает организациям уменьшать размер налоговой базы и суммы налога к уплате. В тексте п. 1 говорится о том, что данный запрет действует, когда налогоплательщик умышленно искажает факты хозяйственной жизни предприятия, а также информацию об объектах обложения налогом, отражаемую в НУ и БУ. В том случае, если инспекторы налоговой службы выявят подобное нарушение, налоговые обязательства будут скорректированы в полном объеме.

Но ФНС при этом несет обязательство по предъявлению доказательств умышленной недоплаты налога, иначе корректировка не может быть проведена, и ошибка не будет считаться искажением в целях п. 1 ст. 54.1 НК РФ (см. Письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@). Придется собирать подтверждения того факта, что у компании имелся умысел, а учредители и должностные лица пытались получить налоговую выгоду. К примеру, о наличии умысла говорят следующие моменты:

  • согласование действий участников между собой;
  • контрагент подконтролен компании;
  • были использованы особые сроки платежей или формы расчетов (к примеру, пунктом договора определяется продолжительная отсрочка платежа);
  • компании производили транзитные операции между аффилированными участниками взаимозависимых хозяйственных операций или взаимозависимыми участниками, в т.ч. через посредников.

Следующие действия признаются искажением сведений об объектах налогообложения в целях п. 1 ст. 54.1 НК РФ:

  • отражение в регистрах налогового и бухгалтерского учета заведомо ложных сведений об объектах обложения налогом;
  • неотражение дохода (выручки) от продажи товаров, реализации услуг, работ, имущественных прав;
  • вовлечение подконтрольных лиц в предпринимательскую деятельность.

Перед вами список примеров искажений, который был приведен в тексте Письма ФНС от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@:

  • нереальность исполнения условий сделки (операции) сторонами (отсутствие самого факта ее совершения);
  • создание схемы «дробления бизнеса» в целях применения льготных режимов налогообложения;
  • применение схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения;
  • искусственное создание условий по применению налоговых льгот, льготных ставок по налогам, освобождения от уплаты налога.

Читайте также статью ⇒ “13 типичных неучитываемых затрат при применении УСНО“.

Важно! Если ФНС докажет наличие умысла при совершении налогового правонарушения, ООО или ИП будет уплачивать штраф в размере 40% от неуплаченных сумм (помимо самого неуплаченного налога) на основании п. 3 ст. 122 НК РФ.

Как показывает судебная практика, обычно налоговой инспекции удается доказать создание формального документооборота, и суды встают на сторону налоговой службы в судебных спорах о наличии права у налогоплательщика на уменьшение налоговой базы или неуплату налога.

Статья 54.1 НК РФ судебная практика – Постановление АС Волго-Вятского округа от 04.06.2020 по делу № А79-5339/2017

ФНС проводила проверку налогоплательщика, в ходе которой выяснилось, что тот неправомерно применяет налоговые вычеты по НДС. Предприниматель подает исковое заявление в суд. В итоге:

  • Арбитражный суд Чувашской Республики – Чувашии поддержал налоговые органы и пришел к выводу, что у предпринимателя не было фактических хозяйственных отношений.
  • Первый арбитражный апелляционный суд оставил решение АС Чувашской Республики без изменений.
  • Арбитражный суд Волго-Вятского округа рассмотрел кассационную жалобу и не нашел оснований для ее удовлетворения.

Все суды исследовали документы, которые передал ИП в качестве доказательства наличия прав на налоговый вычет по НДС. Выяснилось, что бумаги содержат ложные сведения, не подтверждают реальность хозяйственных операций и не отвечают требованиям закона. Основано мнение на следующих фактах:

  • основная часть средств с р/c контрагентов используется для пополнения счета и возврата сумм по договору займа учредителям;
  • контрагенты не находятся по месту регистрации;
  • контрагенты перечисляют средства одним и тем же лицам;
  • контрагенты не явились на допрос по повестке;
  • анализ расчетных счетов показал, что контрагенты не проводили расчеты за товар, аналогичный тому, что поставлялся ими ИП (согласно его документам), не оплачивали транспортные услуги, не оплачивали аренду ТС и помещений, не несли затрат на осуществление хозяйственной деятельности и выплатой зарплаты;
  • контрагенты подавали декларации с минимальными суммами налогов;
  • у контрагентов нет необходимых материальных и трудовых ресурсов для осуществления деятельности.

Статья 54.1 НК РФ судебная практика – Постановление АС Западно-Сибирского округа от 29.05.2020 г. по делу № А75-7919/2017

Общество привлечено к ответственности после того, как налоговой инспекцией была проведена камеральная проверка деклараций по НДС. Документы, подтверждающие право на налоговый вычет по операциям со спорным контрагентом, были исследованы силами первой и апелляционной инстанции. Суды пришли к выводу о том, что в первичных документах содержатся ложные сведения, говорящие об отсутствии фактических хозяйственных операций с заявленным контрагентом. Такой вывод основывается на том, что:

  • налоговые декларации представлены с нулевыми показателями;
  • контрагент зарегистрирован после заключения договора на поставку;
  • анализ выписок по расчетному счету контрагента говорит о том, что расходов, необходимых для ведения хозяйственной деятельности, не было, как не имелось и сумм иным лицам за услугу по поставке ТМЦ обществу;
  • контрагент не находится по месту государственной регистрации;
  • довод об осуществлении поставки иными лицами документально не подтвержден;
  • у контрагента нет основных средств, производственных активов, автомобилей и ресурсов (сотрудников), требуемых для осуществления деятельности и выполнения условий договора с налогоплательщиком.

Более того, счет-фактура, представленная в материалах дела, была подписана не директором общества, а не установленным лицом.

АС Западно-Сибирского округа поддержал позицию обеих инстанций и признал, что общество совершало действия, направленные на необоснованное получение налоговой выгоды из бюджета, о чем свидетельствует искусственный документооборот и отсутствие у контрагента ресурсов для выполнения договора на поставку товара.

Читайте также статью ⇒ “Как узнать задолженность перед налоговой инспекцией“.

Законодательные акты по теме

Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ О внесении изменений в ч. 1 НК РФ
Письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@, от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123 Разъяснения ФНС относительно применения норм закона № 163-ФЗ

Типичные ошибки

Ошибка: На территории налогоплательщика были обнаружены печати и документы контрагентов. Налогоплательщик уверяет, что формальный документооборот не использует в целях учета искусственно созданных расходов для уменьшения суммы налога к уплате.

Комментарий: Согласно тексту нового п. 1 ст. 54.1 НК РФ, наличие в помещении налогоплательщика документов и печатей контрагента свидетельствует о создании формального документооборота. Налоговая имеет право не учитывать сделки с данным контрагентом в целях налогообложения.

Ошибка: Налогоплательщик вовлекает в хозяйственную деятельность подконтрольных лиц.

Комментарий: Подобные меры признаются способом искажения сведений об объектах налогообложения с целью уменьшения сумм налога к уплате.

Ответы на распространенные вопросы по теме «Статья 54.1 НК РФ судебная практика»

Вопрос №1: С какой целью была введена новая статья 54.1 НК РФ?

Ответ: Целью нововведения в Налоговый кодекс было предотвращение «агрессивных» механизмов налоговой оптимизации. Данная статья не расширяет полномочий ФНС по сбору доказательной базы, она только формирует новый подход к проблеме злоупотребления со стороны налогоплательщиков их правами с принятием во внимание судебной практики.

Вопрос №2: Предусматривают ли положения п. 2 ст. 54.1 НК РФ негативные последствия для налогоплательщика за неправомерные действия контрагентов 2-ого, 3-его и последующих звеньев?

Ответ: Нет, не предусматривают. См. Письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@.

НК РФ об необоснованной налоговой выгоде

Понятие «необоснованная налоговая выгода» было введено Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 (далее — Постановление № 53). Все это время судебная практика была неоднородной и часто противоречила подходам, которые применяли налоговые органы. Чтобы закрепить законодательно способы и последствия установления факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в НК РФ была внесена ст. 54.1, которая действует с 19.08.2017 (Федеральный закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ).

Сам термин «необоснованная налоговая выгода» не отражен в ст. 54.1 НК РФ. А это значит, что в каждой конкретной ситуации нужно по-прежнему анализировать и применять ранее вышедшие акты, в том числе Постановление № 53. Большая часть норм ст. 54.1 НК РФ лишь фиксирует сложившуюся правоприменительную практику.

Например, в п. 3 ст. 54.1 НК РФ зафиксирована позиция, что нарушения контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. Однако данный факт и ранее не оспаривался ни судами, ни проверяющими (п. 31 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ № 1 (2017), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017; п. 7 письма ФНС РФ от 23.12.2016 № СА-4-7/24825@).

Искажения в учете

Некоторые новации, скорее всего, ухудшат положение налогоплательщиков. Так, после 19.08.2017 в ходе камеральных и выездных проверок налоговые органы нацелены на выявление в учете и отчетности налогоплательщика искажений сведений о фактах хозяйственной жизни и объектах налогообложения. Если такие факты будут выявлены, проверяющие должны будут признать налоговую выгоду необоснованной и отказать налогоплательщику в праве учесть налоговые расходы и применить вычеты (п. 1 ст. 54.1, п. 5 ст. 82 НК РФ).

Рекомендации по применению ст. 54.1 НК РФ, нюансы должной осмотрительности. Смотрите разбор этих и других тем в записях Контур.Конференции-2018.

Смотреть запись

В п. 1 ст. 54.1 НК РФ искажения в учете, в том числе в бухгалтерском, и отчетности фактически не разделяются на умышленные и неумышленные. При этом если искажение признается умышленным, то есть направленным на неуплату налога, налоговые обязательства, возникшие в результате таких действий, корректируются в полном объеме. Остается надеяться, что на практике налоговая выгода будет признаваться необоснованной только в случае умышленных действий налогоплательщика (письмо ФНС РФ от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@).

Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Первоцвет» выявлены два факта искажения в учете и отчетности:

  1. Компания отнесла в состав налоговых расходов стоимость товара, купленного по договору с поставщиком-однодневкой, при этом налоговые органы доказали формальный характер сделки, а также умысел ООО на отражение операций с однодневкой в учете для целей занижения налога на прибыль.
  2. Компания применила вычет НДС по сделке в сумме, превысившей сумму по счету-фактуре, выписанному поставщиком, на 100 ₽. Ошибка возникла по невнимательности бухгалтера, отражавшего операцию в учете. При этом налоговый орган не установил фиктивности сделки.

В результате налоговый орган снял расходы ООО «Первоцвет» по сделке с однодневкой в полном размере (п. 1), а также отказал в вычете НДС на сумму завышения — 100 ₽ (п. 2). То есть при искажении данных о сумме вычета налоговый орган не отказал в применении вычета в полном размере, так как не был доказан умысел налогоплательщика на занижение НДС.

Контур.НДС+

  • Сверяйте всю информацию, которая указана в счетах-фактурах, в том числе несовпадения по номеру и сумме НДС.
  • Проверяйте благонадежность контрагентов, а также правильность отражения их ИНН.
    Существенные факты о компании подсвечиваются соответствующим цветом:

    Красный — компания ликвидирована, находится в стадии ликвидации или обнаружены сообщения о банкротстве.

    Желтый — обнаружены факты о компании, на которые стоит обратить внимание.

    Зеленый — найдены признаки активности организации в течение последних 12 месяцев.

  • Формируйте ответы на требования по расхождениям.
  • Проверяйте декларацию на ошибки и выполнение контрольных соотношений.

Узнать больше

Сделки с целью неуплаты налога

Если в ходе проверки не будет выявлено умышленных искажений в учете и отчетности, проверяющие будут искать сделки (операции), основной целью которых явилась неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Подход к выявлению таких сделок будет схож с тем, что применялся и ранее в рамках Постановления № 53. Налогоплательщик должен быть готов доказать, что основной целью сделки являлась конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия (письмо ФНС РФ от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

Например, в ходе налоговой проверки ООО «Оптимист» выявлено, что компания заключила ряд последовательных сделок:

  • договор лизинга на производственное оборудование;
  • договор купли-продажи, по которому используемое ООО «Оптимист» оборудование продано третьему лицу, которое в свою очередь продало данное имущество лизингодателю, передавшему оборудование в лизинг обратно ООО «Оптимист».

Налоговый орган установил, что основной целью совокупности сделок лизинга и купли-продажи, заключенных ООО «Оптимист», было занижение налога на прибыль и НДС за счет учета в составе расходов и применения вычета НДС по лизинговым платежам, рассчитанным исходя из завышенной по сравнению с рыночным уровнем цены оборудования, при том что это же оборудование было продано ООО «Оптимист» по договору купли-продажи с установлением заниженной цены.

Сделки, фактически исполненные иными лицами

На следующем этапе проверяющие будут искать сделки (операции), обязательства по которым исполнены лицами, не являющимися стороной договора, заключенного налогоплательщиком, и (или) лицами, которым обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону. И налогоплательщик теперь должен дополнительно доказывать факт выполнения договора именно тем лицом, с которым договор заключен (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

С данной категорией «проблемных» сделок ситуация изменилась радикально. Ранее арбитражная практика в основном позволяла хотя бы частично учесть расходы по реально осуществленной сделке, даже если фактический контрагент не был известен, то есть при заключении налогоплательщиком договора с формальным контрагентом (Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 № 2341/12). Сейчас налоговые органы, скорее всего, будут исключать из состава налоговых расходов все суммы, основанные на договорах с неустановленным (формальным) контрагентом (письмо ФНС РФ от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

Поясним ситуацию на примере. В ходе налоговой проверки ООО «Пессимист» выявлено, что компания заключила договор подряда на уборку территории с компанией-однодневкой. При осуществлении проверочных мероприятий был зафиксирован факт выполнения работ неустановленными исполнителями. Налоговый орган отказал в учете в составе расходов всей стоимости работ по договору на уборку.

Илья Антоненко, аттестованный аудитор

Применение положений ст. 54.1 НК РФ: точка поставлена

Зобова Е. П., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Уже больше года действует ст. 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» НК РФ – с августа 2017 года.

Сегодня уже можно сказать, что по одному из болезненных вопросов, возникших после введения данной нормы, сформировалась судебная практика. Свое слово сказал и Конституционный суд. О новом повороте в порядке применения ст. 54.1 НК РФ – в нашем материале.

Пределы осуществления прав налогоплательщиком

Часть I НК РФ с 19.08.2017 была дополнена ст. 54.1, в соответствии с которой налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий:

  • отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения;

  • сделка совершена не с целью неуплаты или неполной уплаты налога, а также его зачета или возврата;

  • контрагент налогоплательщика исполнил обязательство по сделке.

При этом обстоятельства, связанные с тем, что первичные документы подписаны ненадлежащим лицом, контрагент нарушил законодательство о налогах и сборах или можно было совершить другую законную сделку с тем же экономическим результатом, не являются самостоятельными основаниями для признания налоговой выгоды необоснованной.

Одновременно ст. 82 НК РФ была дополнена п. 5, согласно которому доказывание обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, установленных п. 2 ст. 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разд. V, V.1, V.2 НК РФ.

Пункт 2 ст. 2 Федерального закона № 163-ФЗ гласит, что п. 5 ст. 82 НК РФ применяетсяк камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после дня вступления в силу указанного закона, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами также после дня вступления в силу этого закона, то есть после 19.08.2017.

Обратите внимание. С момента введения ст. 54.1 НК РФ сразу начала складываться судебная практика по ее применению. Можно выделить две тенденции:

  • отказ в применении этой статьи при рассмотрении дел об оспаривании решений налоговых органов по налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами до вступления в силу данной нормы, то есть до 19.08.2017;

  • отклонение ссылки налогоплательщиков на ст. 54.1 НК РФ, поскольку вопреки доводам жалоб суды, вынося решения в пользу налоговых органов, исходят не из формальных претензий к контрагентам (нарушение законодательства о налогах и сборах, подписание документов неустановленным лицом), а из выявленных фактов, опровергающих реальность совершения спорных сделок.

Первая проблема – об отказе в применении норм, установленных ст. 54.1 НК РФ, к проверкам, начатым ранее 19.08.2017, – вызвала буквально шквал судебных решений: налогоплательщики настаивали на применении новой нормы при рассмотрении их судебных споров. Но в данном случае судебные инстанции, включая ВС РФ, проявляли полное единодушие и поддерживали в этом вопросе ФНС.

Надо отдать должное, налоговая служба выпускала письма, в том числе для налогоплательщиков, где приводила конкретные судебные решения, в которых сделаны выводы о невозможности применения положений ст. 54.1 НК РФ по налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами до 19.08.2017 (письма от 05.07.2018 № СА-4-7/12933@, от 27.11.2017 № СА-4-7/23972@). При этом приведенная позиция была на тот момент поддержана арбитражными судами всех округов, а также ВС РФ.

Но отдельные налогоплательщики не сдавались и дошли до Конституционного суда, считая, что при рассмотрении их дел должны были быть применены нормы ст. 54.1 НК РФ во взаимосвязи с п. 5 ст. 82 НК РФ, которые улучшают положение налогоплательщиков, в том числе в вопросе о доказывании осмотрительности при выборе контрагентов по сделке. По мнению налогоплательщиков, порядок вступления в силу ст. 54.1 НК РФ нарушает их конституционные права и свободы, а именно не соответствует ст. 19 и 54 Конституции РФ, поскольку исключает возможность придания обратной силы закону, улучшающему положение налогоплательщика.

Первым получил отказ индивидуальный предприниматель (Определение КС РФ от 29.05.2018 № 1152-О), вторым – организация(ООО) (Определение КС РФ от 17.07.2018 № 1717-О).

Для понимания ситуации отметим, что оба налогоплательщика проиграли судебные споры с налоговыми органами, пройдя все инстанции, включая ВС РФ (определения ВС РФ от 10.07.2018 № 302-КГ18-8964 по делу № А33-3876/2017, от 20.07.2018 № 308-КГ18-9410). И в том и в другом случае у налоговых органов были претензии к контрагентам налогоплательщика, которые суды посчитали обоснованными. В частности, судьи учли отсутствие у рассматриваемого контрагента и лиц, которым в транзитном порядке перечислены обналиченные впоследствии денежные средства, необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности – имущества, транспорта, материальных запасов, трудовых ресурсов, квалифицированного персонала.

Что сказал КС РФ?

Вернемся к решениям КС РФ. По смыслу ст. 57 Конституции РФ применительно к актам законодательства о налогах и сборах требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Законодатель, исходя из общего принципа действия закона на будущее время и реализуя свое исключительное право на придание закону обратной силы, учитывает специфику регулируемых правом общественных отношений.

Установленный порядок вступления в силу ст. 54.1 НК РФ согласуется с общим принципом действия закона во времени и по кругу лиц в том виде, как это вытекает из ст. 54 и 57 Конституции РФ, а также положений ст. 5 «Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени» НК РФ. С учетом изложенного оспариваемое законоположение не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы заявителя в указанном им аспекте. Определение Конституционного суда окончательно и обжалованию не подлежит.

При этом КС РФ отметил, что правоприменитель при разрешении дел, относящихся к прошлым налоговым периодам, не лишен возможности учесть правовые позиции высших судов по вопросам оценки обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды, в случае если для этого есть основания и это улучшает положение налогоплательщиков.

Обратите внимание: налоговики считают, что ст. 54.1 НК РФ не улучшает правовое положение налогоплательщиков и не устанавливает дополнительные гарантии защиты их прав, но и не содержит положений о расширении полномочий налоговых органов по сбору доказательственной базы, в связи с чем при применении ее положений действуют используемые налоговыми органами законодательно предусмотренные процедуры по сбору, фиксированию и оценке доказательств. При этом сохраняет силу принцип презумпции добросовестности налогоплательщика как один из важнейших элементов конституционно-правового режима регулирования налоговых отношений и публичного правопорядка в целом (Письмо ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@).

Таким образом, сегодня налоговые органы в своей практической работе руководствуются подтвержденным всеми судебными инстанциями подходом к использованию ст. 54.1 НК РФ: новые нормы применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19.08.2017, а также выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после указанной даты (Письмо Минфина России от 04.07.2018 № 03-02-08/46282).

Надежный контрагент – залог успеха предприятия

Если внимательно прочитать ст. 54.1 НК РФ, то можно увидеть, что нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. В качестве самостоятельного основания – не может, а вот в совокупности с другими обстоятельствами – не просто может, а будет использоваться по назначению.

Налоговики попытаются доказать, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки с конкретным контрагентом являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии или что сделка не исполнена заявленным контрагентом и налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов по налогу на прибыль и заявления вычетов по НДС по спорной сделке.

Кроме этого, при выявлении приведенных обстоятельств налоговые органы будут доказывать, что такая сделка не имеет какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости ее заключения и совершения, а имеет своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств или является частью схемы, основная цель которой – уменьшение налоговых обязательств.

Конечно, положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки не должно присутствовать признака искусственности, лишенной хозяйственного смысла (Письмо ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@). Кроме того, налоговый орган не вправе настаивать на том, что налогоплательщик должен был выбрать тот или иной вариант построения хозяйственных операций.

И все-таки налогоплательщикам не стоит забывать про должную осмотрительность.

Как подтвердить должную осмотрительность?

Налогоплательщики неоднократно сетовали, что нет ни одного нормативного правового акта или разъяснения, касающегося того, посредством анализа каких конкретно документов и сведений можно с уверенностью определить, надежный контрагент или нет.

Какой пакет документов необходимо запросить у контрагента, чтобы налогоплательщик подтвердил свою должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента?

В ответ на это налоговики напоминают, что понятия «должная осмотрительность», «недобросовестность налогоплательщика», развитые в сложившейся судебной практике, сформированной до вступления в силу ст. 54.1 НК РФ, не используются в рамках проведения камеральных и выездных налоговых проверок, которые начаты после 19.08.2017 (письма ФНС России от 28.12.2017 № ЕД-4-2/26807, от 18.05.2018 № ЕД-4-2/9521@).

Кроме того, сегодня налоговики рекомендуют использовать открытую информацию. На настоящий момент режим налоговой тайны снят в отношении следующих сведений организаций (Письмо ФНС России от 18.04.2018 № ГД-4-14/7395@):

  • о суммах недоимки и задолженности по пеням и штрафам (по каждому налогу и сбору);

  • о налоговых правонарушениях и мерах ответственности за их совершение;

  • о специальных налоговых режимах, применяемых организацией;

  • об участии организации в консолидированной группе налогоплательщиков;

  • о среднесписочной численности работников организации;

  • об уплаченных организацией в предшествующем календарном году суммах налогов и сборов (по каждому налогу и сбору, по страховым взносам) без учета сумм налогов (сборов), уплаченных в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Евразийского экономического союза, сумм налогов, уплаченных налоговым агентом, о суммах страховых взносов;

  • о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Указанные сведения становятся открытыми (или общедоступными) и не являются налоговой тайной только в случае, если они размещены на сайте ФНС.

При этом сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах, в том числе о суммах недоимки и задолженности по пеням, штрафам при их наличии, не относятся к налоговой тайне, являясь следствием нарушения НК РФ, не относятся к общедоступной информации до размещения на сайте ФНС.

Отметим также, что сведения, подлежащие размещению в форме открытых данных, по запросам не представляются, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами (письма Минфина России от 21.08.2018 № 03-02-08/59311, от 24.09.2018 № 03-02-08/68122).

В настоящее время налоговая служба поэтапно реализует план по размещению данной информации на своем сайте:

  • 01.08.2018 размещены сведения о среднесписочной численности работников юридических лиц, специальных налоговых режимах, применяемых компаниями, а также об участии организаций в консолидированной группе налогоплательщиков по состоянию на 31 декабря прошлого года. Этой информацией воспользовались уже более 60 000 пользователей;

  • 01.10.2018 размещены новые наборы открытых данных со сведениями, которые раньше относились к налоговой тайне. Теперь в открытом доступе опубликованы сведения о суммах налогов и сборов, уплаченных организациями, и сведения о суммах доходов и расходов организаций по данным бухгалтерской отчетности за 2017 год;

  • 01.12.2018 в рамках третьего этапа размещения сведений за 2017 год будут опубликованы информация о суммах недоимки, задолженности по налогам и сборам организаций, а также сведения о наличии налоговых правонарушений.

Обратите внимание: кроме перечисленного, на сайте ФНС разработан электронный сервис «Прозрачный бизнес», предоставляющий возможность получить сводную информацию об организации, включающую в себя сведения, указанные выше, а также сведения из ЕГРЮЛ, из реестра дисквалифицированных лиц, из единого реестра субъектов малого и среднего предпринимательства, из государственного реестра аккредитованных филиалов, представительств иностранных юридических лиц, из единого государственного реестра налогоплательщиков об иностранных организациях (Письмо ФНС России от 08.10.2018 № ГД-4-14/19580@).

Использование указанной информации поможет налогоплательщикам выбирать надежных партнеров для успешной деятельности, что исключит претензии со стороны налоговых органов, в том числе по определению базы по налогу на прибыль.

Актуальная судебная практика применения ст. 54.1 НК РФ

На момент подготовки данного материала продолжают выноситься судебные решения, в которых при рассмотрении дела нормы ст. 54.1 НК РФ не учитываются, хотя налогоплательщики настаивают на ее применении.

В зависимости от региона анализируемая норма либо подлежит отклонению, либо необходимость ее применения признается ошибочной (постановления АС МО от 10.09.2018 по делу № А40-164255/2017, АС УО от 18.09.2018 № Ф09-313/18, Определение ВС РФ от 06.08.2018 № 302-КГ18-10825). В приведенных примерах судебных решений речь идет о доначислениях по налогу на прибыль и НДС.

В ряде решений судьи, признавая ссылку общества на указанные положения необоснованной, добавляют, что нормы ст. 54.1 НК РФ фактически согласуются с выводами судов по настоящему делу, которые основаны на совокупной оценке имеющихся в деле доказательств относительно нереальности спорных хозяйственных отношений (то есть по существу на выводах об искажении сведений о фактах хозяйственной жизни), а не на формальном нарушении, например, порядка оформления первичных документов. В связи с изложенным довод общества о необходимости применения к спорным правоотношениям ст. 54.1 НК РФ не может повлиять на результаты рассмотрения дела (Постановление АС ВСО от 21.08.2018 по делу № А19-22492/2017).

* * *

Из всего вышесказанного можно сделать следующие выводы.

Во-первых, нормы ст. 54.1 НК РФ применяются только при рассмотрении дел по налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после 19.08.2017. На сегодняшний день это мнение, которого придерживаются и налоговики, поддержано всеми судебными инстанциями, включая ВС РФ и КС РФ. Соответственно, при обжаловании решений по налоговым проверкам, начатым до указанной даты, ссылка на ст. 54.1 НК РФ будет отклонена как налоговыми органами, так и судами всех инстанций.

Во-вторых, мнение ряда налогоплательщиков о том, что нормы ст. 54.1 НК РФ улучшают их положение, устанавливают дополнительные гарантии защиты их прав, в том числе в вопросе о доказывании осмотрительности при выборе контрагентов по сделке, не является однозначным. Налоговики, например, так не считают. Да и судьи согласны с этим: применение к спорным правоотношениям ст. 54.1 НК РФ не может повлиять на результаты рассмотрения дела.

Многие бизнесмены с оптимизмом встретили статью 54.1 НК РФ, когда она вступила в силу. Казалось, она ставит налоговый орган в неудобное положение при доказывании необоснованной налоговой выгоды. Например, в статье чётко оговорены факты, которые сами по себе не могут служить причиной отказа в вычете НДС.

Но судебная практика разрушила надежды на послабление. ФНС и суды легко отказывают в вычетах по НДС со ссылкой на ст. 54.1. Сегодня одна из множества подобных историй.

Налоговая провела выездную проверку «Частной пивоварни «Афанасий». Инспекторы решили, что несколько контрагентов компании — технички и:

  • доначислили НДС — 237 тыс руб;
  • начислили пени — 39,8 тыс руб;
  • уменьшили на 440 тыс руб убыток по налогу на прибыль;
  • увеличили на 1,7 млн руб налоговую базу по налогу на прибыль;
  • уменьшили на 2,1 млн руб остаток неперенесенного убытка по налогу на прибыль.

Компания пошла в суды и проиграла их все. С налоговым органом было трудно спорить. Вот, например, контрагент ООО «Силен», который по документам оказывал пивоварне транспортные услуги, имеет множество изъянов:

  • нет транспорта и персонала, и доказательств того, что Силен арендовала транспортные средства у третьей компании, в материалах дела тоже нет;
  • на запрос документов по взаимоотношениям с пивоварней Силен «отмолчался»;
  • директор — номинал, который руководит ещё 183 организациями;
  • на допрос должностные лица Силен не явились;
  • документы, в том числе счета-фактуры, подписывались людьми, которые не являются руководителями этой компании;
  • налоговую отчётность компания не предоставляет;
  • путевые листы оформлялись небрежно, с разными печатями и т.д.

Первичную документацию, составленную от имени Силен, признали несоответствующей требованиям налогового законодательства, а транспортные услуги — нереальными. Отсюда и доначисление НДС.

Компания заявила о том, что в деле необходимо применить статью 54.1 НК

Компания указала, что подписание первичных документов не директором, а иным лицом не может служить основанием к отказу в вычетах по НДС. Но суд высказался по-своему.

В судебном акте есть следующие слова:

Согласно положениям названной статьи право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работы, услуги).

Иными словами, в вычете НДС будет отказано, если компания не докажет, что услуги или работы выполнил именно тот контрагент, который указан в первичных документах.

Это отличает НДС от расходов по налогу на прибыль. Бывает, что инспекция по одной и той же сделке признаёт расходы, но отказывает в вычете НДС. Почему?

Потому, что до вступления в силу ст. 54.1 НК РФ действовал принцип «налоговой реконструкции» в соответствии с которым расходы по налогу на прибыль можно зачесть по реальной сделке, но для вычета НДС одной реальности сделки мало; нужно, чтобы услуги оказал тот контрагент, который указан в первичных документах.

Например, чтобы зачесть расходы по налогу на прибыль, достаточно доказать, что договор транспортировки исполнялся — транспорт реально доставлял товары. Но чтобы по той же самой сделке принять к вычету НДС, нужно доказать, что транспортные услуги выполнял именно тот контрагент, который указан в первичных документах. Без этого доказательства инспекция признает расходы (ведь транспорт действительно доставлял товары, значит, компания потратилась на соответствующие услуги), но в вычете НДС откажет.

Однако с принятием ст.54.1 НК РФ принцип налоговой реконструкции не применяется. Даже при реальности сделки налогоплательщик должен доказать что работы или услуги были выполнены спорным контрагентом или указанным им в договоре третьим лицом.Если не доказать этого, в расходах по налогу на прибыль и в вычетах по НДС будет отказано в полном объёме.

Так как получить вычет по НДС с учётом статьи 54.1 НК?

Нужно запастись доказательствами, что контрагент может исполнить договор.

Например, если выполняются работы на территории компании, то правильным будет попросить у контрагента список сотрудников, которые будут выполнять работы или услуги (пусть не забудет взять у сотрудников согласие на обработку и передачу их персональных данных).

Если заключается договор перевозки, то пусть контрагент предоставит заверенные копии свидетельств о регистрации транспорта, договоры аренды или лизинга.

Не стоит забывать проверять контрагента по открытым источникам, на том же сайте налоговой, например.

Выводы

Судебная практика по статье 54.1 НК РФ позволяет инспекции учесть расходы и применить вычеты по НДС, даже если документы подписаны неустановленным лицом. Однако инспекции и суду надо доказать, что:

  1. Сделка реальна;
  2. Спорные работы (услуги) выполнило именно то лицо, которое указано в договоре.

Если не доказать этого, в праве на вычет по НДС и в расходах по налогу на прибыль будет отказано.

Также, с момента принятия ст. 54.1 НК РФ, по мнению инспекции, не применяется принцип налоговой реконструкции, при котором для того, чтобы учесть затраты по налогу на прибыль, было достаточно доказать что сделка реальная. Для подтверждения реальности сделки и своей добросовестности не забывайте проявлять меры должной осмотрительности.

Должная осмотрительность: алгоритм действий

Курсы повышения квалификации для бухгалтеров и главных бухгалтеров на ОСНО и УСН. Учтены все требования профстандарта «Бухгалтер». Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы.

Что такое должная осмотрительность и обязательно ли её проявлять

Понятие «должная осмотрительность» законодательство не содержит. Но по общему определению непроявление должной осмотрительности значит, что компания работает с недобросовестными контрагентами. Такое понятие законодательно тоже не закреплено, однако последствия всё равно могут быть.

Если компания не проявила должную осмотрительность, налоговики доначисляют налоги. В первую очередь, будут начислены: входящий НДС, который был принят к возмещению из бюджета и налог на прибыль. Так как документы, которые были получены компанией от поставщиков, позволили уменьшить расходы, компания не доплатила налог на прибыль, заплатила меньше НДС. Налоговики видят, что возможно есть какие-то сомнительные сделки, и доначисляют налоги. Как избежать таких ситуаций рассмотрим в статье.

Должная осмотрительность — это комплекс мероприятий, который направлен на проявление необходимых действий со стороны нашей компании по выбору контрагента. Компания самостоятельно определяет зону ответственности, риски, которые необходимо оценить, когда выбирается новый контрагент. Например, вы решили закупить товары. Прежде чем закупить эти товары, вы должны исследовать рынок, посмотреть у кого товары дешевле, выбрать наиболее подходящий вариант, который соответствует вашей деятельности и после закупки данного товара мы принимаем НДС к вычету. Если компания работает на общем режиме, то вы можете свою прибыль тоже уменьшить, — доходы минус расходы, а расходы есть ни что иное, как купленное сырье. Каким же образом вы можете проявить должную осмотрительность?

Должная осмотрительность — это всего на всего один из способов проверки контрагента. Весь комплекс мероприятий организация должна разработать самостоятельно.

Интересное письмо выпустила налоговая служба совсем недавно. Его реквизиты: Письмо ФНС от 28.12.2017 № ЕД-4-2/26807. В нем указано, что при проведении налоговых проверок сотрудники ИФНС не должны использовать понятия, сформулированные в Постановлении Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53 года и судебной практике, сложившейся до 19.08.2017 года. К таким понятиям, в частности, относится «должная осмотрительность».

Помимо понятия «должная осмотрительность», в августе 2017 года появилось ещё одно понятие. Оно связано с тем, что в НК РФ была добавлена новая статья 54.1 НК РФ о необоснованной налоговой выгоде.

Компания не проявляет должную осмотрительность, соответственно она получает необоснованную налоговую выгоду. Ст. 54.1 НК РФ не отменяет обязанность проявлять должную осмотрительность. Более того, сделка осуществлена для получения необоснованной налоговой выгоды, если налоговики могут доказать, что компания не проявила должную осмотрительность. Что ещё подразумевается под необоснованной налоговой выгодой:

  • отсутствие реальности сделки;
  • если налоговиками будет доказана взаимозависимость контрагентов (главное, чтобы цены были не ниже рыночных);
  • если контрагент, который осуществляет сделку с вашим поставщиком понимает, что его действия направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

Признаки недобросовестного контрагента

Признак Характеристика
Действующая фирма
Если фирма действующая, то вопросов нет. Если не действующая, то никаких сделок с такой фирмой быть не может
Нет данных в ЕГРЮЛ
Неуплата налогов
Если контрагент имеет задолженности перед бюджетом — это первый признак, который свидетельствует о том, что возможно договор заключать не нужно. Либо нужно уточнить по каким причинам образовалась задолженность
Есть долги перед бюджетом
Нет деятельности Нет отчетности, признаки «однодневки», номинальный директор у фирмы
Деньги
Это говорит о том, что основной вид деятельности данной организации сводится к транзактным платежам, то есть платежам, которые приходят и сразу же уходят. Денежные средства не задерживаются на расчетном счете фирмы и основная цель этой деятельности является получение и вывод денежных средств
Транзитный характер
Реклама
Есть ли какая-то информация о вашем контрагенте в интернете, в СМИ. Если у компании нет сайта, нет рекламы, то у налоговиков возникает вопрос как же вы узнали об этой компании
Нет сайта, объявлений, отзывов
Адрес
Если поставщик зарегистрирован по адресу массовой регистрации
Массовая регистрация
Условия договора
Для того, чтобы выполнить условия договора компания работает себе в убыток
Обременительные
Суды Наличие дел в картотеке
Ресурсы компании
К примеру, если вы заключаете договор на производство строительных работ, то у этой компании должен быть штат строителей
Нет активов и сотрудников

Порядок проверки контрагентов

В первую очередь проверяется контрагент по открытым источникам. Перед тем, как заключить договор вы должны проверить контрагента. Вы смотрите какие отзывы пишут покупатели, которые уже закупали у данного поставщика активы или услуги, смотрите сколько было судебных дел.

Вы должны запросить у контрагента следующие документы:

  1. Карточка реквизитов.
  2. Пакет документов в зависимости от вида контрагента
Иностранная Русская ИП
Документы, подтверждающие правовой статус (Устав) Учредительные документы (Устав, ОГРН + листы записи, ИНН) Документы госрегистрации (Свидетельство, лист записи)
Документы, подтверждающие полномочия подписанта Документы, подтверждающие полномочия подписанта Документы, подтверждающие личность подписанта
Выписка из торгового реестра страны иностранной компании Выписка из ЕГРЮЛ, лицензии и др. Выписка из ЕГРИП

Алгоритм проявления должной осмотрительности

Шаг 1. Необходимо разработать положение о договорной работе. Скачать подробную схему согласования договора.

Шаг 2. Необходимо разработать регламент по соблюдению должной осмотрительности.

Шаг 3. Прописать в должностные инструкции работников ответственность при не проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов. К примеру, можно включить такие формулировки:

Сотрудник обязан проверить, чтобы наименование продавца и покупателя обязательно соответствовали учредительным документам. При обнаружении ошибки в наименовании продавца или покупателя документ к учету не принимать, связаться с поставщиком, попросить переделать документ.

Сотрудник обязан проверить наименование товара, которое должно соответствовать договору поставки, наименование работ (услуг) – договору на выполнение работ, оказание услуг. При обнаружении несоответствия в наименовании товаров (работ, услуг) документ к учету не принимать, связаться с поставщиком, попросить переделать документ.

Сотрудник обязан проверить сумму НДС и цену товара с учетом НДС. При обнаружении арифметической ошибки документ к учету не принимать, связаться с поставщиком, попросить переделать документ.

Шаг 4. Запросить письмом у контрагента необходимые документы перед заключением договора (Устав, ОГРН, ИНН, налоговая декларация по НДС, по налогу на прибыль).

Шаг 5. Составить карточку налоговой безопасности.

Статья написана по материалам Александра Пятинского

Закладка Постоянная ссылка.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *