Расходами для целей налогообложения признаются

Расходами в целях налогообложения прибыли организаций признаются любые затраты, соответствующие признакам расходов

Минфин России дал разъяснения по вопросам о порядке учета в целях налогообложения прибыли организаций расходов (письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 24 января 2018 г. № 03-03-06/1/3759).

Отмечается, что расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Обоснованными расходами считаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Документально подтвержденными – затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ или с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены расходы, или документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. «Таким образом, в состав расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций могут включаться любые затраты, в том числе не поименованные в ст. 264 НК РФ, при условии их соответствия положениям ст. 252 НК РФ», – подчеркивается в письме.

Кто должен доказывать необоснованность расходов налогоплательщика? Узнайте из материала «Признание расходов в целях налогообложения прибыли» в «Энциклопедии решений. Налоги и взносы» интернет-версии системы ГАРАНТ.
Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

Кроме того, финансисты поясняют порядок признания расходов по стандартизации для целей налогообложения прибыли организации. Так, расходами по стандартизации признаются расходы:

• на проведение работ по разработке национальных стандартов, включенных в программу разработки национальных стандартов, утвержденную национальным органом РФ по стандартизации;
• расходы на проведение работ по разработке региональных стандартов при условии их утверждения национальным органом РФ по стандартизации, регистрации региональных стандартов в Федеральном информационном фонде технических регламентов и стандартов в установленном порядке (п. 5 ст. 264 НК РФ).

При этом расходы на проведение работ по разработке национальных и региональных стандартов организациями, осуществляющими их разработку в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика), не признаются расходами по стандартизации.

Отмечается, что расходы по стандартизации, осуществленные налогоплательщиком самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), признаются для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде, следующем за тем периодом, в котором стандарты были утверждены в качестве национальных стандартов или зарегистрированы в качестве региональных стандартов (п. 5.1 ст. 272 НК РФ).

— признается в качестве расхода ежемесячно (т.е. на протяжении всех 12 месяцев налогового периода, с учетом правил ст. 258 НК о сроках полезного использования имущества). При этом сумма начисленной амортизации рассчитывается линейным или нелинейным методом в порядке, предусмотренном в ст. 259 НК. См. подробный коммент. к ст. 258, 259 НК;

б) расходы на оплату труда признаются:

— ежемесячно исходя из начисленных сумм. Иначе говоря, если, например, сумма заработной платы за февраль была начислена 26 февраля, а реально выплачена 14 марта, то эта сумма относится к расходам за февраль;

— постольку, поскольку тот или иной вид расходов перечислен (включен) в состав расходов на оплату труда (см. об этом коммент. к ст. 255 НК);

в) расходы на ремонт основных средств признаются:

— в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты. Так, если основные средства отремонтированы 18 марта, а фактически ремонт был оплачен налогоплательщиком 12 апреля, расходы относятся на первый квартал;

— с учетом особенностей, установленных ст. 260 НК (например,

для расходов на ремонт основных средств организациями

промышленности, для расходов на ремонт амортизируемых основных

средств у арендатора, см. коммент. к ней).

4. Специфика правил п. 6 ст. 272 состоит в том, что они:

а) относятся лишь к признанию расходов по:

— обязательному и добровольному страхованию;

— негосударственному пенсионному обеспечению (см. об этих

видах расходов подробный коммент. к ст. 263 НК);

б) императивно устанавливают, что упомянутые выше расходы признаются:

— в том отчетном (или налоговом) периоде, в котором налогоплательщиком были перечислены страховые (пенсионные) взносы. В свою очередь, день такой уплаты следует определять по правилам ст. 314 — 316 ГК (при перечислении налогоплательщиком сумм взносов со своего банковского счета) или исходя из действующего Порядка ведения кассовых операций (если суммы взносов были выданы из кассы налогоплательщика налога на прибыль организаций). В практике возник вопрос: распространяются ли правила п. 6 ст. 272 на случаи, когда налогоплательщик налога на прибыль организаций оплатил сумму взносов путем почтового перевода. Увы, налицо опять пробел. Впредь до его восполнения следует исходить из правил ст. 3, 108 НК, а это означает, что налогоплательщик налога на прибыль организаций вправе признать данный вид расходов (и при оплате сумм взносов через почту) по правилам п. 6 ст. 272;

— равномерно в течение всего срока действия договора страхования или негосударственного пенсионного обеспечения. Этот метод признания расходов применяется лишь в том случае, когда (в соответствии с условиями договора) предусмотрено осуществление разового платежа суммы взноса (т.е. когда вся сумма уплачивается налогоплательщиком сразу и целиком), а сам договор заключен на срок более одного налогового периода. Так, если вся сумма взноса была уплачена налогоплательщиком 10 февраля, то нет оснований признавать этот расход только для первого квартала: наоборот, этот расход признается (распределяется) равномерно на весь срок действия договора. В практике возник вопрос: если договор был заключен на срок с 15 марта по 15 февраля следующего года, то подпадает ли такая ситуация под данный порядок признания расходов? Да, подпадает: дело в том, что во втором предложении п. 6 ст. 272 НК законодатель не случайно употребил словосочетание «на срок более одного налогового периода» вместо словосочетания «на срок более одного года». Иначе говоря, даже если срок действия договора составляет менее одного календарного года, но приходится на два налоговых периода, то и в этом случае применяются правила п. 6 ст. 272 НК.

5. Особенности правил п. 7 ст. 272 состоят в том, что они:

а) определяют дату осуществления внереализационных и иных

расходов (в т.ч. материальных, расходов по оплате труда);

б) подлежат применению лишь в том случае, когда иные правила не установлены в нормах НК:

— ст. 261 (о расходах на освоение природных ресурсов);

— ст. 262 (о расходах на НИОКР);

— ст. 266 (о расходах на формирование резервов по сомнительным долгам);

— ст. 267 (о расходах на формирование резервов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию).

Правила ст. 261, 262, 266, 267 НК (см. коммент. к ним) имеют приоритет перед правилами п. 7 ст. 272 (как нормы специальные перед нормами общими);

в) регулируют порядок определения даты осуществления прочих расходов (состав последних определен в ст. 264 НК, см. коммент. к ней).

6. С учетом сказанного выше датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается:

1) дата начисления сумм налогов и сборов. При этом следует

иметь в виду, что в подп. 1 п. 7 ст. 272 речь идет:

а) о суммах налога на прибыль организаций;

б) о суммах других налогов и сборов, за исключением упомянутых в п. 4, 19, 34 ст. 270 НК (см. коммент. к ст. 251, 270 НК);

в) об иных подобных расходах (например, на сертификацию, государственную регистрацию).

Если упомянутые выше суммы были уплачены (перечислены) в более поздние сроки, чем они были начислены, то датой осуществления расходов нужно считать дату именно их начисления;

2) дата осуществления расчетов либо дата предъявления налогоплательщику документов для:

— сумм комиссионных сборов. В практике возник вопрос: что понимается под комиссионными сборами? К сожалению, законодатель не учел норм ст. 990, 997, 1006 ГК, в которых речь идет о комиссионном вознаграждении, агентском вознаграждении и т.п., но не о комиссионных сборах (упоминание о последних часто встречается в нормативных актах ГТК России, но и это неправомерно). Видимо, законодателю следует уточнить редакцию подп. 2 п. 7 ст. 272: впредь до этого налогоплательщики вправе толковать эту очевидную неясность закона в свою пользу (ст. 3, 108 НК);

— расходов на оплату сторонним организациям за работы (услуги), выполненные (предоставленные) по заказу налогоплательщика налога на прибыль организаций. В практике возник вопрос: а если работы (услуги) выполнены ИП? И в этом случае дата осуществления расходов определяется по правилам п. 7 ст. 272: вывод основан на систематическом толковании ст. 264 и 272 НК;

— арендных платежей (независимо от их формы, главное, чтобы правила ст. 614 ГК были соблюдены) или лизинговых платежей за арендуемое (принятое в лизинг по договору финансовой аренды) имущество. Не имеет значения, кто выступает арендодателем (ЮЛ или ИП);

— расходов по купле — продаже иностранной валюты (но только в уполномоченных банках и в соответствии с Законом о валюте и правилами, установленными ЦБР);

— иных подобных расходов (например, за оказанные налогоплательщиком консультационные, юридические и т.п. услуги);

3) дата перечисления денежных средств с расчетного счета налогоплательщика налога на прибыль организаций (к сожалению, и здесь налицо ряд пробелов: не охвачены случаи перечисления денег с иных счетов (например, текущих) ЮЛ, не учитывается, что налогоплательщик может перевести деньги по почте) либо выплаты денег из его кассы для таких расходов, как:

а) суммы выплаченных подъемных. В практике возник вопрос: как определить дату перечисления (выплаты) денег? Исходя из дня списания денег со счета налогоплательщика (выдачи денег из кассы) или исходя из даты получения их гражданином? Так как налицо денежное обязательство, то момент его исполнения необходимо определять по правилам ст. 314 — 316 ГК, что означает, что эту дату нужно определять исходя из дня получения денег кредитором (дня зачисления на его банковский счет), т.е. в данном случае лицом, получающим подъемные;

б) суммы, направленные на компенсацию за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок. Такие суммы выдаются только работникам налогоплательщика, и в подп. 3 п. 7 ст. 272 имеются в виду суммы, не превышающие установленные нормы;

4) дата утверждения авансового отчета (установленного образца) командированного работника. При этом речь идет о командировках на территории Российской Федерации и за ее пределами. С другой стороны, командировать можно лишь работника, состоящего с налогоплательщиком именно в трудовых отношениях. Поэтому в подп. 4 п. 7 ст. 272 речь идет о суммах, выплаченных такому работнику для:

а) расходов на командировки (о нормах, в пределах которых эти расходы возмещаются, см. коммент. к подп. 12 п. 1 ст. 264 НК);

б) расходов на содержание служебного автотранспорта;

в) представительских расходов (о составе и нормах компенсации

таких расходов см. коммент. к п. 2 ст. 264 НК);

г) иных аналогичных расходов (например, за оформление виз,

паспортов, ваучеров);

5) дата перечисления денежных средств с расчетного счета (см. о наличии пробела в законе выше) либо дата выплаты денег из кассы налогоплательщика, при уплате сумм взносов, вкладов и иных обязательных платежей.

В практике возник ряд вопросов:

как определяется дата перечисления денег: по дню их списания со счета налогоплательщика налога на прибыль организаций либо зачисления денег на счет его контрагента? Нужно исходить (если речь идет о гражданско — правовых отношениях, например, перечисляется сумма вклада в уставный капитал АО) из норм ст. 314 — 316 ГК, а это означает, что дата перечисления определяется исходя из дня зачисления денег на счет контрагента;

нет ли противоречий между правилами ст. 45 НК (о том, что обязанность по уплате сумм налогов и сборов считается исполненной в момент предъявления в банк платежного поручения на уплату суммы налогов и сборов, при наличии на счете достаточных денежных средств) и правилами подп. 5 п. 7 ст. 272? Безусловно, противоречие налицо (когда речь идет об определении даты перечисления таких обязательных платежей, как суммы налогов и сборов). В связи с этим для целей налогообложения налогом на прибыль организаций (но не более) приоритет имеют правила подп. 5 п. 7 ст. 272, и поэтому ими следует руководствоваться (впредь до устранения законодателем отмеченного противоречия);

6) дата совершения операций с иностранной валютой (в т.ч. и не относящейся к СКВ, но котируемой ЦБР), а также драгоценными металлами (перечень их определяется в соответствии со ст. 1, 6, 14 Закона о драгметаллах и ст. 1 Закона о валюте).

Однако по расходам, вызванным отрицательной курсовой разницей (она определяется по правилам ПБУ 3/2000, а также по нормам ст. 264, 265, 272 НК) и переоценкой (проводимой в порядке, установленном действующим законодательством) стоимости драгоценных металлов, датой осуществления расходов считается последний день текущего месяца (например, если переоценка стоимости драгоценных металлов имела место 12 октября, то датой осуществления расхода считается 31 октября);

7) дата реализации (например, продажи) или иного выбытия ценных бумаг (например, при утере документарной акции, векселя) — по расходам, связанным с их приобретением (в т.ч. их стоимость, стоимость услуг по консультированию, хранению и т.п.);

8) дата начисления процентов (штрафов, пеней и (или) иных санкций), уплаченных налогоплательщиком налога на прибыль организаций:

а) в виде процентов по банковским кредитам и займам. В практике возник вопрос: распространяются ли правила подп. 8 п. 7 ст. 272 на случаи выплаты процентов по договорам коммерческого, товарного кредита? Систематическое толкование правил подп. 8 п. 7 ст. 272 и п. 8 ст. 272 позволяет ответить на этот вопрос положительно (см. также коммент. к п. 8 ст. 272 НК);

б) за нарушение налогоплательщиком условий договорных обязательств (например, если он несвоевременно оплатил поставку), возмещение убытков (в соответствии со ст. 15, 393 ГК), возмещение ущерба (например, причиненного источником повышенной опасности, принадлежащим работнику), в других случаях, указанных в ст. 1064 — 1101 ГК, см. об этом подробнее в книге: Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части второй Гражданского кодекса Российской Федерации. Изд. 3-е. М.: ИНФРА-М, 2001. С. 709 — 770;

в) по иным аналогичным доходам. В практике возник ряд вопросов:

нет ли противоречий между названием ст. 272, первым абзацем п. 7 ст. 272 (в которых речь идет об определении даты осуществления именно расходов) и правилами подп. 8 п. 7 ст. 272 (в которых речь идет о дате начисления доходов). Противоречий нет, хотя двусмысленность и неясность текста в подп. 8 п. 7 ст. 272 налицо. Видимо, редакцию подп. 8 п. 7 ст. 272 нужно изменить;

относятся ли правила подп. 8 п. 7 ст. 272 к случаям уплаты налоговых санкций? Нет: эти расходы не относятся ни к внереализационным расходам, ни к прочим расходам (дате осуществления которых посвящен подп. 1 п. 7 ст. 272);

как определяется дата начисления санкций (упомянутая в подп. 8 п. 7 ст. 272): исходя из дня вступления в законную силу решения суда; исходя из дня перечисления денег налогоплательщиком налога на прибыль организаций добровольно; исходя из дня начисления (т.е. отражения в учете налогоплательщика) этой суммы? Безусловно, исходя именно из последнего дня: ведь в ст. 272 речь идет о применении метода начисления по внереализационным расходам и по прочим расходам.

7. Характеризуя правила п. 8 ст. 272, нужно обратить внимание на следующие обстоятельства:

а) они посвящены признанию расходов по:

— кредитным договорам (т.е. по договорам, в соответствии с которыми налогоплательщик налога на прибыль организаций получает деньги в кредит от банков или иных кредитных организаций, ст. 819 ГК);

— другим аналогичным договорам (например, товарного, коммерческого кредита). В практике возник вопрос: распространяются ли правила п. 8 ст. 272 на случаи признания расходов по займам (когда, например, деньги были получены налогоплательщиком взаймы от другого ЮЛ, но не банка)? Да, распространяются: вывод основан на систематическом толковании п. 7 и 8 ст. 272;

б) в них речь идет об определении даты осуществления расходов, когда упомянутые выше договоры:

— были заключены на срок более одного отчетного периода (например, с 10 мая по 10 ноября) либо на срок более одного налогового периода (например, с 15 мая по 15 февраля);

— не обусловливают равномерного (т.е. по месяцам, отчетным периодам) распределения расходов;

— прямо предусматривают, что упомянутые выше расходы будут осуществляться неравномерно;

в) в соответствии с ними (при наличии упомянутых выше условий) расход признается осуществленным и включается в состав материальных, внереализационных, прочих расходов ежемесячно (т.е. равномерно по месяцам, в течение всего срока действия договора);

г) они предоставляют право налогоплательщику самостоятельно определять расход (отразив это решение в качестве отдельного элемента в учетной политике организации). Он определяется в виде доли расхода (всей суммы расхода, определенной исходя из условий кредитного и т.п. договоров), приходящегося на тот или иной месяц;

д) они устанавливают особые правила определения даты осуществления таких видов расхода, как:

— уплата процентов (предусмотренных договором);

— выплата накопленного купонного (процентного) дохода по ценным бумагам.

В упомянутых случаях расход признается осуществленным в день реальной выплаты (а не начисления соответствующей суммы) дохода либо на дату реализации (любым третьим лицам) ценной бумаги (если последняя дата наступила ранее).

О судебной практике см.: Вестник ВАС РФ. 2001. N 1. С. 20.

1. В целях настоящей главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

1.1. Налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 275.2 настоящего Кодекса, признают доходы от осуществления деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в том налоговом (отчетном) периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), но не ранее даты выделения на участке недр нового морского месторождения углеводородного сырья либо в случаях, предусмотренных пунктом 8 статьи 261 настоящего Кодекса, даты принятия налогоплательщиком решения о завершении работ (их части) по освоению природных ресурсов на указанном участке недр или о полном прекращении работ на участке недр в связи с экономической нецелесообразностью, геологической бесперспективностью или по иным причинам.

Если на участке недр выделено более одного нового морского месторождения углеводородного сырья, сумма доходов до даты выделения на участке недр новых морских месторождений углеводородного сырья, относящихся к деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляемой на каждом новом месторождении на этом участке недр, определяется с учетом положений пункта 3 статьи 299.3 настоящего Кодекса.

Указанные в настоящем пункте доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на даты, соответствующие датам признания аналогичных видов доходов в соответствии с пунктами 3 — 6 настоящей статьи, без учета положений абзаца первого настоящего пункта.

2. По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

3. Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Датой реализации недвижимого имущества признается дата передачи недвижимого имущества приобретателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Датой реализации принадлежащих налогоплательщику ценных бумаг также признается:

дата прекращения обязательств по передаче ценных бумаг зачетом встречных однородных требований;

дата фактического получения налогоплательщиком сумм частичного погашения номинальной стоимости ценной бумаги в период ее обращения, предусмотренного условиями выпуска.

В целях настоящей главы однородными признаются требования по передаче имеющих одинаковый объем прав ценных бумаг одного эмитента, одного вида, одной категории (типа) или одного паевого инвестиционного фонда (для инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов).

При этом зачет встречных однородных требований должен подтверждаться документами в соответствии с законодательством Российской Федерации о прекращении обязательств по передаче (принятию) ценных бумаг, в том числе отчетами клиринговой организации, лиц, осуществляющих брокерскую деятельность, или управляющих, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации оказывают налогоплательщику клиринговые, брокерские услуги или осуществляют доверительное управление в интересах налогоплательщика.

4. Для внереализационных доходов датой получения дохода признается:

1) дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) — для доходов:

абзац исключен. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг);

по иным аналогичным доходам;

2) дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика — для доходов:

в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций;

в виде безвозмездно полученных денежных средств;

в виде сумм возврата ранее уплаченных некоммерческим организациям взносов, которые были включены в состав расходов;

в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве);

в виде иных аналогичных доходов;

2.1) дата получения недвижимого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче (подтверждающему передачу) недвижимого имущества, дата перехода права собственности на иное имущество (в том числе ценные бумаги) — для доходов в виде дивидендов, полученных в неденежной форме;

3) дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода — для доходов:

от сдачи имущества в аренду;

в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности;

в виде иных аналогичных доходов;

4) дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда — по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба);

5) последний день отчетного (налогового) периода — по доходам:

в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам;

в виде распределенного в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе дохода;

по доходам от доверительного управления имуществом;

по иным аналогичным доходам;

6) дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода) — по доходам прошлых лет;

7) дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами (в том числе по обезличенным металлическим счетам), а также последнее число текущего месяца — по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и положительной переоценки стоимости драгоценных металлов и требований (обязательств), выраженных в драгоценных металлах, осуществляемой в порядке, установленном нормативными актами Центрального банка Российской Федерации;

7) исключен. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

8) дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету, — по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества;

9) дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, — для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 настоящего Кодекса;

10) дата перехода права собственности на иностранную валюту для доходов от продажи (покупки) иностранной валюты;

11) датой получения дохода в виде денежного эквивалента имущества, переданного на пополнение целевого капитала некоммерческой организации в установленном Федеральным законом от 30 декабря 2006 года N 275-ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций» порядке и возвращенного жертвователю или его правопреемникам, признается дата зачисления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика;

12) датой получения дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании признается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год, а в случае отсутствия в соответствии с личным законом такой компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности — 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания календарного года, за который определяется ее прибыль.

4.1. Средства в виде субсидий, за исключением указанных в статье 251 настоящего Кодекса либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке:

субсидии, полученные на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств;

субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств. При реализации, ликвидации или ином выбытии указанного имущества, имущественных прав полученные субсидии, не учтенные в составе доходов, признаются внереализационными доходами на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором произошли реализация, ликвидация или иное выбытие указанного имущества, имущественных прав;

субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, учитываются единовременно на дату их зачисления;

субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются единовременно на дату их зачисления в сумме, соответствующей сумме начисленной амортизации по ранее произведенным расходам, связанным с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав. Разница между суммой полученных субсидий и суммой, учтенной в составе доходов на дату их зачисления, отражается в составе доходов в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному абзацем третьим настоящего пункта.

В случае нарушения условий получения субсидий, предусмотренных настоящим пунктом, суммы полученных субсидий в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение.

Денежные средства, полученные от концедента по концессионному соглашению, а также денежные средства, полученные от публичного партнера по соглашению о государственно-частном партнерстве, соглашению о муниципально-частном партнерстве, признаются в порядке, предусмотренном настоящим пунктом для учета субсидий.

4.2 — 4.4. Утратили силу с 1 января 2015 года. — Федеральный закон от 29.12.2014 N 465-ФЗ.

5. При реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При уступке налогоплательщиком — продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования.

6. По договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) его выплаты, предусмотренных договором.

В случае, если договором займа или иным аналогичным договором (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами) предусмотрено, что исполнение обязательства по такому договору зависит от стоимости (или иного значения) базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, доходы, начисленные исходя из этой фиксированной ставки, признаются на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода, а доходы, фактически полученные исходя из сложившейся стоимости (или иного значения) базового актива, признаются на дату исполнения обязательства по этому договору.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) в течение календарного месяца доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Положения настоящего пункта не применяются к доходам в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве).

Независимо от положений абзацев первого — третьего настоящего пункта доходы в виде процентов, начисленных по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта и не признанных для целей налогообложения за период с даты выдачи такого займа по последнее число месяца, на который приходится дата принятия решения по такому зарубежному геолого-разведочному проекту, учитываются для целей налогообложения одним из следующих способов:

в случае прекращения обязательств по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта в полном объеме без удовлетворения имущественных требований налогоплательщика в связи с окончанием работ на указанном зарубежном геолого-разведочном проекте и признанием такого проекта экономически нецелесообразным и (или) геологически бесперспективным не учитываются для целей налогообложения;

в случае несоответствия договора займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта одному из условий, указанных в пункте 11 статьи 261 настоящего Кодекса, учитываются в полном объеме на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором такое условие было нарушено;

в иных случаях учитываются равномерно в течение двух лет начиная с месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту.

Датой принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту признается наиболее ранняя из следующих дат:

дата принятия налогоплательщиком решения об успешности зарубежного геолого-разведочного проекта;

дата прекращения обязательств по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта в полном объеме без удовлетворения имущественных требований налогоплательщика в связи с окончанием работ на указанном зарубежном геолого-разведочном проекте и признанием такого проекта экономически нецелесообразным и (или) геологически бесперспективным;

дата прекращения (частичного прекращения) обязательств по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта;

дата, на которую в отношении договора займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта было нарушено одно из условий, указанных в пункте 11 статьи 261 настоящего Кодекса;

последнее число месяца, в котором истекают семь последовательных календарных лет с даты выдачи займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта.

Признание зарубежного геолого-разведочного проекта успешным или экономически нецелесообразным и (или) геологически бесперспективным осуществляется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку, установленному пунктом 10 статьи 261 настоящего Кодекса в отношении решения, указанного в абзаце пятом пункта 11 статьи 261 настоящего Кодекса.

Доходы в виде процентов, фактически полученные (как в денежной, так и в натуральной форме, в том числе путем зачета встречных требований и обязательств) налогоплательщиком по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта в период с даты выдачи такого займа по последнее число месяца, на который приходится дата принятия решения по такому зарубежному геолого-разведочному проекту, признаются на дату их получения, определяемую в порядке, установленном пунктом 2 статьи 273 настоящего Кодекса.

7. Утратил силу. — Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ.

8. Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода, если иное не установлено настоящим пунктом.

Требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

Если при пересчете выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимости требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, применяется иной курс иностранной валюты, установленный законом или соглашением сторон, пересчет доходов, требований (обязательств) в соответствии с настоящим пунктом производится по такому курсу.

В случае получения аванса, задатка доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

Требования, стоимость которых выражена в иностранной валюте, по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта (включая задолженность по начисленным процентам) пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту, определяемую в порядке, установленном пунктом 6 настоящей статьи.

Доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей в результате пересчета требований по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта на дату принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту, признаются в составе внереализационных доходов одним из следующих способов:

в случае прекращения обязательств по такому договору займа в полном объеме без удовлетворения имущественных требований налогоплательщика в связи с окончанием работ на указанном зарубежном геолого-разведочном проекте и признанием такого проекта экономически нецелесообразным и (или) геологически бесперспективным не учитываются для целей налогообложения;

в случае несоответствия договора займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта одному из условий, указанных в пункте 11 статьи 261 настоящего Кодекса, учитываются в полном объеме на дату, когда такое условие было нарушено;

в иных случаях учитываются равномерно в течение двух лет начиная с месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту.

Начиная со дня, следующего за датой принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту, пересчет требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, по соответствующему договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта в рубли производится в общем порядке, установленном абзацами первым — четвертым настоящего пункта.

• Статья 270. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения

Для отслеживания финансовых операций у компании МТС существуют различные услуги. Одной из таких услуг является проверка 5-ти последних платных действий на МТС. Потратив всего пару минут вашего времени, вы сможете узнать на что были израсходованы средства с баланса. В этой статье мы также расскажем и о других способах, позволяющих отслеживать движение денег на балансе мобильного устройства.

Описание услуги «5 последних действий»

Услуга «5 последних действий» от МТС также носит название «Расходы за сегодня». В любом случае суть данной услуги заключается в том, что вы отправляете запрос и в ответ получаете следующие сведения:

1. На какой номер недавно были совершены исходящие вызовы,
2. В какое время недавно были совершены исходящие вызовы,
3. Стоимость недавних операций на номере.

К операциям, за которые может начисляться оплата, относятся не только исходящие вызовы. Если недавно были отправлены платные СМС/ММС-сообщения или вы принимали звонки в роуминге, за которые также может списываться оплата, то эти действия также будут отображены в уведомлении.

Таким способом можно легко проверить куда списались деньги с баланса или какие манипуляции были совершены пока телефон находился в руках другого человека. Эта услуга представляет собой мини-выписку, схожую с детализацией. О разнице между этими услугами мы также расскажем в этой статье.

Услуга не имеет ограничений и не тарифицируется. Это означает, что вы можете вводить команду проверки сколько угодно и все ответные уведомления будут бесплатными.

Стоит отметить, что для активных пользователей, совершающих большое количество звонков, мини-выписка не поможет выявить списание средств. Например, вы сделали семь звонков за последние 10 минут: в уведомлении с мини-выпиской вы получите сведения о последних пяти звонках, и эта информация вам не поможет выявить расходы в целом.

Как проверить последние пять платных действий

Чтобы проверить последние 5 платных действий на МТС отправьте с мобильного телефона USSD-запрос: * 152 # . В появившемся окошке выберите пункт под номером 1 — «Стоимость последних пяти действий». Отправив запрос, в течение 1-2 минут на телефон поступит уведомление от сервисного номера 111, в котором будут содержаться данные о последних пяти операциях за предыдущие двое суток, за которые списались деньги с баланса.

Если за предыдущие двое суток вы никуда не звонили, не отправляли сообщения, не пользовались интернетом и так далее, то есть деньги с вашего телефона не списывались, то вы получите пустое уведомление. Пустое уведомление означает, что за предыдущие двое суток действий, за которые начисляется оплата, на вашем номере не было.

Чтобы выявить куда списываются деньги с телефона, можно отправить команду: * 152 * 1 # . Выбрав соответствующий пункт, в ответном сообщении вы увидите какие дополнительные платные опции или подписки подключены на тарифном плане.

С помощью USSD-команды вы сможете проверить только несколько платных операций, выполненных в течение 48 часов. Если же вам необходима информация за более длительный период, например, вы хотите узнать, кому и по какой стоимости совершались вызовы или отправлялись СМС-сообщения за последние три месяца, то вы можете заказать детализацию звонков на МТС. Детализация звонков может предоставляться как на платной, так и на бесплатной основе, в зависимости от срока, за который вы запрашиваете выписку.

Проверка последних пяти платных действий в роуминге

Находясь за границей, вы также можете обнаружить списание средств. Часто это происходит из-за отсутствия роуминговых опций, которые делают связь за рубежом более выгодной. Многие пользователи не знают о том, что принимая входящие звонки от ваших близких, находясь в роуминге, с вас может быть списана дополнительная плата. В таком случае вам следует воспользоваться командой проверки 5-ти последних действий на МТС: * 152 * 1 # .

Внимание: Уведомления о недавних платных операциях в роуминге приходят с задержкой, порой многочасовой. Поэтому информация может быть неактуальной на момент получения СМС, так как за это время могли быть совершены новые платные операции. Отправляя запрос о проверке списаний в роуминге, этот нюанс стоит учесть.

Находясь за границей можно заказать детализацию звонков через Личный кабинет. Если выбрать способ отправки выписки на электронную почту, то через несколько часов вы получите детальную информацию обо всех платных операциях на телефоне за более длительный период, чем двое суток.

Запрос мини-выписки в Call-центре

Если вам не удаётся отправить команду для проверки списаний, то получить сообщение о последних 5 платных действиях можно через оператора Call-центра. Позвоните по внутреннему справочному номеру 0890 , переключитесь на специалиста и сообщите о своём желании проверить предыдущие операции на вашем номере. В ответ специалист отправит на номер СМС-сообщение с необходимой информацией.

Вы можете посетить офис компании МТС и попросить сотрудника предоставить информацию о недавно совершённых оплачиваемых операциях на вашем номере. Сотрудник отправит вам информационное СМС или предложит заказать распечатку.

Как проверить последние 5 действий на МТС

При обнаружении слишком быстрого расхода средств со счета, проверьте последние пять платных действий на МТС. Это поможет выяснить «по горячим следам», за что были списаны деньги. Заказанная за последнее время детализация операций по вашему номеру позволит выяснить, откуда взялись лишние расходы:

1. Чтобы проверить данные о последних действиях с телефона, отправьте USSD-запрос такой комбинации: *152*1#, «Вызов». После заявки на детализацию последних операций вы получите сведения о списании средств за время с 00:00 часов до времени поступления заказа.

2. Узнать, какие 5 действий на МТС совершены за последний день вы можете с помощью команды *152#, далее 1 — «Расходы за сегодня». Поступит информационное уведомление от оператора, где будет указана стоимость СМС, звонков, MMS и интернета, абонентская месячная плата за активные услуги. Если с вашего номера никаких операций не проводилось, это будет указано в полученном СМС.

3. При необходимости посмотреть информацию по операциям с вашего телефона за более длительный отрезок времени, нужно сделать детализацию на МТС. В таком случае вы получите подробную распечатку о действиях и о списанных средствах за платные услуги, если пользовались ими. С помощью детализации вы сможете проанализировать движение средств по счету за проведение различных операций и оптимизировать расходы.

>МЕТОДЫ ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

МЕТОДЫ ПРИЗНАНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ

Л.П. Воробьева
Директор Государственного научно-методического центра
бухгалтерского учета и аудита Минобразования России

Вбюджетных учреждениях выручка определялась по мере оплаты, при этом расходы признавались по правилам бухгалтерского учета в том отчетном периоде, к которому они относились и бухгалтерский учет полностью совпадал с налоговым учетом.
Вводимые с 1 января 2002 года метод начисления и кассовый метод при общей схожести по идеологии с методом «по отгрузке» и методом «по оплате», имеют одно существенное отличие – они применяются не только при признании доходов, но и при признании расходов.
Иными словами, главой 25 НК РФ предусматриваются особые условия признания расходов, не соответствующие правилам бухгалтерского учета и изменяющиеся в зависимости от применяемого предприятием метода признания доходов.
В этом и состоит основная особенность модернизированных методов. Вторым существенным отличием новых методов является то, что они применяются при определении всех доходов и расходов, тогда как прежние методы применялись только для определения доходов от реализации.

МЕТОД НАЧИСЛЕНИЯ

При методе начисления доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества, согласно п.1 ст. 271 НК РФ.
Доходы при методе начисления определяются на день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг или имущественных прав (основание: п.3 ст.271 НК РФ).
День отгрузки – это день реализации этих товаров, работ, услуг, имущественных прав, определяемый в соответствии с пунктом статьи 39 Налогового кодекса, независимо от фактического поступления средств за оплату этих товаров, работ, услуг, имущественных прав.
В соответствии с п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается передача права собственности на эти товары, выполненные работы или оказанные услуги на возмездной основе.
Дата признания дохода – это дата перехода права собственности. В соответствии со ст. 223 Гражданского кодекса РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.
Следовательно, стороны могут договориться и предусмотреть другой момент перехода права собственности, например, поставить условия не только выполнения работы, но и фактической ее оплаты, поэтому для целей налогообложения будет являться указанная дата по моменту перехода права собственности.
Условия отнесения на расходы в бухгалтерском и налоговом учете в основном совпадают при методе начисления:
1) Расходы должны быть оформлены соответствующими документами.
К таким документам относятся договора, счета-фактуры, акты выполненных работ, акты ввода в эксплуатацию основных средств, акты на списание материалов и др. Один договор без акта выполненных работ относить на расходы нельзя.

Когда расходы следует распределять равномерно по периодам

Как правило, для целей налогообложения прибыли расходы учитываются в том налоговом периоде, в котором они возникают. Вместе с тем в ряде случаев налогоплательщик не вправе списывать затраты единовременно, а должен равномерно распределять их по нескольким налоговым периодам. Согласно абз. 3 п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предполагается поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Проанализируем ситуации, при которых должен применяться приведенный порядок равномерного учета расходов.

О принципе равномерности признания доходов и расходов

Буквальное толкование ст. 272 НК РФ позволяет сделать вывод: абз. 1 п. 1 данной статьи содержит общее правило — расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Вместе с тем абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ предусмотрен специальный порядок признания расходов, связанных с получением доходов в течение более чем одного отчетного периода по договорам, не учитывающим поэтапную сдачу услуг.

Как следует из указанной нормы, налогоплательщик вправе установить самостоятельную методику признания расходов (с учетом базового принципа равномерности), т.е. специальный порядок их учета для налоговых целей, при соблюдении следующих условий:

• договором предусмотрено, что доходы будут получаться в течение более чем одного отчетного периода;
• соглашением не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг).

Данные выводы сделаны в Постановлении ФАС Московского округа от 10.01.2007 N КА-А40/12781-06 по делу N А40-21231/06-90-154.

Расходы на получение сертификатов

Перед многими организациями стоит вопрос о том, как учесть в целях налогообложения прибыли расходы на проведение добровольной сертификации продукции и услуг.

Возможность учета данных затрат предусмотрена пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которому расходы на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В одном из своих Писем Минфин России рассмотрел вопрос учета в целях налогообложения прибыли расходов на проведение добровольной сертификации продукции и услуг и сообщает следующее.

Затраты организации на сертификацию продукции и услуг, проводимую в добровольной форме в порядке, установленном Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ «О техническом регулировании» (далее — Закон N 184-ФЗ), подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. Они включаются в состав расходов текущего периода в течение срока, на который выдан сертификат (п. 1 ст. 272 НК РФ). Данный вывод изложен в Письме Минфина России от 25.05.2006 N 03-03-04/4/96.

Кроме того, Министерство финансов РФ разъяснило порядок учета в целях налогообложения прибыли расходов на классификацию гостиниц и других средств размещения.

В соответствии с гл. 4 Закона N 184-ФЗ одной из форм сертификации в Российской Федерации является добровольное подтверждение соответствия национальным стандартам, стандартам организаций, системам добровольной сертификации, условиям договоров. Объектами добровольного подтверждения соответствия являются среди прочего работы и услуги, в отношении которых стандартами, системами добровольной сертификации и договорами устанавливаются требования.

На основании Закона N 184-ФЗ, Распоряжения Правительства РФ от 15.07.2005 N 1004-р Приказом Федерального агентства по туризму от 21.07.2005 N 86 (зарегистрирован в Минюсте России 09.09.2005, регистрационный N 6991) утверждена Система классификации гостиниц и других средств размещения и порядок проведения оценки соответствия гостиниц и других средств размещения требованиям, установленным в Системе, и аттестации их на соответствующую категорию.

В силу пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Таким образом, затраты гостиниц на классификацию, проводимую в соответствии с действующим законодательством, учитываются в целях налогообложения прибыли организаций на основании пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом они учитываются в течение срока, на который выдан сертификат категории установленного образца (см. Письмо Минфина России от 02.11.2006 N 03-03-02/268).

По мнению финансистов, расходы, связанные с получением бессрочных регистрационных удостоверений на импортную медицинскую продукцию, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов равными долями в течение самостоятельно установленного налогоплательщиком срока (Письмо Минфина России от 24.12.2008 N 03-03-06/1/718).

Столичные налоговые органы придерживаются аналогичного мнения. Расходы, произведенные в рамках работ, связанных с получением сертификата о внедрении и применении системы менеджмента качества товаров в соответствии с международным стандартом, выдаваемого органом по сертификации систем качества, в т.ч. консультационные, расходы на оказание методической помощи в подготовке к сертификации, на проведение экспертизы документов, проверку и оценку системы менеджмента качества, могут равномерно включаться в состав расходов текущих (налоговых) периодов в течение всего срока действия сертификата. Данный вывод сделан в Письме УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 N 20-12/5511 «Об учете в целях налогообложения прибыли расходов на сертификацию системы менеджмента качества товара, в том числе консультационных, на оказание методической помощи в подготовке к сертификации, расходы по проведению экспертизы документов, проверки».

Арбитражные суды солидарны с финансовым ведомством в этом вопросе. В качестве примера судейского толкования Закона N 184-ФЗ приведем Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2006 по делу N А56-14268/2005.

Пример 1. В ходе проверки налоговый орган выявил неправомерное включение ОАО «Завод «Сланцы» в ноябре 2002 г. в расходы затрат на получение сертификатов соответствия системы менеджмента качества применительно к разработке и производству нефтехимической и химической продукции со сроками действия до 2005 г.

Поскольку сертификаты были выданы на три года, инспекция сделала вывод: в силу п. 1 ст. 272 НК РФ расходы на их получение подлежали равномерному распределению в течение всего срока действия сертификатов.

Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Расходы на получение сертификатов направлены на возможность их использования для получения дохода в течение срока их действия. Срок действия сертификатов, полученных заводом, составляет три года.

При таких обстоятельствах суд признал: налоговая инспекция сделала правильный вывод о том, что расходы на получение сертификатов предприятие должно было равномерно учитывать при исчислении налога на прибыль в течение срока их действия, а не списывать в 2002 г.

Аналогичные выводы сделаны в другом судебном решении. Затраты на создание системы менеджмента качества могут быть признаны в качестве расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, при условии получения предприятием экономической выгоды, т.е. в момент, когда система будет разработана полностью, и при наличии сертификата. Затраты на сертификацию следует учитывать в составе расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, т.е. равными долями в течение срока действия сертификата (Постановление ФАС Поволжского округа от 26.07.2005 N А72-6739/04-7/50).

Между тем в судебной практике имеется и другой подход к решению рассматриваемого вопроса. В частности, ФАС Северо-Западного округа указал: в силу пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом гл. 25 НК РФ не содержит норму, обязывающую налогоплательщика распределять расходы на сертификацию продукции и услуг в течение всего времени действия сертификата. В итоге суд признал: расходы на сертификацию являются косвенными и на основании п. 2 ст. 318 НК РФ в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2008 по делу N А05-10210/2007). Эти выводы нашли поддержку в вышестоящей судебной инстанции (Определение ВАС РФ от 29.01.2009 N ВАС-27/09).

Схожий подход к решению анализируемой проблемы прослеживается и в Постановлениях ФАС Московского округа от 22.09.2008 N КА-А40/8640-08 по делу N А40-59265/07-35-330, Уральского округа от 29.10.2009 N Ф09-8382/09-С3 по делу N А07-10811/2007-А-АГФ, от 04.08.2008 N Ф09-3096/08-С3 по делу N А76-24995/08.

Расходы по договору коммерческой концессии

Принцип равномерного распределения расходов применяется и к затратам, возникающим по договору коммерческой концессии.

По договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на определенный срок или без его указания право использовать в предпринимательской деятельности комплекс принадлежащих правообладателю исключительных прав, включающий право на товарный знак, знак обслуживания, а также права на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав, в частности на коммерческое обозначение, секрет производства (ноу-хау). Это предусмотрено п. 1 ст. 1027 Гражданского кодекса РФ.

Для целей налогообложения прибыли затраты по договору коммерческой концессии должны учитываться равномерно на протяжении действия данного договора (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2006 по делу N А66-4170/2005).

Пример 2. ООО «Руслана» 8 декабря 2003 г. заключило с ООО «Трикотажное объединение «ЛАК» договор концессии, согласно которому последнее предоставляет организации исключительное право пользования элементами фирменного стиля. Стоимость договора составляет 30 000 000 руб. Указанная сумма уплачена и отнесена компанией на расходы 2003 г. единовременно. Фирменный стиль «RUSLANA» принят к учету ООО «Трикотажное объединение «ЛАК» 2 января 2003 г. по цене 79 279,24 руб., объем затрат на разработку фирменного стиля для объединения — 99 547,95 руб. Налоговая инспекция не приняла расходы ООО «Руслана» по договору концессии, сославшись на их экономическую необоснованность. Арбитражный суд указал: инспекция правильно признала расходы необоснованными, поскольку ООО «Руслана» на протяжении всего периода работы имело убыток от своей деятельности. По итогам 2003 г. (без учета расходов по договору концессии) организация могла получить налогооблагаемую прибыль в размере 24 937 515 руб.

Денежные средства по договору концессии были перечислены ООО «Трикотажное объединение «ЛАК», имеющему долю в уставном капитале компании (82%), сразу при выявлении прибыли. При этом денежные средства на расчетные счета ООО «Трикотажное объединение «ЛАК» не поступили.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии достаточных доказательств полагать, что произведенные налогоплательщиком расходы являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Кроме того, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (ст. 272 НК РФ).

Договор концессии предусматривает длительный срок использования элементов фирменного стиля, а компания предполагала извлекать доход в течение срока действия договора, т.е. в течение нескольких налоговых периодов. Таким образом, затраты налогоплательщика по оплате договора концессии необоснованно отнесены на расходы единовременно.

В рассмотренном выше деле налогоплательщик фактически пытался получить необоснованную налоговую выгоду, искусственно создав убыток за счет уменьшения налогооблагаемой базы на сумму экономически необоснованных расходов.

Затраты на консультационные услуги

В большинстве случаев налогоплательщик вправе единовременно списывать расходы на консультационные услуги. Вместе с тем, если организация планирует использовать результаты оказанных услуг в течение длительного периода времени, затраты на их приобретение необходимо равномерно включать в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Проиллюстрируем сказанное на примерах конкретных налоговых споров. При расчете налога на прибыль проверяющие не приняли расходы организации, уплаченные за консультационные услуги за 2004 и за 2005 гг.

Спорные расходы возникли в связи с исполнением договора об оказании консультационных услуг от 2003 г., согласно которому контрагент обязался предоставить налогоплательщику следующие виды услуг:

• консультирование по вопросам формирования и управления портфелем ценных бумаг, правового обеспечения оборота ценных бумаг, совершения операций с векселями, учета прав на ценные бумаги, работы депозитарных и клиринговых организаций;
• юридическую экспертизу и разработку договоров на покупку и продажу ценных бумаг;
• разработку нормативов и критериев оценки финансово-хозяйственной деятельности общества с целью ведения и организации оперативного учета, поиск и отбор кадров;
• разработку штатного расписания.

Арбитражный суд признал, что фирма правомерно распределила данные расходы с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов, исходя из перспектив ее деятельности и признания 10-летнего срока использования полученной по договору информации. Данный вывод сделан в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2007 N А74-126/07-Ф02-7592/07.

Расходы на консультационные услуги, необходимые для получения лицензии, надлежит списывать в течение срока, на который выдана лицензия. Подтверждением служит Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2006 по делу N А66-10560/2005.

Пример 3. В 2002 г. ОАО «Каменская бумажно-картонная фабрика» на основании договора с тверским филиалом государственного учреждения «Федеральный лицензионный центр при Госстрое России» оплатило консультационные услуги по составлению пакета документов по лицензированию строительной деятельности. Указанные затраты фабрика отнесла в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, единовременно на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 и ст. 318 НК РФ. По мнению налоговой инспекции, поскольку получение доходов от лицензируемой деятельности предусматривается в течение срока действия лицензии, расходы также следует распределять в течение этого срока.

Арбитражный суд признал обоснованным вывод налоговой инспекции. В соответствии со ст. 272 НК РФ, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предполагается поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В данном случае фабрикой оплачены консультации по сбору документов для получения лицензии на осуществление строительной деятельности. В результате организация получила лицензию от 08.05.2002 сроком действия на пять лет.

Поскольку получение дохода от лицензируемой деятельности предусмотрено согласно условиям лицензии в течение пяти лет, затраты фабрики по оплате консультационных услуг необоснованно отнесены на расходы единовременно на основании ст. 264 НК РФ.

Пример 4. Налоговый орган признал неправильным включение ОАО «Жигулевская ГЭС» в состав косвенных расходов 2006 г. суммы, затраченной в 2003 г. по договору от 20.03.2003 с Ивановским государственным энергетическим университетом на разработку и поставку программно-методического обеспечения для тестирования специалистов электротехнической лаборатории.

Исходя из условий договора и технического задания, предметом договора являлась разработка и поставка программно-методического обеспечения, поставляемого на носителе для использования в процессе обучения и повышения профессионального уровня электротехнического персонала.

Указанная программа была создана и передана заказчику, что подтверждается актами сдачи-приемки работ. Оплата по договору произведена платежными поручениями. Разработанная программа принята в эксплуатацию со сроком использования три года.

Суд решил: организация правомерно производила списание понесенных расходов в течение срока эксплуатации программы и обоснованно включила в состав косвенных расходов 2006 г. затраты, возникшие в более раннем налоговом периоде (Постановление ФАС Поволжского округа от 19.07.2007 по делу N А55-17819/06).

Нюансы учета расходов при лизинге имущества

На практике к дискуссионным относится вопрос о порядке налогового учета отдельных расходов, связанных с лизингом имущества. По мнению Министерства финансов РФ, подобные расходы должны списываться равномерно в течение срока действия договора лизинга. Расходы, понесенные лизингополучателем по доставке, доведению предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации, не включаются в первоначальную стоимость предмета лизинга. Они могут быть учтены при обложении налогом на прибыль организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и реализаций, при условии их соответствия критериям, указанным в ст. 252 НК РФ.

По мнению финансистов, при применении метода начисления, учитывая положения п. 1 ст. 272 НК РФ, расходы лизингополучателя по доставке и доведению предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации, следует учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Если договор лизинга приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, данные расходы учитываются в целях налогообложения равными частями в течение срока действия договора лизинга (см. Письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/1/645).

Арбитражные суды придерживаются другого мнения по анализируемому вопросу. Рассмотрим аргументацию судей на примере из арбитражной практики — Постановлении ФАС Центрального округа от 26.08.2009 по делу N А62-5750/2008.

Пример 5. ООО «Миртранс» (лизингополучатель) заключило договоры международного лизинга автотранспортных средств (тягачи, полуприцепы) с лизингодателями «Скания Кредит АБ» (Швеция), «ВФС Интернэшнл АБ» (Швеция).

Условиями договоров, заключенных с этими фирмами, предусмотрена уплата авансовых платежей при размещении заказа, в т.ч. первый платеж должен быть произведен не позднее чем за 14 дней до поставки; второй — не позднее последнего рабочего дня месяца через один месяц после начала аренды. При этом график платежей начинается с третьего лизингового платежа и заканчивается шестидесятым. Все лизинговые платежи должны быть получены лизингодателем до наступления каждого лизингового периода.

Условиями договоров предусмотрена уплата первоначального лизингового платежа до поставки автотранспортного средства. Этот платеж включался в план лизинговых платежей по договору. Лизингодатель сохраняет за собой право собственности на предмет лизинга, лизингополучатель обладает лишь правом пользования; предметы лизинга учитываются на балансе лизингодателя.

Налоговый орган посчитал, что первоначальные лизинговые платежи, осуществленные до поставки лизингового имущества, носят обеспечительный характер на весь период действия договора лизинга (на 60 месяцев) и, соответственно, связаны с получением дохода лизингополучателя на протяжении данного периода.

В связи с этим расходы в виде авансовых лизинговых платежей в силу абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ подлежали распределению с учетом принципа равномерности.

Однако арбитражный суд оценил эту ситуацию иначе, указав следующее. По условиям договоров авансовые и первоначальные платежи отнесены к лизинговым, которые включаются в общую сумму лизингового платежа по договору.

Датой осуществления расходов в виде лизинговых платежей за принятое в лизинг имущество в силу прямого указания пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для их произведения, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Поскольку нормы п. 1 ст. 272 НК РФ содержат общее правило признания расходов в целях налогообложения прибыли, а специальные нормы налогового законодательства имеют приоритет над общими нормами, в рассматриваемой ситуации подлежат применению нормы пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Положения этой нормы в данном случае не подлежат применению, поскольку в рамках договоров международного лизинга никакого дохода лизингополучатель не получает.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что право собственности на предметы лизинга сохранялось за лизингодателями и они учитывались у них на балансе, платежи, фактические уплаченные лизингополучателем в рамках договоров международного лизинга, подлежали учету в порядке, установленном пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о неправомерном распределении налоговым органом суммы спорных платежей в целях учета расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, на 60 месяцев.

Итак, арбитражный суд в данной ситуации встал на сторону налогоплательщика. Однако, учитывая противоположную позицию финансового ведомства по исследуемому вопросу, достаточно высока вероятность того, что налоговые органы критически отнесутся к единовременному списанию расходов лизингополучателя.

Расходы на изготовление и обслуживание зарплатных пластиковых карт

Многие организации перечисляют сотрудникам заработную плату на банковские пластиковые карты. Когда такой порядок выплаты заработной платы предусмотрен в организации коллективным договором, обеспечивает исполнение обязанности организации по ее выплате в безналичной форме, организация вправе при исчислении налога на прибыль отнести к расходам следующие затраты:

• оплату услуг банка по изготовлению банковских карт для работников в целях получения заработной платы;
• вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские карточные счета работников денежных средств, предназначенных для выплаты заработной платы;
• комиссионное вознаграждение, уплачиваемое организацией банку за проведение операций по заработной плате по банковским карточным счетам ее работников.

Такие расходы учитываются при налогообложении прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, по правилам, предусмотренным пп. 25 п. 1 ст. 264 Кодекса, либо как внереализационные расходы в порядке, установленном пп. 15 п. 1 ст. 265 Кодекса. Это подтверждается судебной практикой — Постановлениями ФАС Уральского округа от 29.10.2009 N Ф09-8382/09-С3 по делу N А07-10811/2007-А-АГФ, Северо-Кавказского округа от 23.11.2009 по делу N А32-20278/2007-46/414, Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1.

Московские налоговые органы в одном из своих писем ответили на следующие вопросы. Вправе ли организация учесть для целей налогообложения прибыли затраты в виде оплаты услуг банка по обслуживанию зарплатных банковских карт сотрудников?

Каков порядок признания (учета) указанных затрат?

В п. 1 ст. 272 НК РФ установлено: если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Например, договором о зарплатном обслуживании банковских карт сотрудников могут быть предусмотрены обязанности организации по уплате банку платежей один раз в год. При этом сама услуга по обслуживанию зарплатных пластиковых карт оказывается банком постоянно в течение всех отчетных периодов данного календарного года.

Таким образом, ежегодное вознаграждение, уплачиваемое банку за годовое обслуживание зарплатных пластиковых карт согласно условиям заключенного сторонами договора о зарплатном обслуживании, для целей налогообложения прибыли может быть распределено организацией между отчетными периодами.

Данные выводы сделаны в Письме УФНС России по г. Москве от 14.03.2006 N 20-12/19599.

Бухгалтерский учет расходов будущих периодов

В правилах бухгалтерского учета также содержатся положения о равномерном списании расходов организации. Так, согласно п. 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда они обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Аналогичная норма прописана в п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов».

В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд).

Это предусмотрено Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

О.А.Мясников

К. ю. н.,

налоговый юрист

«Загадочный» пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ

Бухгалтеры организаций — плательщиков налога на прибыль, использующих метод начисления, неизбежно сталкиваются с необходимостью применения пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, который регулирует момент признания отдельных видов внереализационных и прочих расходов. Эта норма предлагает три варианта на выбор. В чем они заключаются? Какой из них предпочесть в каждом конкретном случае?

Прежде чем комментировать рассматриваемое положение НК РФ, считаем необходимым привести его.

«7. Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено ст. ст. 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса:

…3) дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода — для расходов:

в виде сумм комиссионных сборов;

в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);

в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

в виде иных подобных расходов».

Какие расходы?

Правилу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ подчиняются прочие расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ), а также внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ), среди которых прямо названы:

• комиссионные сборы;
• стоимость выполненных работ, оказанных услуг;
• арендные (лизинговые) платежи.

При этом сам перечень расходов открыт, поскольку содержит указание на иные подобные расходы. Интересующие нас расходы возникают в подавляющем большинстве случаев из возмездных договоров с контрагентами. В частности, расходы на оплату услуг и работ сторонних организаций учитываются в налоговой базе по правилам пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Среди них можно назвать расходы на сертификацию услуг, обеспечение пожарной безопасности и нормальных условий труда, на услуги по подбору персонала, услуги связи, на информационные, консультационные, юридические, аудиторские, бухгалтерские, банковские, маркетинговые, рекламные услуги, на нотариальное оформление, обучение работников. К иным подобным расходам Минфин в своих разъяснениях относит:

• вступительные, членские взносы, а также взносы в компенсационный фонд саморегулируемой организации согласно пп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо от 01.04.2010 N 03-03-06/1/207);
• премии (скидки), выплаченные (предоставленные) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок, в соответствии с пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ (Письмо от 26.04.2010 N 03-07-11/145).

Следует учитывать, что стоимость некоторых услуг и работ, оказанных и выполненных сторонними предприятиями для организаций ЖКХ, является не прочими и внереализационными расходами, а материальными затратами, если это услуги и работы производственного характера (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). Так, к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы. Для таких расходов абз. 3 п. 2 ст. 272 НК РФ установлено императивное правило: они учитываются на дату подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ). В связи с этим налоговики указывают, что наличие акта является пусть и формальным, но необходимым условием для признания расходов на работы и услуги производственного характера, поскольку его отсутствие не позволяет определить отчетный период, в котором расходы могли бы уменьшать размер налогооблагаемой прибыли (Письмо от 29.12.2009 N 3-2-09/279). Если же стоимость услуг квалифицируется как прочие или внереализационные расходы, для ее учета в налоговой базе достаточно счета на оплату с детализацией объема услуг (в этом случае расходы могут быть признаны в периоде получения счета, являющегося согласно договору расчетным документом).

Значит, управляющей организации следует отличать услуги и работы, заказанные у сторонних компаний в целях исполнения договора управления многоквартирным домом (например, по вывозу ТБО, по дезинсекции и дератизации, ремонту общего имущества), от аналогичных услуг и работ, заказанных для собственных нужд (например, в рамках эксплуатации здания, в котором расположена организация). Расходы на их оплату различаются порядком учета в налоговой базе и требованиями к документальному подтверждению.

Какие моменты?

Прежде чем обсуждать три варианта определения момента признания расходов согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, нужно оговориться, что названная норма конкретизирует общее правило, сформулированное в п. 1 ст. 272 НК РФ, о том, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Указание на три даты признания расходов означает, что законодатель установил правило определения того периода, к которому относятся те или иные расходы, подпадающие под действие пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Однако вопросы у бухгалтеров остаются.

Забегая вперед, скажем, что независимо от момента, названного в рассматриваемой норме, в налоговой базе учитываются только понесенные налогоплательщиком расходы, каковыми не являются выданные контрагентам авансы (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Дата расчетов

Следует обратить внимание, что в Налоговом кодексе речь идет не о фактической дате расчетов, а о дате расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров. Такое правило развивает положение абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ о признании расходов в периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Самый яркий пример — включение в расходы лизинговых платежей, осуществляемых по графику, утвержденному как приложение к договору лизинга (Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-05/131, Постановление ФАС СЗО от 15.10.2009 по делу N А56-1901/2009). Иначе говоря, у налогоплательщика возникают расходы в моменты, обозначенные в графике лизинговых платежей. Причем известны случаи, когда суд признавал правомерным включение в расчет налоговой базы лизинговых платежей, произведенных контрагенту до получения предмета лизинга в пользование (Постановление ФАС ЦО от 26.08.2009 по делу N А62-5750/2008).

К сведению. Лизинговые платежи включаются в состав расходов на даты, указанные в графике.

Заметим, что ранее финансисты давали другие разъяснения — о необходимости равномерного признания расходов независимо от условий, установленных графиком внесения лизинговых платежей, ссылаясь при этом на абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ (Письмо от 31.05.2007 N 03-03-06/1/349). Однако пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ является специальной нормой по отношению к п. 1 ст. 272 НК РФ, поэтому более оправданным представляется первый вариант.

Дата предъявления документов

Второй возможный момент признания рассматриваемых расходов — дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. Здесь также можно усмотреть связь с положением абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ. Однако Налоговый кодекс не уточняет, какую дату следует понимать в данном случае. Разъяснения Минфина на этот счет сводятся к тому, что под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов (Письмо от 26.01.2007 N 03-03-06/2/10). От того, когда документ фактически был представлен налогоплательщику, момент признания расходов не зависит (Письмо Минфина России от 29.08.2005 N 03-03-04/1/183, Постановления ФАС СЗО от 14.01.2010 по делу N А05-3208/2009, от 29.04.2009 по делу N А13-5211/2008).

Впрочем, на этот счет существует и другое мнение: не имея документов, подтверждающих расходы, налогоплательщик не вправе уменьшать налогооблагаемую прибыль. Соответственно, получив расчетные документы в следующем налоговом периоде, он с полным правом отражает расходы, пусть даже документы датированы прошедшим годом, о допущенных искажениях расчета налоговой базы говорить не приходится (см. Постановления ФАС МО от 18.12.2009 N КА-А40/14263-09, от 16.11.2009 N КА-А40/12057-09, ФАС ЦО от 30.03.2010 по делу N А35-447/2008).

Вместе с тем на практике бывает, что по тем или иным причинам документ датирован текущим периодом, но подтверждает расходы, осуществленные в прошедшем периоде (например, акт от 31.03.2010 составлен на услуги, оказанные в ноябре 2009 г.). В данной ситуации предписание пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ вступает в противоречие с общим правилом, сформулированным в п. 1 этой же статьи. Чтобы правильно признать расходы, нужно определить, в какой момент они были осуществлены — при фактическом выполнении работ (например, документ не был составлен вовремя) либо на дату составления документа (работы, выполненные в ноябре 2009 г., по тем или иным причинам были приняты заказчиком только 31.03.2010).

Кроме того, не исключен и такой вариант, когда услуга фактически оказана (а значит, и принята) в одном отчетном (налоговом) периоде, а в расчетных документах указана дата, следующая за этим периодом (в соответствии с правилами документооборота конкретного контрагента). В Письме от 11.03.2009 N 16-15/021311 московские налоговики сообщили, что расходы для целей налогообложения прибыли учитываются по дате фактического оказания услуги и при условии наличия у организации иного документального подтверждения оказанных услуг. Получается, что, если у организации есть акт об оказании услуг, а счет на оплату датирован более поздней датой, она должна признать расходы, руководствуясь актом, — такого мнения придерживаются чиновники. Если же у налогоплательщика нет иных подтверждающих расходы документов помимо расчетных, датированных следующим после оказания услуги периодом, он вынужден учитывать расходы на дату составления документа.

На заметку. Имея акт об оказании услуг и расчетный документ с разными датами, предпочтение целесообразно отдать акту и признать расходы на дату фактического оказания услуг.

В арбитражной практике единый подход по этому вопросу не сложился. Так, некоторые суды настаивают на отражении расходов в периоде фактического оказания услуг независимо от даты подтверждающего документа — Постановление ФАС МО от 02.09.2009 N КА-А41/8622-09 (расходы на оплату юридических услуг, оказанных в 2006 г., что подтверждено актом от 01.01.2007, признаются в налоговой базе 2006 г.). Однако это вовсе не следует из пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ (в нем нет ссылки на дату фактического оказания услуги), который является специальной нормой по отношению к п. 1 ст. 272 НК РФ. И данная позиция также находит сторонников среди арбитров:

• Постановление ФАС ВСО от 11.02.2009 N А33-15569/06-Ф02-216/09 (счета-фактуры за аренду транспортных средств за III — IV кварталы 2002 г. были датированы 2003 г. и выставлены в 2003 г., следовательно, расходы должны быть отражены в 2003 г.);
• Постановление ФАС МО от 22.04.2010 N КА-А40/3571-10 (фактическое пользование товарным знаком имело место в 2003 — 2004 гг., а основание для уплаты роялти в виде претензионного письма возникло только в 2006 г., значит, роялти уменьшают налогооблагаемую прибыль 2006 г.);
• Постановление ФАС УО от 25.01.2010 N Ф09-11166/09-С3 (налогоплательщик правомерно отразил в 2007 г. в составе расходов затраты по услугам хранения, оказанным в 2006 г., поскольку акт приемки-передачи услуг, счет-фактура составлены и получены только в 2007 г., оплата услуг произведена обществом также в 2007 г.).

Выходит, выбирать тот или иной момент налогоплательщику следует самостоятельно, главное — нельзя признавать в расходах стоимость услуг ранее момента их фактического оказания.

Далее, отметим один нюанс, нашедший отражение в разъяснениях чиновников, касающийся учета так называемых условно-постоянных расходов. Под такими затратами понимаются издержки, которые практически не зависят от объема производства продукции, в отличие от условно-переменных расходов. Так, в Письме от 06.09.2007 N 03-03-06/1/647 финансисты вспомнили, что по правилам бухгалтерского учета ежемесячные расходы, такие как, например, расходы на оплату коммунальных услуг и услуг связи, могут быть учтены в том месяце, в котором получены первичные документы, подтверждающие данные расходы, при условии, что такой порядок отражен в учетной политике организации. И в заключение разъяснения представители Минфина сделали вывод: по нашему мнению, для целей налогообложения прибыли расходы, являющиеся условно-постоянными (в том числе коммунальные платежи), также могут быть учтены в том месяце, в котором получены документы, подтверждающие эти расходы. Позднее аналогичное разъяснение было дано московскими налоговиками в Письме от 03.08.2009 N 16-15/079275.

Последнее число периода

Третий возможный вариант — признавать внереализационные и прочие расходы на последнее число отчетного (налогового) периода. Однако законодатель не уточнил, какой период имеется в виду: период, в котором должны быть произведены расчеты или были предъявлены расчетные документы, либо период, в котором расходы были осуществлены исходя из условий сделок, то есть услуги были оказаны, а работы выполнены. Поэтому ни в разъяснениях контролирующих органов, ни в арбитражной практике нам не удалось найти примеров применения данного варианта определения момента признания расходов.

Как сделать выбор?

Итак, в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ названы три альтернативных варианта определения момента признания расходов. Как налогоплательщику сделать свой выбор? Ответа на этот вопрос законодатель не дает. Официальные органы, видимо, тоже не могут окончательно определиться. Например, в Письме от 16.02.2010 N 03-03-06/1/70 финансисты высказали мнение о том, что расходы признаются на одну из перечисленных в пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ дат в зависимости от того, какая из них наступила раньше.

В то же время в Письме от 29.08.2005 N 03-03-04/1/183 Минфин рекомендовал иной вариант: один из трех способов признания расходов в виде оплаты сторонним организациям за предоставленные ими услуги, относимых к внереализационным и прочим расходам, налогоплательщик должен закрепить в учетной политике. Однако с таким подходом можно поспорить: арбитры не поддержали инспекцию в ее требовании к налогоплательщику о необходимости закреплять в учетной политике один из способов признания расходов (Постановление ФАС МО от 18.09.2006, 25.09.2006 N КА-А40/8766-06).

Более того, в другом разъяснении, касающемся порядка учета расходов в виде премии покупателю (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ), финансисты предложили использовать метод исключения: если договором купли-продажи (поставки) не установлена дата выплаты (предоставления) премии (скидки), указанные расходы налогоплательщика не могут быть учтены на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров. В связи с этим расходы продавца (поставщика) по выплате (предоставлению) премии (скидки) покупателю вследствие выполнения определенных условий договора признаются на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (Письмо от 26.04.2010 N 03-07-11/145). Иначе говоря, чиновники рекомендуют быть последовательными: если есть информация о датах расчетов, нужно руководствоваться ею, в ее отсутствие необходимо перейти к следующему варианту и смотреть на дату составления расчетного документа.

Как видим, единого алгоритма выбора между тремя вариантами не предлагает ни Налоговый кодекс, ни контролирующие органы. А это может указывать на отсутствие такого алгоритма. Следовательно, по нашему мнению, налогоплательщик в каждом конкретном случае вправе выбирать наиболее удобный вариант из возможных трех. Так, например, в Постановлении ФАС ПО от 16.07.2009 по делу N А55-18692/2008 сказано: указанная норма является диспозитивной и предусматривает возможность использования банком любого из трех вариантов (см. также Постановление ФАС ПО от 17.09.2009 по делу N А65-17304/2008). На практике же налогоплательщики чаще всего вносят специальное условие в учетную политику, принимаемую для целей налогообложения.

* * *

Расходы на услуги и работы сторонних организаций подлежат включению в расчет налогооблагаемой прибыли по правилам пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, только если они квалифицируются как прочие или внереализационные, поскольку учет расходов на работы и услуги производственного характера строится согласно п. 2 ст. 272 НК РФ.

Законодатель предлагает на выбор три момента отражения прочих и внереализационных расходов в налоговой базе: на дату расчетов, на дату предъявления (фактически — составления) расчетных документов и на последнее число периода. Единый подход по вопросу, как применять каждый из них и какой вариант выбрать в конкретном случае, в настоящее время не сложился ни в арбитражной практике, ни в разъяснениях специалистов, что дает организациям полную свободу. Наиболее часто налогоплательщики выбирают один из вариантов на свой вкус и прописывают его в учетной политике.

Д.В.Дурново

Главный редактор

издательства «Аюдар Пресс»

Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) (часть вторая). N 117-ФЗ от 05.03.2000 (Список изменяющих документов).

Статья 272. Порядок признания расходов при методе начисления

1. Расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1-1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 — 320 настоящего Кодекса (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026; Федерального закона от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2017, N 49, ст. 7307).

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (в ред. Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2003, N 1, ст. 6; Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2005, N 24, ст. 2312).

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026).

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

1-1. Если иное не установлено настоящим пунктом, налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 275-2 настоящего Кодекса, признают расходы от осуществления деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, но не ранее даты выделения на участке недр нового морского месторождения углеводородного сырья либо даты принятия налогоплательщиком решения о прекращении работ на участке недр в связи с экономической нецелесообразностью, геологической бесперспективностью или по иным причинам.

Если на участке недр выделено более одного нового морского месторождения углеводородного сырья, сумма расходов до даты выделения на участке недр новых морских месторождений углеводородного сырья, относящихся к деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, осуществляемой на каждом новом морском месторождении на этом участке недр, определяется с учетом положений пункта 4 статьи 299-4 настоящего Кодекса.

Указанные в настоящем пункте расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на даты, соответствующие датам признания аналогичных видов расходов в соответствии с пунктами 2 — 8-1 настоящей статьи, без учета положений абзаца первого настоящего пункта, а также положений пунктов 7 и 8 статьи 261 настоящего Кодекса.

(Пункт 1-1 введен Федеральным законом от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2017, N 49, ст. 7307)

2. Датой осуществления материальных расходов признается:

дата передачи в производство сырья и материалов — в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) — для услуг (работ) производственного характера.

3. Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259, 259-1, 259-2 и 322 настоящего Кодекса (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026; Федерального закона от 22 июля 2008 г. N 158-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2008, N 30, ст. 3614).

Расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 настоящего Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения (абзац введен Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2005, N 24, ст. 2312; в ред. Федерального закона от 22 июля 2008 г. N 158-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2008, N 30, ст. 3614).

4. Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса расходов на оплату труда.

5. Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты с учетом особенностей, предусмотренных статьей 260 настоящего Кодекса.

5-1. Расходы по стандартизации, осуществленные налогоплательщиком самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), признаются для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде, следующем за отчетным (налоговым) периодом, в котором стандарты были утверждены в качестве национальных стандартов национальным органом Российской Федерации по стандартизации или зарегистрированы в качестве региональных стандартов в Федеральном информационном фонде технических регламентов и стандартов в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о техническом регулировании (пункт 5-1 введен Федеральным законом от 21 ноября 2011 г. N 330-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2011, N 48, ст. 6731).

6. Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страховой премии (пенсионного взноса) в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026; Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2005, N 24, ст. 2312; Федерального закона от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2007, N 31, ст. 4013).

7. Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса:

1) дата начисления налогов (сборов, страховых взносов) — для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов, страховых взносов и иных обязательных платежей (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026; Федерального закона от 30 ноября 2016 г. N 401-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2016, N 49, ст. 6844);

2) дата начисления в соответствии с требованиями настоящей главы — для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом в соответствии с настоящей главой (новый подпункт 2 введен Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026);

3) дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода — для расходов (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2006, N 31, ст. 3436):

в виде сумм комиссионных сборов;

в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);

в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

в виде иных подобных расходов;

(Подпункт 3 в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026)

4) дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика — для расходов:

в виде сумм выплаченных подъемных;

в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026);

в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве) (абзац введен Федеральным законом от 28 декабря 2013 г. N 420-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2013, N 52, ст. 6985);

5) дата утверждения авансового отчета — для расходов:

на командировки;

на содержание служебного транспорта;

на представительские расходы;

на иные подобные расходы;

(Подпункт 5 в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026)

6) дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами (в том числе по обезличенным металлическим счетам), а также последнее число текущего месяца — по расходам в виде отрицательной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов и требований (обязательств), выраженных в драгоценных металлах, осуществляемой в порядке, установленном нормативными актами Центрального банка Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 28 ноября 2015 г. N 328-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2015, N 48, ст. 6694);

7) дата реализации или иного выбытия ценных бумаг (частичного погашения номинальной стоимости ценной бумаги в период ее обращения, предусмотренного условиями выпуска), в том числе дата прекращения обязательств по передаче ценных бумаг зачетом встречных однородных требований — по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость (в ред. Федерального закона от 25 ноября 2009 г. N 281-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2009, N 48, ст. 5731; Федерального закона от 28 декабря 2013 г. N 420-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2013, N 52, ст. 6985);

8) дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда — по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026);

9) дата перехода права собственности на иностранную валюту — для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты (подпункт 9 введен Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026);

10) дата реализации долей, паев — по расходам в виде стоимости приобретения долей, паев (подпункт 10 введен Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2005, N 24, ст. 2312).

(Подпункты 2 — 4 считаются соответственно подпунктами 3 — 5, подпункт 5 исключен на основании Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026)

8. По договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором.

В случае, если договором займа или иным аналогичным договором (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами) предусмотрено, что исполнение обязательства по такому договору зависит от стоимости (или иного значения) базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, расходы, начисленные исходя из этой фиксированной ставки, признаются на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода, а расходы, фактически понесенные исходя из сложившейся стоимости (или иного значения) базового актива, признаются на дату исполнения обязательства по этому договору.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) в течение календарного месяца расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Положения настоящего пункта не применяются к расходам в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве).

(Пункт 8 в ред. Федерального закона от 28 декабря 2013 г. N 420-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2013, N 52, ст. 6985)

8-1. Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса, признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей (пункт 8-1 введен Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2005, N 24, ст. 2312).

9. (Пункт 9 введен Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026; утратил силу на основании Федерального закона от 20 апреля 2014 г. N 81-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2014, N 16, ст. 1838)

10. Расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода, если иное не установлено настоящим пунктом.

Требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

Если при пересчете выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимости требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, применяется иной курс иностранной валюты, установленный законом или соглашением сторон, пересчет расходов, требований (обязательств) в соответствии с настоящим пунктом производится по такому курсу.

В случае перечисления аванса, задатка расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перечисления аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).

Требования, стоимость которых выражена в иностранной валюте, по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта (включая задолженность по начисленным процентам) пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту, определяемую в порядке, установленном пунктом 6 статьи 271 настоящего Кодекса (абзац введен Федеральным законом от 19 июля 2018 г. N 199-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2018, N 30, ст. 4534, вступает в силу с 1 января 2019 года).

Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей в результате пересчета требований по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта на дату принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту, признаются в составе внереализационных расходов одним из следующих способов (абзац введен Федеральным законом от 19 июля 2018 г. N 199-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2018, N 30, ст. 4534, вступает в силу с 1 января 2019 года):

в случае прекращения обязательств по договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта в полном объеме без удовлетворения имущественных требований налогоплательщика в связи с окончанием работ на указанном зарубежном геолого-разведочном проекте и признанием такого проекта экономически нецелесообразным и (или) геологически бесперспективным не учитываются для целей налогообложения (абзац введен Федеральным законом от 19 июля 2018 г. N 199-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2018, N 30, ст. 4534, вступает в силу с 1 января 2019 года);

в случае несоответствия договора займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта любому из условий, указанных в пункте 11 статьи 261 настоящего Кодекса, учитываются в полном объеме на дату, когда такое условие было нарушено (абзац введен Федеральным законом от 19 июля 2018 г. N 199-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2018, N 30, ст. 4534, вступает в силу с 1 января 2019 года);

в иных случаях учитываются равномерно в течение двух лет начиная с месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту (абзац введен Федеральным законом от 19 июля 2018 г. N 199-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2018, N 30, ст. 4534, вступает в силу с 1 января 2019 года).

Начиная со дня, следующего за датой принятия решения по зарубежному геолого-разведочному проекту, пересчет требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, по соответствующему договору займа на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта в рубли производится в общем порядке, установленном абзацами первым — четвертым настоящего пункта (абзац введен Федеральным законом от 19 июля 2018 г. N 199-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2018, N 30, ст. 4534, вступает в силу с 1 января 2019 года).

(Пункт 10 введен Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2002, N 22, ст. 2026; в ред. Федерального закона от 20 апреля 2014 г. N 81-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2014, N 16, ст. 1838)

(Статья 272 введена Федеральным законом от 6 августа 2001 года N 110-ФЗ — Собрание законодательства Российской Федерации, 2001, N 33, ст. 3413)

Вернуться к содержанию документа