Доработка программного обеспечения

Для компаний, создающих и продвигающих собственные программные продукты, порядок учета затрат, понесенных при их изготовлении, и постановки на учет для дальнейшего использования или продажи, имеет свои особенности. Поговорим о том, как он осуществляется.

Создание программного обеспечения: учет

Изготовленный в компании IT-продукт учитывается в составе НМА, если соответствует критериям, перечисленным в п. 3 ПБУ14/2007, т. е.:

• компания является правообладателем с документальным подтверждением исключительных прав на продукт;

• срок полезного использования (СПИ) объекта превышает 12 месяцев, и предполагается получение выгод от его использования в деятельности фирмы;

• не планируется его перепродажа, по крайней мере, в течение года;

• первоначальная стоимость может быть достоверно определена.

Созданная программа признается объектом НМА и принимается к учету по фактической стоимости, которая определяется как сумма всех затрат, связанных с процессом создания: МПЗ, зарплата персонала, занятого изготовлением НМА и страховые отчисления на ФОТ, услуги контрагентов и поставщиков, покупка патентов, уплата пошлин, аренда помещений (если разработчики работают в отдельных офисах). Не включаются в расходы лишь уплаченные возвратные налоги (п. 3 ст. 257 НК РФ), к примеру, НДС по услугам, оказываемых поставщиками. Для объединения затрат (произведенных подрядом или хозспособом) открывают отдельный субсчет к счету 08 и учитывают их в аналитическом учете по видам расходов или объектам НМА.

К этому моменту компания определяет СПИ, не превышающий срок деятельности фирмы. Если его невозможно достоверно установить, то такие активы считаются НМА с неопределенным СПИ и амортизация по ним в бухучете не начисляется (п. 23 ПБУ 14/2007). В налоговом учете для налогообложения прибыли по исключительному праву таких объектов устанавливается СПИ не менее 2-х лет (п. 2 ст. 258 НК РФ). При линейном способе амортизации норма амортизационных отчислений рассчитывается делением стоимости НМА на СПИ.

Бухгалтерский учет разработки программного обеспечения: проводки

В бухгалтерском учете создание ПО отражается проводками:

Операции	Д/т	К/т
Учтены затраты по изготовлению ПО		10,60,69,70,76
Созданное ПО принято к учету
Начислена ежемесячная амортизация по объекту	20 (26)

Пример отражения в бухучете компании расходов на создание ПО

В мае-июле 2018 программист ООО «Мир» разработал ПО для подготовки внутренней отчетности фирмы. Исключительные права принадлежат компании, она применяет линейный метод начисления амортизации.

Затраты ООО на создание ПО составили 273000 руб., в том числе:

210000 руб. – зарплата программиста (по 70000 руб. за 3 месяца);

63000 руб. – отчисления страховых взносов.

В июле составлен акт о вводе ПО в эксплуатацию. Бухгалтер отразил актив первоначальной стоимостью 273000 руб. в составе НМА. В налоговом и бухучете установлен одинаковый СПИ – 5 лет. Начало начисления амортизации – с августа 2018.

В июле бухгалтер оформил записи по учету разработки программного обеспечения:

Операции	Д/т	К/т	Сумма
Учтены затраты по изготовлению ПО		69,70
Созданное ПО принято к учету
С августа начисляется ежемесячная амортизация по объекту (273000 / 60)

Обновление или усовершенствование ПО не увеличивают его первоначальную стоимость. Эти затраты учитывают в расходах текущего периода, а расходы, относящиеся к следующим отчетным периодам, отражают в структуре расходов будущих периодов и равномерно списывают.

Продажа программного обеспечения: бухгалтерский учет

Важным аспектом в жизни компании-разработчика (правообладателя) является перспектива получения прибыли от продажи ПО и, если продукт создается исключительно для дальнейшей реализации, то учитывать его в качестве НМА не стоит. К тому же в этом случае не выполняются условия принятия в состав НМА. Являясь товаром, такой программный продукт не амортизируется, как НМА, поэтому затраты по его созданию аккумулируются на счетах производства, НИОКР, расходов будущих периодов (Письмо Минфина РФ от 26.03.2009 № 03-03-06/1/192). Компания самостоятельно разрабатывает порядок учета затрат по изготовлению продукции и закрепляет его в учетной политике. Например, учесть затраты можно так:

Операции	Д/т	К/т
Учтены затраты по созданию ПО	08 (20)	10,60,69,70,76
Перевод созданного ПО в активы, предназначенные для реализации (товары, готовая продукция)	04 (41, 43)	08 (20)

Надо сказать, что на практике электронные программы и исключительные права разработчик чаще учитывает все же в составе НМА, поскольку механизм учета продаж ПО не доработан в действующем законодательстве.

Реализация ПО – это передача прав на пользование им другим лицам, которая осуществляется путем:

• их отчуждения по договору об отчуждении исключительного права (покупатель становится правообладателем, а разработчик уже не может распоряжаться продуктом);

• предоставления неисключительного права пользования в рамках лицензионного соглашения (приобретая лицензию, покупатель является только пользователем ПО, владельцем ПО остается разработчик). Передача неисключительных прав (т.е. простой неисключительной лицензии) – это реализация ПО широкому кругу покупателей во временное пользование.

Таким образом, при отчуждении исключительные права передаются новому правообладателю, а в учете разработчика отражается реализация НМА.

В бухучете будут отражены следующие проводки:

Операции	Д/т	К/т
Переданы исключительные права на ПО – получен доход от продажи	62,76	90/1,91/1
Поступила оплата от правоприобретателя		62,76
Списана сумма начисленной амортизации
Списана остаточная стоимость реализованного ПО
Учтена в затратах уплаченная госпошлина

Пример: реализация исключительных прав на ПО

Продолжим предыдущий пример. Допустим, что в сентябре 2019 компания решила продать созданное ПО за 500000 руб., подготовив все необходимые документы и уплатив пошлину в сумме 20000 руб. Проводки в сентябре 2019 будут такими:

Операции	Д/т	К/т	Сумма
Признан доход от передачи исключительных прав на ПО
Поступила оплата
Уплачена пошлина
Списана сумма амортизации (4550 х 13 мес.)
Списана остаточная стоимость ПО (273000 – 59150)
Учтена госпошлина в затратах
Выручка от сделки (500000 – 213850 – 59150 – 20000)

Если же компания предоставляет право пользования программой согласно условиям лицензионного договора, то правообладателем остается разработчик, а НМА остается в составе имущества и учитывается на счете 04 на открытых для этого обособленных субсчетах.

Продажа лицензий на пользование ПО отражается в учете так:

Операции	Д/т	К/т
Переданы неисключительные права на ПО	04/НМА, неисключительные права на которые переданы по договору	04/НМА без обременения
Затраты на тиражирование ПО (запись на носитель и его стоимость)		60 (10)
Поступление подготовленных к реализации носителей с записью ПО (по фактической стоимости) на склад
Лицензионные платежи (ЛП) за период пользования отражены в составе доходов будущих периодов
Признана выручка от ЛП за отчетный период
Списана себестоимость реализованного экземпляра записи программы
Поступление средств за пользование ПО

Бухгалтерский учет при деятельности по разработке программного обеспечения

Цитата (Homa4ka):Права наши, заказчику право на использование
Тогда вот так как в статье:
Юлия Гладышева, налоговый консультант
Журнал «Документы и комментарии» № 13, июль 2011 г.
ФНС России рассказала о некоторых особенностях учета нематериальных активов компаниями, чья деятельность связана с разработкой компьютерных программ (компьютерных игр). Как следует из комментируемого письма, в отношении НМА не применяется механизм единовременного списания стоимости малоценных объектов, действующий для другого амортизируемого имущества. (Письмо Федеральной налоговой службы от 25.02.11 № КЕ-4-3/3006)
Письмо Федеральной налоговой службы от 25.02.11 № КЕ-4-3/3006
Учет НМА: Общие правила
Исходя из определения, содержащегося в статье 257 НК РФ, программы для ЭВМ (компьютерные игры), разрабатываемые организацией, являются нематериальным активом (НМА). Такими активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование его самого и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
Наш случай
В комментируемом письме рассмотрена ситуация, когда результатом деятельности организации являются компьютерные игры, права на которые полностью принадлежат ей. Такие активы способны приносить компании доход в случае предоставления прав (лицензий) на их использование.
Что касается охранного документа, то, как известно, регистрация прав на компьютерную программу не является обязательной для того, чтобы подтвердить их наличие. В соответствии с пунктом 1 статьи 1262 Гражданского кодекса РФ правообладатель в течение срока действия исключительного права на программу для ЭВМ или на базу данных может по своему желанию зарегистрировать такую программу или такую базу данных в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.
Это обусловлено тем, что авторские права на все виды программ для ЭВМ, которые могут быть выражены на любом языке и в любой форме, включая исходный текст и объектный код, охраняются так же, как авторские права на произведения литературы (ст. 1261 ГК РФ). Иными словами, автором, обладающим исключительными правами на компьютерную программу как произведение, является гражданин, творческим трудом которого оно создано, или коллектив авторов (ст. 1228, 1257 ГК РФ), который может передать эти права любому лицу на основании договора.
Если произведение создано в пределах установленных для работника (автора) трудовых обязанностей (служебное произведение), то авторское право принадлежит автору, а исключительное право на его использование – работодателю, при условии что трудовым или иным договором между работодателем и автором не предусмотрено иное (ст. 1295 ГК РФ).
В комментируемом письме сказано, что авторские права принадлежат организации. По нашему мнению, компания, задавшая вопрос, подразумевала именно наличие у нее исключительных прав на использование компьютерных игр. В противном случае приобретение прав у автора должно было бы осуществляться на основании договора, но тогда у налогоплательщика не возникло бы вопроса об учете расходов на заработную плату в связи с созданием нематериального актива. Он понес бы расходы только на приобретение исключительного права по договору об отчуждении исключительного права (ст. 1234 ГК РФ).
Определяем стоимость
Порядок признания в целях налогообложения прибыли нематериальных активов в общих случаях установлен пунктом 3 статьи 257 НК РФ. Исходя из данного пункта, стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, затрат на оплату труда, на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом.
В комментируемом письме ФНС России заключила, что расходы на оплату труда работников организации, занятых созданием НМА, формируют его первоначальную стоимость. При этом основным аспектом проблемы, на который налоговики обратили внимание, стало отсутствие различий между признанием для целей налогообложения расходов на разработку компьютерных игр и на создание других объектов, относимых к нематериальным активам в налоговом учете.
В результате вывод для налогоплательщика получился не слишком утешительным. Поскольку заработная плата сотрудников, непосредственно участвующих в разработке компьютерной игры, по разъяснениям налоговиков, подлежит включению в стоимость этого нематериального актива, то признать ее в составе текущих расходов организация не вправе.
Прямой запрет на такое действие содержится в пункте 5 статьи 270 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы не учитываются расходы на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества.
Правила списания
Списание стоимости нематериального актива в соответствии с пунктом 2 статьи 258 НК РФ в общем случае производится в течение длительного времени. При этом в отношении НМА не применяется механизм единовременного списания стоимости малоценных объектов (менее 20 тыс. руб., а с 1 января 2011 года – менее 40 тыс. руб.), действующий для другого амортизируемого имущества. ФНС России подчеркнула, что стоимость НМА включается в расходы исключительно через механизм амортизации.
Видимо, понимая, что такого рода ситуация может быть критической для компании, чьи расходы в
значительной степени состоят из заработной платы программистов, налоговая служба сделала весьма великодушный жест. Она напомнила о новой норме налогового законодательства, которая вступила в силу с 1 января 2011 года. Речь идет о праве налогоплательщика самостоятельно установить срок полезного использования, но не менее двух лет, в отношении ряда объектов нематериальных активов, в том числе исключительного права на использование программ для ЭВМ и баз данных.
В какой — то мере данное право действительно позволит компании смягчить сложившуюся ситуацию, поскольку расходы на заработную плату, выплаченную сотрудникам в связи с их участием в создании (разработке) компьютерных программ, признаваемых нематериальным активом, можно будет списать хотя бы в течение двух отчетных периодов.
Опубликовано на Audit-it.ru: 29 июня 2011 г.

Доработка программного обеспечения: как отразить в бухгалтерском учете и в целях налогообложения

ИА ГАРАНТ
Коммерческая организация, применяющая общую систему налогообложения, приобретает программное обеспечение (неисключительные права) (далее — ПО). С целью равномерного признания расходов списание происходит частями в течение срока предоставления неисключительных прав по договору либо же 5 лет согласно Гражданскому кодексу РФ.

Через три года использования ПО со сроком полезного использования 5 лет организацией были выполнены доработки ПО (например расширение функционала ПО). Доработку, оформляемую актом выполненных работ (оказанных услуг), производит организация, предоставившая неисключительные права на использование программного продукта. Согласно учетной политике организации расходы на доработку будут также равномерно списываться. Возможно ли установить в договоре на доработку ПО срок полезного использования больше срока полезного использования основного ПО?

Каковы сроки отражения в бухгалтерском учете и признания в целях обложения налогом на прибыль расходов на произведенную сторонней компанией доработку программного обеспечения?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При доработке ПО организация вправе установить срок полезного использования, соответствующий лицензионному договору на доработку, в том числе если он превышает срок полезного использования основного ПО, либо самостоятельно установить срок, равный оставшемуся сроку полезного использования основного ПО, или, если организация предполагает использовать доработанное ПО свыше оставшегося срока, установить срок, превышающий оставшийся срок полезного использования основного ПО, и признавать в бухгалтерском и налоговом учете расходы на доработку ПО равномерно в течение установленного ею срока.
При этом, учитывая позицию финансового ведомства, целесообразнее установить срок использования доработки программного продукта в пределах оставшегося срока полезного использования самого программного продукта.
Обоснование позиции:

По лицензионному договору одна сторона — обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах (п. 1 ст. 1235 ГК РФ).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 1236 ГК РФ лицензионный договор может предусматривать предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия).
Абзацем вторым п. 4 ст. 1235 ГК РФ определено, что в случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет.
Бухгалтерский учет расходов регламентируется положениями ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Пунктом 2 ПБУ 10/99 определено, что расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации.
Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой оплатой) в соответствии с п. 6 ПБУ 10/99.
Расходы на доработку программного обеспечения подлежат учету в составе прочих расходов по обычным видам деятельности (п. 8 ПБУ 10/99).
Расходы согласно п. 16 ПБУ 10/99 признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
— расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
— сумма расхода может быть определена;
— имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, то есть в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Пунктом 18 ПБУ 10/99 определено, что расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Таким образом, расходы на доработку программного обеспечения (далее — ПО) могут быть приняты к учету единовременно в сумме фактических затрат, но в рассматриваемой ситуации, в соответствии с учетной политикой организации, применяется метод равномерного признания этих расходов.
Пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, определенном для списания стоимости активов данного вида.
«Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению», утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97, перечень которых является открытым.
Исходя из вышесказанного, организация может признавать указанные затраты равномерно в течение установленного периода использования, закрепив метод учета в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008). Причем привязки к оставшемуся сроку использования ПО законодательство по бухгалтерскому учету не содержит.
По нашему мнению, при доработке ПО организация вправе установить срок полезного использования, соответствующий лицензионному договору на доработку, в том числе, если он превышает срок полезного использования основного ПО, либо, например, в случае, когда в договоре не предусмотрен данный срок, самостоятельно установить срок, равный оставшемуся сроку полезного использования основного ПО, или, если организация предполагает использовать доработанное ПО свыше оставшегося срока, установить срок, превышающий оставшийся срок полезного использования основного ПО, и признавать расходы на доработку ПО в течение установленного ею срока.
Следует отметить, что организация должна правомерно использовать программный продукт, иначе расходы, связанные с его доработкой, обновлениями, обслуживанием, и прочие не могут быть приняты к учету.

Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ, а также на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной п. 1 ст. 256 НК РФ (40 000 рублей) на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией налогоплательщика.
Ранее этот пункт содержал норму о возможности включения в состав расходов затраты на обновление программ для ЭВМ (норма отменена с 01.01.2012). В период ее действия финансовое ведомство в своих письмах признавало согласно пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ возможность учета расходов на усовершенствование (доработку) программы единовременно (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ) вне зависимости от величины данных затрат (письма Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/1/704, от 29.09.2011 N 03-03-06/1/601).
Так как пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ в настоящее время не содержит упоминания о подобного рода издержках, их можно учесть согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
Абзацем первым п. 1 ст. 272 НК РФ установлено, что при применении метода начисления расходы для целей налогообложения признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.
Расходы подлежат признанию в том отчетном (налоговом) периоде, в котором возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (абзац второй п. 1 ст. 272 НК РФ).
Существуют судебные решения, в которых правомерным признается единовременное признание налогоплательщиками таких затрат в целях исчисления налога на прибыль (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.03.2013 N Ф04-933/13 по делу N А27-11302/2012, постановления ФАС Поволжского округа от 12.07.2012 N Ф06-5251/12, Северо-Западного округа от 21.07.2011 N Ф07-12326/10 по делу N А56-48512/2009, постановления Четвертого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2014 N 04АП-4378/13, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2013 N 07АП-4496/13, от 28.11.2012 N 07АП-9152/12 и другие).

Таким образом, можно в налоговом учете предусмотреть единовременное отнесение в расходы затрат на доработку программного обеспечения, но, учитывая наличие арбитражной практики, организации нужно быть готовой отстаивать свою точку зрения в суде.
Вопрос по близкой к описанной Вами ситуации, где обновления ПО, купленного по договорам с правообладателями, в том числе лицензионным, сублицензионным (неисключительные имущественные права на использование программного обеспечения для ЭВМ), приобретались на основании отдельных договоров с правообладателями, в том числе лицензионных, сублицензионных, рассмотрен в письме Минфина России от 13.02.2012 N 03-03-06/2/19. Финансовое ведомство разъясняет, что если из условий договора на приобретение неисключительных прав нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, то затраты на приобретение ПО распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли. Порядок признания в целях налогообложения прибыли в отношении расходов по работам, связанным с обновлением и модификацией ПО, результаты которых будут использоваться налогоплательщиком в течение срока использования программного продукта, аналогичен порядку учета самого ПО (смотрите также письма Минфина России от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8161, от 19.07.2012 N 03-03-06/1/346, от 23.10.2009 N 03-03-06/1/681, от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75).
В связи с вышеизложенным, по нашему мнению, если в лицензионном договоре не указан срок, в течение которого организация вправе использовать ПО, организации при приобретении неисключительных прав на использование ПО по лицензионному договору во избежание претензий со стороны налоговых органов целесообразно установить предполагаемый срок использования ПО с учетом срока, установленного ГК РФ (не менее 5 лет — п. 4 ст. 1235 ГК РФ), и учитывать равномерно расходы на приобретение права его использования в течение этого срока, установив такой порядок признания расходов в учетной политике в целях налогового учета.
При доработке ПО организации целесообразнее установить срок полезного использования, соответствующий договору на доработку, либо самостоятельно установить срок, равный оставшемуся сроку полезного использования основного ПО. В случае если организация установит срок использования доработки, превышающий срок применения ПО, нужно быть готовым к возможным претензиям со стороны контролирующих органов.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Карасёва Анна
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

Сегодня невозможно найти компанию, не применяющую в работе какое-либо программное обеспечение – от специализированных производственных и учетных программ до средств защиты и сервисов представления отчетности. О том, как отразить в учете программное обеспечение (ПО), пойдет речь в нашей публикации.

Особенности учета программного обеспечения

Электронная программа – итог интеллектуального труда, который может быть разработан собственными силами или приобретен у производителя либо дилера. Покупая программное обеспечение, компания приобретает исключительные или неисключительные права на ее применение. Этот аспект и влияет на то, как должен осуществляться учет ПО. По лицензионному договору на пользование ПО фирма получает неисключительные права (лицензию), а по договору отчуждения исключительных прав – то самое исключительное право на использование ПО.

Система учета программного обеспечения: исключительные права

Подобное право пользования ПО обычно возникает, если программа разрабатывается по заказу фирмы в соответствии с изложенными требованиями. При этом ПО учитывают в налоговом и бухучете как НМА (нематериальный актив).

Поставить на учет программное обеспечение следует по первоначальной стоимости, включающей в себя затраты, понесенные при покупке продукта. Если стоимость ПО не превышает 100 000 руб., то в налоговом учете актив признается неамортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ), т. е. программу ценой до 100 000 руб. можно полностью списать на затраты в момент ввода в работу.

Срок полезного использования (СПИ) в налоговом учете определяется по техдокументации к ПО. Если установить его невозможно, фирма вправе сама определить срок службы, который не может быть менее 2-х лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).

В бухучете предельная граница стоимости ПО для идентификации его в качестве амортизируемого НМА не установлена, поэтому начислять износ следует по всем НМА с известным СПИ. По активам с неопределяемым СПИ амортизация не исчисляется, но ежегодно предприятия обязаны пересматривать и уточнять срок службы НМА, подтвердив невозможность определения или установив его (п. 27 ПБУ 14/2007).

Исключительное право на ПО не имеет временных рамок, поэтому в бухучете СПИ определяется, опираясь на период, в котором планируется его использовать. На практике, чтобы избежать расхождений в налоговом и бухучете, предприятия устанавливают для ПО одинаковый срок использования.

Учет программного обеспечения: проводки

Покупка ПО на условиях исключительного права фиксируется в бухучете следующими записями:

Операции	Д/т	К/т
Учтены затраты на приобретение ПО
ПО введено в эксплуатацию
Начисление ежемесячной амортизации в бухучете по НМА с известным СПИ	20,26,44
Программное обеспечение — налоговый учет:
— если затраты на покупку ПО не превышают 100000 руб. его полная стоимость списывается на расходы	20,26,44
— если стоимость ПО выше 100000 руб. — начисляется амортизация	20,26,44

Пример

Компания, работающая на ОСНО, в июле 2018 приобрела исключительные права на программное обеспечение для организации кадрового делопроизводства стоимостью 300 000 руб. Регистрация перехода права на программное обеспечение, постановка на учет оформлена в июле 2018, при этом уплачена госпошлина в сумме 7500 руб. Срок действия исключительного права – 60 месяцев. В налоговом и бухучете амортизация по НМА начисляется линейным способом.

Операции	Д/т	К/т	Сумма
Учтены затраты на ПО:
Стоимость права пользования ПО по счету поставщика
Уплата госпошлины
Ввод ПО в эксплуатацию
Начисление амортизации с августа 2018 (307500 / 60 мес.)	20,26,44

По окончании СПИ (60 мес.) стоимость ПО будет учтена в расходах полностью. Если фирма захочет продлить действие исключительного права, то ПО не нужно списывать в бухучете, а продолжать учитывать с нулевой остаточной стоимостью. Сумму уплаченной в связи с этим госпошлины бухгалтеру придется отнести на текущие затраты.

Учет неисключительных прав на программное обеспечение

Покупка программного продукта по лицензионному соглашению дает приобретателю неисключительные права, подтверждаемые лицензией. В такой ситуации программа не может быть отнесена в состав НМА, поскольку собственностью фирмы не является. Учет затрат по ее приобретению будет осуществляться в расходах будущих периодов (РБП) на счете 97.

В налоговом учете такие затраты на ПО списывают ежемесячно равными долями в течение всего времени использования, т.е. периода действия лицензии. Если СПИ не означен в договоре, п. 4 ст. 1235 ГК РФ считает его заключенным на 5 лет, т. е. затраты компания распределяет исходя из этого периода, устанавливая его самостоятельно. В бухучете списывать затраты по приобретению неисключительных прав на ПО можно, как и в налоговом — равными долями или одномоментно. Обычно компании практикуют ведение БУ и НУ, равномерно распределяя расходы на весь период действия лицензии.

Кроме того, пользователь обязан вести учет лицензий программного обеспечения за балансом, открыв, например, новый счет 012 «НМА, полученные в пользование по лицензионному договору», поскольку неисключительное право на ПО у продавца является объектом НМА. Платежи за обновление программы учитывают в составе производственных текущих затрат.

Учет программного обеспечения в бухгалтерском учете 2018 при покупке с неисключительными правами осуществляется такими записями:

Операции	Д/т	К/т
Оплата за пользование программой	60,76
Приобретено право использования ПО		60,76
Лицензия на программное обеспечение (бухгалтерский учет) учтена за балансом в величине оценки по договору
Списание (ежемесячно) доли расходов будущих периодов (сумма затрат / количество месяцев пользования ПО)	20,26,44
Списание стоимости актива по завершении срока лицензии на использование ПО

Компания приобрела бухгалтерскую программу стоимостью 60 000 руб. Стоимость сопровождающих услуг ежемесячно 1 770 руб., в т.ч. НДС – 270 руб. Установлено ПО с 1 апреля 2018, срок лицензии — 2 года.

Налоговый и бухучет совпадают. Бухгалтер производит записи, используя следующие счета учета программного обеспечения:

Операции	Д/т	К/т	Сумма
В апреле 2018:
Приобретено право использования ПО
Лицензия на ПО учтена за балансом
Ежемесячно за период пользования программой (с 01.04.2018 по 31.03.2020)
Доля затрат списана на расходы (60000 / 24 мес.)
Оплачены услуги за месяц по сопровождению ПО
Начислен НДС по услугам сопровождения
НДС принят к вычету
Списание актива в связи с завершением срока лицензии на использование ПО

Отличие адаптации от модификации программы

Вопрос: Как отличить адаптацию программного обеспечения от его модификации? Насколько понимаем, обновление ПО преследует своей целью устранение ошибок в работе программ и в силу пп.9 п.1 ст.1270 ГК РФ и пп.1 п.1 ст.1280 ГК РФ не относится к способам использования РИД, следовательно, не требует получения разрешения правообладателя. Модификация преследует своей целью создание производного ПО на базе ранее приобретенного ПО и в контексте ст.1270 ГК РФ относится к способам использования РИД, следовательно, требует получения разрешения правообладателя путем заключения лицензионного договора.

На практике бывают случаи, когда в рамках обновления программного обеспечения одновременно с устранением ошибок и повышением стабильности в его работе в программы добавляются новые возможности, расширяется их функционал, что позволяет с помощью такого «обновленного» ПО получать совершенно иные результаты, которые невозможно было бы получать при использовании «базовой версии» ПО. Следует ли из описанной ситуации, что изначальное обновление ПО в конечном итоге привело к его модификации со всеми вытекающими последствиями, предусмотренными ГК РФ?

Ответ: Очевидно, что вопрос касается обновлений ПО, которые проводятся лицами, не владеющие исключительным правом на такое программное обеспечение.

Под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ или базы данных понимаются любые их изменения, в том числе перевод такой программы или такой базы данных с одного языка на другой язык, за исключением адаптации, то есть внесения изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя (пп.9 п.2 ст.1270 ГК РФ).

Таким образом, адаптация программного обеспечения направлена на обеспечение его функционирования в пределах заложенных в ПО возможностей и, следовательно, не может включать исправления ПО в целях развития такого функционала.

Исправление явных ошибок в программном обеспечении также не относится к его модификации или адаптации. Данное основание для внесения исправлений в экземпляр ПО прямо предусмотрено законом наряду с адаптацией (пп.1 п.1 ст.1280 ГК РФ) и также выполняется без получения отдельного разрешения и выплаты дополнительного вознаграждения,
Указанные изменения могут быть внесены любым лицом, в правомерном владении которого находится экземпляр ПО. Иными словами таким лицом может быть лицензиат или покупатель экземпляра ПО.

Правообладатель наделен всей полнотой полномочий по использованию программного обеспечения в силу исключительного права на него. Право на модификацию, адаптацию или исправление явных ошибок в программном обеспечении входит в состав исключительного права правообладателя. Поэтому обновления ПО, выпускаемые правообладателем, могут включать любые изменения, которые являются результатом модификации, адаптации или исправления ошибок в программном обеспечении.

В то же время выполнение третьими лицами указанных действий с программным обеспечением требует разрешения правообладателя (случай с модификацией) или наличия установленных законом оснований (адаптация и исправление ошибок).

Поскольку исправление явных ошибок и адаптация ПО не относится к его модификации (переработке), результаты таких действий не считаются производным произведением (пп.1 п.2 ст.1259 ГК РФ). С учетом этого у лица, внесшего подобные исправления в ПО не возникает самостоятельное право на результаты исправлений (адаптации). Правовой режим владения и использования ПО, измененного таким образом, сохраняется. Иными словами исключительное право на исправленное ПО принадлежит правообладателю, а лицо, внесшее такие исправления, руководствуется условиями договора с правообладателем.

Хотите защитить права на программное обеспечение?

Заинтересовала услуга?	Не нашли ответа?
Узнать цену	Задать вопрос

Авторское право

Модификация программы

В процессе функционирования отлаженного программного обеспечения возможно обнаружение в нем ошибок (так назы­ваемые подводные камни) и появление необходимости моди­фикации и расширения его функций.

Под модификацией понимается внесение изменений в уже отлаженную и правильно функционирующую программу. Такие изменения связаны в основном с изменением алгоритма решения задачи, а также с созданием любого достаточно сложного комп­лекса программ.

Внесение даже простых изменений в программу большого объема и сложной структуры — это далеко не тривиальная задача, так как они затрагивают большое число управляющих и инфор­мационных связей, что может вызвать появление нежелательных эффектов.

Как правило, программист не в состоянии предвидеть все подобные эффекты, и для того, чтобы быть уверенным в рабо­тоспособности модифицированной программы, повторно осу­ществляет процесс отладки и верификации модифицированной программы.

Однако задача модификации программ существенно упро­щается, если программисту будут автоматически сообщаться возможные эффекты необходимого изменения и связанные с данным изменением потенциальные места появления ошибок.

Для такой автоматизации можно использовать технику, при­меняемую при оптимизации программ, а именно, методы и алгоритмы, осуществляющие глобальный анализ управляющих и информационных связей программы.

Методы, используемые при оптимизации программ, поз­-воляют более целенаправленно модифицировать программу за счет явного проявления изменений, вносимых в управляющий и информационный графы программы.

Автоматизация процесса модификации программ (помимо своего прямого назначения) облегчит выполнение отладки и верификации программ, так как эти процессы тесно связаны между собой.

Опыт построения систем, являющихся прообразом систем модификации программ, позволяет говорить о некотором стан­дартном наборе моди-фикационных процедур, аналогичных опти­мизационным процедурам. Выделение набора модификационных процедур позволяет строить системы модификации программ так же, как системы оптимизации программ.

Здесь также следует подчеркнуть, что в связи со сложностью управляющих и информационных связей программы, управ-ляемая модификация, в частности, диалог человек—ЭВМ, имеет особое значение в системах модификации программ (так же, как и в системах оптимизации программ и в других рассмотренных системах).