Изменения в учетную политику

Содержание

Год только начался, а бухгалтерам-бюджетникам нужно готовиться к предстоящим изменениям в учетную политику.

Чего ждем?

С большой долей вероятности уже в первом полугодии будут внесены изменения в Закон о бухучете, Бюджетный кодекс, а также в некоторые стандарты учета для госсектора. Ожидается, что все эти изменения вступят в силу уже в этом году.

Например, в настоящее время на рассмотрении Госдумы находится проект Федерального закона № 620132-7 о внесении изменений в Закон о бухгалтерском учете, подготовленный Правительством РФ. Основные предложения Правительства РФ сводятся к следующему:

— вместо «государственного сектора» вновь будет использоваться понятие «бюджетная сфера»;

📌 Реклама Отключить

— возвращается норма о том, что требования главбухов в части ведения учета обязательно для всех работников учреждения.

Оба предложения Правительства РФ уже когда-то было в Законе о бухучете. Видимо, для возвращения появились веские причины.

Кроме того, законопроектом предполагается дополнить ст. 19 Закона о бухгалтерском учете частью 3, согласно которой порядок организации и осуществления внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни устанавливается с учетом положений бюджетного законодательства РФ о внутреннем финансовом контроле. В настоящее время организация внутреннего в государственных и муниципальных учреждениях контроля регулируется рекомендациями Минфина и ведомственными нормативными документами.

А на сайте Минфина России можно ознакомиться с проектом Федерального закона № 493988-7 о внесении изменений в Бюджетный кодекс в части совершенствования государственного (муниципального) финансового контроля, отдельные положения которого должны применяться с 1 января 2019 года.

📌 Реклама Отключить

Прошло немногим более года после вступления в силу первых федеральных стандартов учета, а Минфин России, согласно Программе разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора на 2019 — 2021 гг. (утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2018 № 223н), уже готов внести изменения в стандарт «Концептуальные основы» (утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н). Минфином подготовлен и проект изменений в стандарт «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности» (утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 260н). Согласно этим проектам изменения в указанные стандарты вступят в силу с момента опубликования соответствующих приказов.

Вероятно, что в течение 2019 года будут скорректированы и другие нормативные документы, регулирующие ведение бухучета в учреждениях госсектора.

📌 Реклама Отключить

И что теперь?

Изменения законодательных и нормативных актов происходили и в предыдущие годы. Но бухгалтеры не торопились корректировать учетную политику учреждений. Однако после вступления в силу с 1 января 2019 года федерального стандарта «Учетная политика» (утв. приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н) бухгалтерам учреждений госсектора придется более внимательно следить за событиями в нормативной базе.

Напомним, что согласно п. 12 СГС «Учетная политика» в учетную политику учреждения необходимо вносить изменения, в частности, в случае изменения законодательства РФ о бухгалтерском учете, нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это требование федерального стандарта повторяет норму п. 6 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

📌 Реклама Отключить

Кроме того, когда происходит изменение учетной политики в течение отчетного года, и оно не связанно с изменением законодательства РФ о бухгалтерском учете, федеральных и (или) отраслевых стандартов, принятием и (или) изменением нормативных правовых актов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, то такие изменения производятся по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, и с финансовым органом соответствующего публично-правового образования. Об этом сказано в п. 13 СГС «Учетная политика».

При этом в ФСБУ «Учетная политика» не указан порядок внесения изменений в учетную политику. Нет соответствующих разъяснений в Методических рекомендациях по применению ФСБУ «Учетная политика», доведенных Минфином в Письме от 31.08.2018 № 02-06-07/62480 (далее — Методические рекомендации).

📌 Реклама Отключить

На все эти требования стандарта не стоило бы обращать внимания, если бы не было необходимости оценки последствий изменения учетной политики.

Так, согласно п. 15 СГС «Учетная политика» оценка в денежном измерении (стоимостном выражении) последствий изменения учетной политики производится на дату, с которой применяются указанные изменения. Кроме того, в соответствии с п. 18 СГС «Учетная политика» в случаях, когда оценку в денежном измерении (стоимостном выражении) последствий изменения учетной политики в отношении предшествующих годов (ретроспективное применение измененной учетной политики) осуществить не представляется возможным, нужно применять измененную учетную политику к фактам хозяйственной жизни, возникающим после измененияучетной политики (перспективное применение измененной учетной политики).

📌 Реклама Отключить Таким образом, с этого года бухгалтеру необходимо:

— четко знать дату вступления в силу законодательных и нормативных документов;

— разработать процедуру внесения изменений в учетную политику.

И все это радо того, чтобы произвести оценку последствий изменений учетной политики.

Обратите внимание! В Пояснительной записке к бухгалтерской отчетности в отношении последствий изменения учетной политики в частности необходимо раскрывать информацию о соответствующем порядке, включая указание на обстоятельства, в связи с которыми применяется выбранный способ ведения бухгалтерского учета, и дату, с которой он применяется в связи с изменением учетной политики. Об этом сказано в п. 20 СГС «Учетная политика». 📌 Реклама Отключить

Как быть?

Ни СГС «Учетная политика», ни Методические рекомендации, а также иные нормативные и законодательные акты, не содержат разъяснений о процедуре внесения изменений в учетную политику учреждения. Поэтому главному бухгалтеру придется:

— самостоятельно разработать соответствующую процедуру,

— либо руководствоваться порядком внесения изменений в учетную политику, установленных учредителем.

Но в любом случае такая процедура должна быть утверждена в составе учетной политики учреждения. Наиболее целесообразным представляется изложить порядок внесения изменений в качестве приложения к учетной политике.

При разработке процедуры внесения изменений в учетную политику главный бухгалтер должен будет найти ответы на два основных вопроса:

📌 Реклама Отключить

  1. с какой даты вносить изменения, а с какой их применять в работе?
  2. каким образом следует внести изменения в уже утвержденный локальный акт?

Отметим, что в соответствии с п. 13 СГС «Учетная политика» изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения. Причиной, обуславливающей иной момент изменения учетной политики, может быть срок вступления в силу соответствующего законодательного или нормативного акта.

Например, как уже было сказано выше, планируемые изменения в Закон № 402-ФЗ вступят в силу с момента официального опубликования соответствующего закона. Следовательно, и изменения в учетную политику, сделанные на основании закона об изменениях в Закон № 402-ФЗ, могут иметь юридическую силу с даты официального опубликования изменений, а не с начала отчетного года.

📌 Реклама Отключить

Очевидно, что в случае изменения федерального законодательства, главный бухгалтер не сможет внести изменения в учетную политику именно с дня вступления в силу соответствующего законодательного или иного нормативного акта. Для анализа локальных актов, выявления необходимых корректировок и подготовки проекта локального акта (например, приказа) главному бухгалтеру потребуется определенное время. Последовательность действий главного бухгалтера при внесении изменений в учетную политику в связи с изменением законодательства должна быть отражена в одном из разделов учетной политики.

Локальный акт, которым вносятся в учетную политику изменения, подлежит обязательной регистрации с присвоением ему порядкового номера и указанием даты введения в действие. Локальные нормативные акты вводятся в действие в срок, указанный в решении об их принятии (утверждении), а если этот срок не указан, то на следующий день со дня их принятия (утверждения).

📌 Реклама Отключить

О принятых актах должны быть обязательно извещены сотрудники организации, на деятельность которых распространяется локальный нормативный акт. Форма извещения может быть определена общими требованиями к порядку разработки локальных нормативных актов, может быть установлена самим локальным нормативным актом, например, путем вывешивания публичного объявления в трехдневный срок с момента принятия данного акта и т.п.

Как внести изменения в учетную политику бюджетной организации

Учетная политика (УП) применяется на предприятии последовательно из года в год. Но возникают ситуации, когда необходимо вносить изменения. Рассмотрим причины, по которым может понадобится обновить такой документ, а также порядок их оформления.

Когда компания вправе изменить учетную политику

Под таким изменением подразумевается корректировка уже имеющихся методов учета. Причиной этого может быть:

  1. Разработка и внедрение новых способов ведения учета. Эти нововведения оправданы в том случае, если повышают достоверность и качество информации, либо уменьшают трудоемкость процесса. Например, компания переходит на электронный документооборот с поставщиками и покупателями.
  2. Нововведения в законодательстве. Например, компания применяет метод учета, который отменяется на законодательном уровне. В этой ситуации, также необходимо внести поправки.
  3. Смена условий деятельности. Изменение учетной политики организации может быть следствием реорганизации предприятия, смены собственника или смены вида деятельности. Допустим, организация меняет сферу деятельности с торговли на строительство, что необходимо отразить в документе.

Когда нововведения вступают в силу

Если изменяются методы учета по инициативе бюджетной организации, нововведения вступают в силу с начала следующего года (ч. 7 ст. 8 Закона №402-ФЗ от 06.12.2011).

Если вносятся поправки в закон, то корректировки вступают в силу тогда, когда вступает в действие новый правовой акт.

В бухгалтерской отчетности раскройте и поясните все новые положения УП, если эти поправки существенно повлияли на финансовый результат организации (п. 16 ПБУ 1/2008).

В пояснениях требуется указать:

  • почему поменялась содержание документа в отчетном году. Например, смена способа списания ТМЦ (так как это привело к увеличению достоверности информации), номер закона, вступление силу которого повлекло поправки или смена деятельности компании;
  • какие именно корректировки внесены;
  • как отражаются последствия сделанных корректировок в отчетности;
  • суммы корректировок, связанных с нововведениями. Если компания не является субъектом малого предпринимательства, то необходимо также сделать ретроспективный расчет.

Оцените возможность такого пересчета и период. Если перерасчет сделать достоверно невозможно, то примените новый способ учета перспективно.

Как оформить нововведения

Изменение учетной политики должно вводится приказом руководителя бюджетной организации.

В документе укажите причины и пункты, которые меняете.

Приведем образец внесения изменений в учетную политику, сделанных в связи с изменениями в законодательстве — например, вступил в силу новый приказ Минфина.

Скачать

Как внести дополнения

Случается, что в течение года компании возникают новые операции, методы учета которых не отражены в учетной политике. Например организация, которая выполняла услуги, начала продавать покупные товары, и новый порядок учета товаров необходимо отразить в документе. В этом случает его дополняют (п. 10 ПБУ 1/2008).

Такие дополнения вводятся аналогично любым другим изменениям. Вносить их можно в любое время, в том числе и в середине года.

Разберем на примере внесение дополнений в УП. Организация впервые привлекла заемные средства, в учетной политике порядок учета займов не отражен. Приказом были внесены дополнения.

Скачать

Тема 1. Сущность и содержание бухгалтерского учета

Контрольные вопросы:

1 Понятия и виды хозяйственного учета

2 Виды бухгалтерского учета и виды измерителей

3 Нормативное регулирование бухгалтерского учета

4 Требования к ведению бухгалтерского учета и его задачи

5 Принципы бухгалтерского учета

6 Функции бухгалтерского учета

7 Бухгалтерская профессия и профессиональная этика

Задание 1.1 Изучить ФЗ РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11 96 г. №129-ФЗ и ответить на вопросы.

Положение закона № статьи, № пункта Ответ
1. Определение бухгалтерского учета
2.Объект бухгалтерского учета
3. Задачи бухгалтерского учета
4. Кто осуществляет методологическое руководство бухгалтерским учетом?
5. Организация бухгалтерского учета в организациях
6.Что входит в состав учетной политики?
7.Основные требования к ведению бухгалтерского учета
8. Первичные учетные документы
9. Регистры бухгалтерского учета

Задание 1.2Изучить Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29.07.98 г. №34н и ответить на вопросы.

Вопрос № статьи Ответ
1. Кто ведет бухгалтерский учет на предприятии?
2.Чем утверждается учетная политика организации?
3. Какие обязательные реквизиты должны иметь первичные учетные документы?
4. Когда составляется первичный учетный документ?
5. Можно ли вносить в кассовые и банковские документы исправления?
6. Как отражаются хозяйственные операции в регистрах бухгалтерского учета?
7. Можно ли разглашать содержание регистров бухгалтерского учета?
8. Для чего проводят инвентаризацию?
9. В каких случаях проведение инвентаризации обязательно?
10. Как отражаются результаты инвентаризации?
11. Из каких форм состоит бухгалтерская отчетность?

Задание 1.3 На основе приведенных данных сгруппировать пользователей учет­ной информации, выделив группы в соответствии с классификацией.

Пользователи учетной информацией ОАО «Агрофирма «Росток»:

— генеральный директор; — профсоюзный комитет ОАО;

— ревизионная комиссия; — аудиторская фирма;

— налоговая инспекция; — инвестор;

— обслуживающий банк; — арбитражный суд;

— начальник финансового отдела; — главный экономист;

— зам. генерального директора; — федеральное казначейство.

— начальник отдела сбыта;

Классификация пользователей учетной информации

Внутренние пользователи Внешние пользователи

Задание 1.4На основании приведенных данных сгруппировать пользователей по указанным группам:

1. Внутренние пользователи.

2. Внешние пользователи:

а) с прямым финансовым интересом;

б) с косвенным финансовым интересом;

в) без финансового интереса.

Пользователи учетной информации ОАО «Агрофирма «Росток»:

— арбитражный суд; — страховая компания;

— генеральный директор; — ревизор КРУ;

— инвестор; — акционеры;

— профсоюзный комитет ОАО; — главный механик;

— начальник отдела сбыта; — рабочие ОАО;

— обслуживающий банк; — прокуратура;

— аудиторская фирма; — фонд социального страхования;

— налоговая инспекция; — совет директоров ОАО;

— кредитующий банк; — зам. генерального директора;

— пенсионный фонд; — лизинговая компания;

— федеральное казначейство; — ревизионная комиссия ОАО.

— главный экономист ОАО;

Классификация пользователей учетной информации

с учетом финансовых интересов

Внутренние пользователи Внешние пользователи
1. С прямым финансовым интересом
2. С косвенным финансовым интересом
3. Без финансового интереса

Задание 1.5 Определить принадлежность нормативных документов по уров­ням, выделив группы в соответствии с классификацией.

Нормативные документы:

1. Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30 ноября 1994 г., № 51-ФЗ (ред. от 10 января 2003 г.).

Уровень регулирования________________________________________

2. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003, №91н.

Уровень регулирования _______________________________________

3. Указание Центрального банка РФ от 20 июня 2007 г. № 1843-У. О пре-дельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя

Уровень регулирования________________________________________

4. О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы: Постановление Правительства РФ от 01.01.2002, № 1.

Уровень регулирования_________________________________________

5. Порядок ведения кассовых операций в РФ. Утверждено Постановлением Центрального Банка РФ от 04.10.93г. № 18.

Уровень регулирования_________________________________________

6. Федеральный закон от 5 августа 2000 г. № 118-ФЗ. Налоговый кодекс Российской Федерации.

Уровень регулирования_________________________________________

7. О формах бухгалтерской отчетности организаций. Утверждены приказом Минфина РФ от22.07.2003, №67н

Уровень регулирования_________________________________________

8. План счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Утверждены Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94Н.

Уровень регулирования_________________________________________

9. Положение о документообороте на предприятии.

Уровень регулирования_________________________________________

10.Приказ Министерства финансов РФ от 6 октября 2008 г. № 106н. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)

Уровень регулирования_________________________________________

11.Приказ Министерства финансов РФ от 06 июля 1999 г. № 43н. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)

Уровень регулирования_________________________________________

12. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01). Утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.2001, №26н.

Уровень регулирования_________________________________________

13. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.1999, №32н.

Уровень регулирования________________________________________

14. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.1999, № 33н.

Уровень регулирования________________________________________

15. Приказ «Об учетной политике предприятия».

Уровень регулирования________________________________________

16. Приказ руководителя предприятия об отпусках.

Уровень регулирования________________________________________

17.Рабочий план счетов бухгалтерского учета предприятия.

Уровень регулирования________________________________________

18. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Уровень регулирования________________________________________

19. Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Уровень регулирования________________________________________

20. Штатное расписание организации.

Уровень регулирования________________________________________

Задание 1.6 На основании приведенных примеров определить, какой прин­цип (принципы) бухгалтерского учета затрагивается в данной ситуации и как он соблюдается.

Рассмотрите следующие ситуации:

1. Руководитель ОАО «Кубань» по устной договоренности с од­ним из учредителей погасил его задолженность перед третьими ли­цами.

Принцип______________________________________________

2. Руководство ООО «Миг» передает денежные средства в дру­гие организации по фиктивным документам с целью непогашения своих обязательств перед кредиторами.

Принцип _____________________________________________

3. ООО «Тритон» в течение года внесло изменения в приказ «Об учетной политике» в части методики оценки активов.

Принцип_____________________________________________

4. ООО «Проммаш» в предыдущем году передало оборудование ООО «Холод», но не отразило данную операцию в бухгалтерском учете.

Принцип _____________________________________________

5. При проведении анализа финансового положения фирмы для разработки планов перспективного развития его имущество было оценено по максимальной рыночной цене.

Принцип____________________________________________

6. ОАО «Юг» приобрело ценные бумаги (простые векселя) за 60% их номинальной стоимости с целью погасить ими свою задол­женность перед муниципальным унитарным предприятием (МУП) «Теплосеть» по номиналу. В МУП «Теплосеть» изменили правила расчета по векселям и согласны их принять в оплату задолженности за 50% номинала.

Принцип___________________________________________________

7. ООО «Кубань» не меняет основные положения учетной поли­тики в течение ряда лет.

Принцип___________________________________________________

8. ЗАО «Веста» провело анализ финансового состояния с целью получения информации для принятия управленческих решений и оценило свое имущество по среднерыночной цене.

Принцип___________________________________________________

9. ООО «Знамя» не сокращает объемы своей деятельности и принимает меры по своевременной оплате долгов.

Принцип_________________________________________________

10. Во время налоговой проверки ООО «Русь» было установле­но, что на предприятии за проверяемый период (три года) все хозяй­ственные операции отражались в том отчетном периоде, к которому относились.

Принцип_________________________________________________

Задание 1.7 На основании приведенных ситуаций определите, какой вид хо­зяйственного учета задействован. Рассмотрите ситуации, складывающиеся в процессе деятельно­сти организации:

1. Главный технолог дал заявку в отдел снабжения на приобретение сырья на следующий месяц.

Вид хозяйственного учета______________________________________

2. Руководитель затребовал данные о производстве продукции за неделю по телефону.

Вид хозяйственного учета_______________________________________

3. Начальник отдела кадров получил данные о проведенном анкетировании работников предприятия.

Вид хозяйственного учета______________________________________

4. Руководителю предоставили данные о средней выработке продукции на каждого работника предприятия.

Вид хозяйственного учета______________________________________

5. Заведующий складом принял на хранение готовую продукцию.
Вид хозяйственного учета______________________________________

6. Кассир выдал работнику деньги на командировочные расходы.
Вид хозяйственного учета______________________________________

7. Руководитель предприятия получил справку о средней оплате труда работников организации.

Вид хозяйственного учета______________________________________

8.Кассир принял наличные деньги от покупателя.

Вид хозяйственного учета___________________

9.Начальник отдела сбыта доложил руководителю о результа­тах проделанной работы за месяц.

Вид хозяйственного учета______________________________________

10. Главный инженер доложил руководителю об использовании энергоресурсов на предприятии за месяц.

Вид хозяйственного учета______________________________________

11. Главный экономист представил в совет директоров расчет о средней реализационной цене каждого вида продукции, выпускаемой предприятием за предыдущий год.

Вид хозяйственного учета______________________________________

12. Руководитель предприятия дал указание начальнику отдела кадров о подготовке информации об уровне образования работников.

Вид хозяйственного учета______________________________________

13. Бухгалтер отразил удержание налогов из заработной платы работников.

Вид хозяйственного учета______________________________________

14. Начальник финансового отдела предприятия представил совету директоров смету движения денежных средств на следующий год.

Вид хозяйственного учета______________________________________

15. Кассир сдал наличные денежные средства на расчетный счет в банке.

Вид хозяйственного учета______________________________________

Тесты для самоконтроля:

Последствия изменения учетной политики

Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Вместе с тем в нее могут быть внесены изменения. При их внесении необходимо иметь представление о последствиях, а также порядке ретроспективного или перспективного отражения этих последствий. Это зависит от причин изменения учетной политики.

Причины изменения учетной политики

В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» изменение учетной политики может производиться в следующих случаях: при изменении законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; при разработке организацией новых способов ведения бухгалтерского учета; при существенном изменении условий хозяйствования. Изменение учетной политики также может быть обусловлено применением нормативного акта впервые.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Пример 1. Организация, занимающаяся производственной деятельностью, сформировала учетную политику на 2013 г. и зафиксировала ее в приказе от 30 декабря 2012 г.

В 2013 г. организация помимо производственной деятельности стала осуществлять торговую деятельность, в связи с чем возникла необходимость определиться с порядком оценки и учета покупных товаров, а также расходов, связанных с их продажей. Поэтому вносятся дополнения в ранее сформированную учетную политику. Утверждение новых способов ведения бухгалтерского учета не считается изменением учетной политики.

Оформление изменения учетной политики

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляться соответствующей организационно-распорядительной документацией. В связи с этим изменения целесообразно оформить приказом руководителя организации, содержащим либо полный текст учетной политики (включая изменения), либо только текст изменений.

В приказе об изменении учетной политики должно быть обоснование причин внесения изменений в учетную политику. Пунктом 9 ПБУ 1/2008 установлено, что способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их нахождения.

Таким образом, в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала отчетного года. Однако из этого правила есть исключение: изменения учетной политики могут быть введены и в течение года, если имеются причины такого изменения. Например, в течение года может происходить изменение видов деятельности или реорганизация организации.

Оценка последствий изменения учетной политики

В соответствии с п. 13 ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном измерении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменений тех или иных способов, составляющих учетную политику организации, неодинаковы. Если изменения касаются ее организационных аспектов, то это в большей степени сказывается на качественных характеристиках самого учетного процесса. Корректировка методических приемов может отразиться на финансовом положении и финансовых результатах деятельности организации, что, в свою очередь, повлияет на выводы и действия пользователей бухгалтерской отчетности. Последствия изменения учетной политики отражаются в бухгалтерском учете в зависимости от их причины.

Изменение учетной политики при изменении законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету

На основании положений п. 14 ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики, вызванного при изменении законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, установленном соответствующим законодательством РФ и (или) нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету. Так, в п. 3 Приказа Минфина России от 25.12.2007 N 47н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006)» содержались переходные положения для учета выраженной в иностранной валюте стоимости долгосрочных ценных бумаг (за исключением акций).

По состоянию на 1 января 2008 г. организация обязана была пересчитать в рубли стоимость долгосрочных ценных бумаг, выраженных в валюте, числящихся на балансе (независимо от даты их поступления). При пересчете применялся официальный курс Банка России либо иной курс, установленный законом или соглашением сторон. Образовавшиеся при пересчете суммы увеличения или уменьшения стоимости указанных ценных бумаг должны быть отнесены на счета учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

В п. 3 Приказа Минфина России от 27.12.2007 N 153н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007)» содержались переходные положения по исключению из состава НМА организационных расходов. По состоянию на 1 января 2008 г. организации должны были произвести в бухгалтерском учете списание величины организационных расходов, учитываемых в составе НМА (за минусом начисленной амортизации), на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Согласно п. 14 ПБУ 1/2008 если соответствующее законодательство РФ и (или) нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету не устанавливают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то эти последствия отражаются в бухгалтерском учете и отчетности ретроспективно.

Так, например, Приказ Минфина России от 26.03.2007 N 26н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» отменил применение к оценке материально-производственных запасов в бухгалтерском учете ранее используемого способа ЛИФО. Однако в названном Приказе не содержалось переходных положений по переходу на другой способ оценки материально-производственных запасов.

Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» (вступил в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.) были внесены следующие существенные изменения в порядок бухгалтерского учета и формирования бухгалтерской отчетности:

  • принятие к бухгалтерскому учету в качестве основных средств объектов недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке;
  • изменения стоимостного критерия (не более 40 000 руб. за единицу) активов, отражаемых в бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов;
  • проведение и отражение результатов переоценки основных средств и нематериальных активов — по состоянию на конец отчетного периода;
  • классификация активов в качестве расходов будущих периодов;
  • изменения в порядок формирования резервов по сомнительным долгам;
  • изменения в порядок формирования резервов предстоящих расходов;
  • изменения в порядок отражения курсовой разницы по активам и обязательствам организации, используемым для ведения деятельности за пределами РФ;
  • отражения изменения величины отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств в случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и т.д.

В Приказе Минфина России N 186н также не был установлен порядок внесения изменений в учетную политику организации. При таких обстоятельствах последствия изменения учетной политики должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности ретроспективно. Приказом Минфина России от 14.02.2012 N 23н были внесены изменения в ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», согласно которым оценочное обязательство формируется в отношении трудовых договоров.

В связи с этим оценочное обязательство должно быть сформировано по оплате ежегодных отпусков и компенсаций за неиспользованный отпуск. Кроме того, Приказом Минфина России от 14.02.2012 N 23н были внесены изменения в порядок отражения в бухгалтерском учете оценочных обязательств по заведомо убыточным договорам. Величина такого оценочного обязательства должна определяться как наименьшая из двух величин: превышения неизбежных расходов на выполнение такого договора и ожидаемых поступлений по нему или сумма санкций за расторжение договора. Если учетная политика организации по признанию оценочных обязательств существенно отличалась от принятого ранее порядка, то последствия учетной политики должны быть отражены в бухгалтерской отчетности ретроспективно.

При ретроспективном отражении последствий изменения учетной политики исходят из предположения, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Корректировка производится за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период. Корректируются также значения показателей бухгалтерской отчетности, связанных со статьей «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период. Корректировка производится так, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида. При ретроспективном изменении учетной политики корректируются значения показателей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменениях капитала, которые связаны со статьей «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Последствия изменений учетной политики, вносимых в связи с изменением законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету на основе положений, установленных в п. 15 ПБУ 1/2008, могут быть отражены в бухгалтерской отчетности перспективно, если:

  • эти последствия не оказали или не способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств;
  • оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

Перспективное отражение последствий изменения учетной политики означает, что измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после его введения. В этом случае не корректируются значения показателей бухгалтерской отчетности за предыдущие периоды.

Таким образом, при отражении последствий изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, организация должна определить, какое влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств оказывают эти последствия: существенное или несущественное.

При определении существенности влияния можно руководствоваться положениями п. 17 ПБУ 1/2008, в соответствии с которым существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств. Кроме того, необходимо определить, может ли быть произведена с достаточной надежностью за предыдущие периоды оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики.

Пример 2. В учетную политику организации на 2012 г. были внесены следующие изменения в соответствии с изменениями, введенными в ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», определен порядок отражения в бухгалтерском учете оценочных обязательств, согласно которому в учете организации формируется оценочное обязательство по выплате отпускных работникам организации. Общая сумма оценочных обязательств за предыдущие годы составляет 700 тыс. руб., в том числе: в 2011 г. — 500 тыс. руб., в 2010 г. — 200 тыс. руб., что отражается в разделе баланса «Краткосрочные обязательства». Определяются последствия изменения в учетную политику (табл. 1, 2).

Таблица 1

Корректировка показателей бухгалтерского баланса за предыдущие периоды в связи с изменением законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету (тыс. руб.)

Наименование
показателя
Период Название
нормативного
документа
Влияние на
финансовое
положение
организации
Оценка в
денежном
выражении этого
последствия в
отношении
периодов,
предшествовавших
отчетному
Сумма до
корректировки
Корректировка Сумма после
корректировки
1 2 3 4 5 6 7 8
Раздел
«Внеоборотные
активы»
за
2011 г.
1000 1000
за
2010 г.
400 400
Раздел «Оборотные
активы»
за
2011 г.
за
2010 г.
Раздел «Капитал и
резервы»
за
2011 г.
за
2010 г.
В том числе
статья
«Нераспределенная
прибыль
(непокрытый
убыток)»
за
2011 г.
Приказ
Минфина
России от
14.02.2012
N 23н
Существенное Производится с
достаточной
надежностью
1000 -500 500
за
2010 г.
Приказ
Минфина
России от
14.02.2012
N 23н
Существенное Производится с
достаточной
надежностью
400 -200 200
Раздел
«Долгосрочные
обязательства»
за
2011 г.
за
2010 г.
Раздел
«Краткосрочные
обязательства»
за
2011 г.
за
2010 г.
В том числе
статья «Оценочные
обязательства»
за
2011 г.
Приказ
Минфина
России от
14.02.2012
N 23н
Существенное Производится с
достаточной
надежностью
+500 500
за
2010 г.
Приказ
Минфина
России от
14.02.2012
N 23н
Существенное Производится с
достаточной
надежностью
+200 200

Таблица 2

Корректировка отчета о прибылях и убытках за предыдущий период в связи с изменением законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету

Наименование
показателя
Период Название
нормативного
документа
Характер
изменения в
учетной
политике
Сумма до
корректировки
Корректировка Сумма после
корректировки
1 2 3 4 5 6 7
Выручка за
2011 г.
2000 2000
Себестоимость
продаж
за
2011 г.
(700) +500 (1200)
В том числе
создание
резерва на
оплату отпусков
за
2011 г.
Приказ
Минфина
России от
14.02.2012
N 23н
Существенное
влияние на
финансовые
результаты
деятельности
организации
+500
Валовая прибыль
(убыток)
за
2011 г.
1300 -500 (800)
Прибыль
(убыток) до
налогообложения
за
2011 г.
1300 -500 (800)
Текущий налог
на прибыль
за
2011 г.
(300) (300)
Прочее за
2011 г.
Чистая прибыль за
2011 г.
1000 -500 500

Показатель по строке «Текущий налог на прибыль» не корректируется, поскольку уточняются только данные бухгалтерской отчетности. В нашем случае текущий налог на прибыль исчислен сложением условного расхода по налогу на прибыль, который определен на основании бухгалтерской прибыли (260 тыс. руб.) и постоянных налоговых обязательств (40 тыс. руб.). Постоянные налоговые обязательства возникли в связи с непризнанием для целей налогообложения расходов в виде материальной помощи работникам организации.

С учетом произведенных изменений формируются показатели бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках за отчетный 2012 г.

Бухгалтерский баланс на 31.12.2012 (фрагмент) (тыс. руб.)

Пояснения Наименование
показателя
Код
показателя
На
31.12.2012
На
31.12.2011
На
31.12.2010
Актив
I. Внеоборотные
активы
1100 1500 1000 400
Баланс 1600 1500 1000 400
Пассив
III. Капитал и
резервы
1300 400
Нераспределенная
прибыль
(непокрытый
убыток)
1370 800 500 200
V. Краткосрочные
обязательства
1500 700 500 200
Оценочные
обязательства
1540 700 500
Баланс 1700 1500 500 400

Корректировка в связи с изменениями учетной политики будет показана в отчете об изменениях капитала (табл. 3).

Таблица 3

Порядок формирования данных Отчета об изменении капитала за 2012 год. Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок (фрагмент)

Пояснения Наименование
показателя
Код
строки
На
31 декабря
2010 г.
Изменения
капитала за
2011 г.
На
31 декабря
2011 г.
за счет
чистой
прибыли
(убытка)
за счет
иных
факторов
1 2 3 4 5 6 7
Капитал — всего 3300
до корректировок 3400 400 1000 1000
корректировка в
связи с:
изменением
учетной политики
3410 (200) (500) (500)
После
корректировок
3500 200 500 500
в том числе:
нераспределенная
прибыль
(непокрытый
убыток):
до корректировок 3401 400 1000 1000
корректировка в
связи с:
изменением
учетной политики
3411 (200) (500) (500)
После
корректировок
3501 200 500 500

Изменение учетной политики при разработке организацией новых способов ведения бухгалтерского учета

Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации. Новые способы ведения бухгалтерского учета могут быть применены в следующих ситуациях:

  • организация принимает решение о регулярной переоценке основных средств и нематериальных активов;
  • принимается решение об отражении в бухгалтерском балансе в разд. I «Внеоборотные активы» сумм выданных авансов и предварительной оплаты работ, услуг, связанных со строительством объектов основных средств (в соответствии с рекомендациями аудиторским организациям по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 г.);
  • при раскрытии информации о расходах будущих периодов в бухгалтерском балансе активы представляют с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока погашения (в соответствии с рекомендациями аудиторским организациям по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 г.);
  • организация определяет, что в составе эквивалентов денежных средств отражаются депозиты до востребования, открытые в кредитных организациях (на основании положений п. 23 ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств»);
  • организация переходит с одного способа учета на другой, альтернативный, предлагаемый нормативными документами о бухгалтерском учете.

Согласно п. 15 ПБУ 2/2008 последствия изменения учетной политики, вызванного разработкой новых способов ведения бухгалтерского учета, которые оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно.

Ретроспективное применение необходимо для отражения в бухгалтерской отчетности сравнительной информации за несколько отчетных периодов. Вместе с тем последствия изменений учетной политики, вносимых в связи с разработкой организацией нового способа бухгалтерского учета или существенным изменением условий хозяйствования, могут быть отражены в бухгалтерской отчетности перспективно (п. 15 ПБУ 1/2008).

Перспективное отражение возможно при следующих обстоятельствах:

  • последствия изменения учетной политики не оказали или не способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств;
  • оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

Пример 3. В соответствии с учетной политикой в течение ряда лет организация производила оценку готовой продукции по фактической производственной себестоимости.

С 1 января 2013 г. организация вносит изменения в учетную политику. С целью осуществления оперативного учета движения готовой продукции и выявления отклонений оценку готовой продукции предусматривается производить по нормативной себестоимости. Однако в силу невозможности надежной оценки последствий изменения учетной политики в связи с большой номенклатурой выпускаемой продукции и ее значительными остатками на складе организация применяет перспективный подход к отражению последствий изменений учетной политики. Новый метод оценки готовой продукции будет применяться начиная с 1 января 2013 г. При этом не корректируется отчетность предыдущих периодов.

Изменение учетной политики при существенном изменении условий хозяйствования

Существенное изменение условий хозяйствования организации может быть связано с изменением видов деятельности, реорганизацией и т.п. Вновь созданная организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет избранную учетную политику не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

В соответствии с гражданским законодательством реорганизация юридического лица может происходить в виде слияния, присоединения, разделения, выделения или преобразования.

Таким образом, реорганизация является способом как прекращения деятельности юридических лиц, так и возникновения новых юридических лиц. В двух случаях реорганизации (при присоединении и выделении) юридическое лицо не прекращает свою деятельность. В связи с этим реорганизованная организация может продолжать применять прежнюю учетную политику.

Пример 4. Участники ООО «Прогресс» приняли решение о реорганизации общества путем выделения из его состава ООО «Торговый Дом». До реорганизации ООО «Прогресс» занималось производственной и торговой деятельностью. После реорганизации это общество будет осуществлять только производственную деятельность, торговая деятельность передается ООО «Торговый Дом». В данном случае вновь созданное юридическое лицо — ООО «Торговый Дом» — будет продолжать применять учетную политику, сформированную до реорганизации ООО «Прогресс».

В то же время в соответствии с ПБУ 1/2008 при реорганизации организации в формах присоединения и выделения может происходить изменение учетной политики.

При реорганизации юридического лица в формах слияния и разделения осуществляется переход обязанностей и прав, в том числе имущественных, в порядке правопреемства к другим лицам. Эти юридические лица должны будут формировать новую учетную политику.

Пример 5. Участники ООО «Прогресс» приняли решение о реорганизации общества путем разделения на два юридических лица: ООО «Торговый Дом» и ООО «Сигнал». Поскольку в результате реорганизации образуются новые юридические лица, ООО «Торговый Дом» и ООО «Сигнал» сформируют новую учетную политику.

Преобразование юридического лица в виде изменения его организационно-правовой формы может производиться без прекращения его деятельности. Так, согласно Федеральному закону от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» общество вправе преобразоваться в общество с ограниченной ответственностью или в производственный кооператив с соблюдением требований, установленных федеральными законами. По единогласному решению всех акционеров общество вправе преобразоваться в некоммерческое партнерство. В соответствии с Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» общество вправе преобразоваться в хозяйственное общество другого вида, хозяйственное товарищество или производственный кооператив.

Так как при преобразовании организация продолжает свою деятельность, лишь меняя организационно-правовую форму, то, следуя принципу последовательности применения учетной политики, необходимости в ее повторном утверждении нет.

Пример 6. Участники ООО «Прогресс» приняли решение о реорганизации общества путем преобразования в ОАО «Прогресс». Деятельность вновь созданного юридического лица не меняется. В данном случае ОАО «Прогресс» будет продолжать применять учетную политику, сформированную до реорганизации ООО «Прогресс».

Вместе с тем в соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 при реорганизации организации может происходить изменение учетной политики. В этом случае вновь созданная организация оформляет соответствующим организационно-распорядительным документом вносимые в учетную политику изменения.

Согласно п. 15 ПБУ 1/2008 последствия изменения учетной политики, вызванного существенным изменением условий хозяйствования, которые оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно.

Исключением являются случаи, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

Л.И.Куликова

Д. э. н.,

профессор

Казанский федеральный университет

Изменение и раскрытие учетной политики

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

  • — изменения законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
  • — разработки организацией новых способов бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное предоставление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
  • — существенного изменения условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности, реструктуризацией производства, и т.д.;
  • — не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место раннее, или возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начало финансового года), следующего за годом его утверждения. Если иное не следует из причин ее изменения. Например, при проведении реорганизации в середине года возможно изменение учетной политики не с начала отчетного года.

При изменении или дополнении учетной политики нет необходимости переписывать весь приказ заново. Достаточно утвердить изменения и дополнения, вносимые уже в действующую учетную политику предприятия.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства РФ или нормативными актами по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом.

Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за период, предшествующий отчетному.

Указанные корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные записи не производятся.

Раскрытие учетной политики организации означает придание ее гласности (п. 1 ПБУ 1/2008) «Учетная политика организации».

Обязанность по приданию гласности бухгалтерской учетной политики возложена законодательством не на все субъекты бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с пунктом 3 ПБУ 1/2008 требование законодательства о раскрытии учетной политики распространяется на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично:

  • — согласно законодательству Российской Федерации;
  • — согласно учредительным документам;
  • — по собственной инициативе.

В других случаях раскрытие учетной политики организации не является обязательным.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета, а также информация об изменении учетной политики подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации. В случае представления промежуточной бухгалтерской отчетности, она может не содержать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, в которой раскрыта учетная политика. (п. 24 ПБУ 1/2008).

Закладка Постоянная ссылка.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *