Содержание
Датой отгрузки товаров признается день составления первого первичного электронного документа
Сергей Рюмин, управляющий партнер ООО «КАФ “ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”»
Журнал «Документы и комментарии» № 11, июнь 2012 г.
Все больше организаций стремится перейти на электронный документооборот. Ведь не секрет, что интернет и электронная передача данных экономят много времени и средств. Вместе с тем налоговое законодательство не учитывает некоторые особенности такого оформления документов. Решать спорные вопросы приходится Минфину России. (Письмо Министерства финансов РФ от 23.03.12 № 03-07-11/80)
Дата отгрузки
Налоговое законодательство не содержит определений многих понятий, используемых в Налоговом кодексе, в том числе таких распространенных, как отгрузка и оплата. Поэтому налогоплательщикам при возникновении вопросов приходится пользоваться понятиями и терминами гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ (п. 12 ст. 11 НК РФ) либо разъяснениями официальных органов. ФНС России еще в письме от 28.02.06 № ММ-6-03/202 подтвердила, что под термином «отгрузка» нужно понимать сам факт физической отгрузки товара.
Что касается определения даты отгрузки (передачи) товара, то тут следует обращаться к правилам ведения первичных учетных документов. В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129 ‑ Ф З) все хозяйственные операции, проводимые организацией, необходимо оформлять оправдательными документами. В каждом таком документе в качестве обязательных реквизитов должны быть дата его составления и содержание хозяйственной операции.
Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи). Например, при передаче товара непосредственно покупателю это будет товарная накладная (форма № ТОРГ-12), а если для его доставки покупателям используются услуги транспортных организаций, то это может быть товарно-транспортная накладная по форме № 1-Т (утв. постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78) или транспортная накладная (утв. постановлением Правительства РФ от 15.04.11 № 272), железнодорожная накладная или же другие подобные документы.
Обратите внимание: если товар отгружается частями, то Минфин России разрешает считать датой отгрузки дату составления первичного документа, оформленного на покупателя (перевозчика) при отгрузке последней части оборудования. Такие разъяснения ведомство давало в письме от 13.01.12 № 03-07-11/08 (подробнее об этом читайте в «ДК» № 4, 2012), правда, для целей определения налоговой базы по НДС.
Электронный документооборот
Отношения в области использования электронных подписей при совершении гражданско-правовых сделок, оказании государственных и муниципальных услуг, исполнении государственных и муниципальных функций, при совершении иных юридически значимых действий регулирует Федеральный закон от 06.04.11 № 63-Ф3 «Об электронной подписи» (далее – Закон № 63-ФЗ).
В соответствии с частью 1 статьи 6 этого закона информация в электронной форме, подписанная квалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью. Исключение составляют случаи, когда федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе.
Следовательно, документ, оформленный в электронном виде и подписанный электронной цифровой подписью, может являться подтверждающим документом для целей бухгалтерского и налогового учета, в случае если федеральными законами или иными нормативными правовыми актами не устанавливается или не подразумевается требование о составлении такого документа на бумажном носителе. Согласны с этим и чиновники (см. письма Минфина России от 15.09.11 № 03-02-08/96 и от 01.02.11 № 03-03-06/1/47).
Однако у налогоплательщиков, начавших использовать такую форму документооборота с партнерами по бизнесу, снова возникли вопросы, связанные с термином «отгрузка». Речь идет о порядке определения даты отгрузки товаров по первичным документам, оформленным с использованием электронно-цифровой подписи, на имя покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю в целях применения налога на прибыль организаций и НДС.
В комментируемом письме Минфин России дает ответ на этот вопрос. Специалисты финансового ведомства, как и налоговые органы, ссылаются на нормы Закона № 129 ‑ ФЗ и пункт 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерац ии (утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н), согласно которым обязательными реквизитами первичных учетных документов являются дата их составления и содержание хозяйственной операции.
Таким образом, для целей применения налога на прибыль организаций и НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, на имя покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю. По мнению чиновников, для первичных документов, оформленных с использованием электронно-цифровой подписи, никаких исключений нет, поэтому общее правило распространяется и на них.
Когда именно документ, оформленный с использованием электронно-цифровой подписи, можно считать составленным, Минфин России не уточнил.
По нашему мнению, датой составления такого документа является дата поступления файла документа оператору электронного документооборота от продавца, указанная в подтверждении этого оператора. В частности, такое правило предусматривает Порядок выставления и получения электронных счетов-фактур (утв. приказом Минфина России от 25.04.11 № 50н) в отношении определения даты выставления электронного счета-фактуры (п. 1.10).
дата передачи
Смотреть что такое «дата передачи» в других словарях:
-
Дата передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) для собственных нужд — (применительно к налогообложению НДС) в целях применения норм о налогообложении НДС дата передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения, определяется как день совершения указанной… … Энциклопедический словарь-справочник руководителя предприятия
-
Дата реализации (передачи) подакцизных товаров — ДАТА РЕАЛИЗАЦИИ (ПЕРЕДАЧИ) ПОДАКЦИЗНЫХ ТОВАРОВ: дата реализации прямогонного бензина и природного газа определяется как день оплаты указанных подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья; дата реализации (передачи) подакцизных… … Энциклопедический словарь-справочник руководителя предприятия
-
Дата поставки — (delivery date) 1. Один из дней данного месяца, в который должны быть поставлены товары по фьючерсному контракту. 2. Дата поставки иностранной валюты по форвардному валютному контракту. 3. Дата получения покупателем ценных бумаг соответствующих… … Финансовый словарь
-
дата фактической реализации товаров (работ, услуг) — Дата, определяемая как наиболее ранняя из следующих дат: 1) день предъявления покупателю счета фактуры; 2) день оплаты товаров (работ услуг); 3) день отгрузки (передачи права собственности) товаров (выполнения работ, оказания услуг). При… … Справочник технического переводчика
-
ДАТА ФАКТИЧЕСКОЙ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) — дата, определяемая как наиболее ранняя из следующих дат: 1) день предъявления покупателю счета фактуры; 2) день оплаты товаров (работ, услуг); 3) день отгрузки (передачи права собственности) товаров (выполнения работ, оказания услуг). При… … Большой бухгалтерский словарь
-
ДАТА ПЕРЕХОДА ПРАВ НА ЦЕННЫЕ БУМАГИ — дата, определяемая в соответствии с правилами, установленными в ст. 29 Федерального закона № 39 ФЗ. Право на документарную эмиссионную ценную бумагу на предъявителя переходит к приобретателю: 1) в случае нахождения сертификата эмиссионной ценной… … Энциклопедия российского и международного налогообложения
-
дата совершения оборота подакцизных товаров (услуг) — День поступления средств за подакцизные товары на счета в банках, а при расчетах наличными деньгами день поступления выручки в кассу. В случаях, когда реализация определяется по отгруженным товарам, датой совершения оборота считается день их… … Справочник технического переводчика
-
ДАТА ФАКТИЧЕСКОГО ПОЛУЧЕНИЯ ДОХОДА — дата фактического по лучения дохода для целей налога на доходы физических лиц определяется в соответствии со ст. 223 НК. При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний… … Энциклопедия российского и международного налогообложения
-
дата реализации подакцизных товаров (услуг) — Дата фактической реализации подакцизных товаров (услуг) определяется как наиболее ранняя из следующих дат: день предъявления покупателю счета фактуры; день оплаты подакцизных товаров (услуг) за исключением товаров, в отношении которых установлены … Справочник технического переводчика
-
Дата представления бухгалтерской отчетности — датой представления бухгалтерской отчетности для организации считается день ее почтового отправления или день фактической передачи ее по принадлежности. Если дата представления бухгалтерской отчетности приходится на нерабочий (выходной) день, то… … Энциклопедический словарь-справочник руководителя предприятия
-
Дата фактического получения физическим лицом дохода — в целях налогообложения дата фактического получения дохода определяется как день: выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц при получении доходов в денежной… … Энциклопедический словарь-справочник руководителя предприятия
Тема: Различие в датах отгрузки и принятия товара
Быстрый переход Документация и отчетность Вверх
- Навигация
- Кабинет
- Личные сообщения
- Подписки
- Кто на сайте
- Поиск по форуму
- Главная страница форума
- Форум
- Бухгалтерия
- Общая бухгалтерия
- Бухучет и Налогообложение
- Оплата труда и кадровый учет
- Документация и отчетность
- Учет ценных бумаг и валютных операций
- Внешнеэкономическая деятельность
- Внешнеэкономическая деятельность. Таможенный союз
- Алкоголь: лицензирование и декларирование
- Онлайн-ККТ, БСО, эквайринг и кассовые операции
- Отрасли и спецрежимы
- Индивидуальные предприниматели. Спецрежимы (ЕНВД, УСН, ПСН, ЕСХН)
- Учет в НКО и жилищном хозяйстве
- Бухгалтерский учет в строительстве
- Бухгалтерский учет в туризме
- Бюджетные, автономные и казенные учреждения
- Бюджетный учет
- Программы для бюджетного учета
- Банки
- МСФО, GAAP, управленческий учет
- Общая бухгалтерия
- Юридический отдел
- Правовая помощь
- Регистрация
- Опыт проверок
- Управление предприятием
- Администрирование и управление на предприятии
- Аутсорсинг
- Автоматизация предприятия
- Программы для ведения бухгалтерского и налогового учета
- Инфо-Бухгалтер
- Другие программы
- 1C
- Электронный документооборот и электронная отчетность
- Прочие средства автоматизации труда бухгалтеров
- Программы для ведения бухгалтерского и налогового учета
- Гильдия клерков
- Взаимоотношения на работе
- Бухгалтерский бизнес
- Обучение
- Биржа труда
- Ищу работу
- Предлагаю работу
- Клуб Клерк.Ру
- Пятница
- Частные инвестиции
- Политика
- Спорт. Туризм
- Встречи и поздравления
- Авторские форумы
- Интервью
- Простое, как мычание
- Авторский форум Goblin_Gaga
- Бухгалтера можно…
- опусник Гаги
- Интернет-конференции
- Кому я должен — всем прощайте: все о банкротстве физлиц
- Архив Интернет-конференций
- Интернет-конференции
- Обмен электронными документами и сюрпризы от ФНС
- Нарушение прав граждан при трудоустройстве и увольнении
- Новый порядок сдачи отчетности по НДС в электронном формате
- Подготовка годовой финансовой/бухгалтерской отчетности за 2014 год
- Все, что вы хотели спросить у оператора обмена электронными документами
- Как финансовый кризис превратить в окно возможностей?
- НДС: изменения в нормативном регулировании и их реализация в программе «1С:Бухгалтерия 8»
- Обеспечение достоверности результатов инвентаризационных мероприятий
- Защита персональных данных. Применение ЗПК «1С:Предприятие 8.2z»
- Формирование учетной политики компании: возможности сближения с МСФО
- Электронный документооборот на службе бухгалтера
- Учет времени при различных системах оплаты труда в программе «1С:Зарплата и управление персоналом 8»
- Полугодовой отчет по налогу на прибыль: раскроем все секреты
- Межличностные отношения на рабочем месте
- Облачная бухгалтерия 1С. Стоит ли уходить в облако?
- Банковские депозиты: как не потерять и выиграть
- Больничные листы и другие пособия за счет ФСС. Порядок расчета и начисления
- Клерк.Ру: задайте любой вопрос руководству сайта
- Правила расчёта НДС при осуществлении экспортно-импортных операций
- Как сдать отчетность в Пенсионный фонд за 3 квартал 2012 года
- Отчетность в ФСС за 9 месяцев 2012 года
- Подготовка отчетности в ПФР за 2 квартал. Сложные вопросы
- Запуск электронных счетов-фактур в России
- Как снизить затраты на ИТ-оборудование, ПО и ИТ-персонал с использованием облачных мощностей
- Отчетность в ПФР за 1 квартал 2012. Основные изменения
- Налог на прибыль: нюансы заполнения декларации за 2011 год
- Годовая отчетность в ПФР. Актуальные вопросы
- Новое в бухгалтерской отчетности за 2011 год
- Отчетность в ФСС в вопросах и ответах
- Полугодовая отчетность в ПФР в вопросах и ответах
- Расчет пособий по временной нетрудоспособности в 2011 году
- Электронные счета-фактуры и электронные первичные документы
- Формирование бухгалтерской отчетности за 2010 год
- Расчет больничных в 2011 году. Декретные и пособия в переходный период
- Новое в законодательстве о налогах и страховых взносах в 2011 году
- Изменения в финансовой отчетности в 2011 году
- DDoS атаки в России как способ нечестной конкурентной борьбы.
- Банковские продукты для физлиц: кредитование, депозиты, спецпредложения
- Документ в электронной форме — эффективное решение актуальных проблем
- Как найти работу с помощью Клерк.Ру
- Предоставление сведений перс. учета за первое полугодие 2010 года
- Налоговая ответственность: кто и за что отвечает?
- Проверки, взыскание, возврат/зачет налогов и др.вопросы ч.1 НК РФ
- Расчет больн. листов и страховых взносов в свете квартальной отчетности
- Замена ЕСН страховыми взносами и другие нововведения 2010 года
- Ликвидация коммерческих и некоммерческих организаций
- Бухгалтерский и налоговый учет товарно-материальных ценностей
- Обязательная перерегистрация фирм в соответствии с Законом №312-ФЗ
- PR и маркетинг в сфере профессиональных услуг своими силами
- Клерк.Ру: смена дизайна
- Построение личного финансового плана: мечты и реальность
- Подготовка бух. отчетности. Изменения в рос. стандартах учета в 2009 году
- Откаты в сфере продаж: за и против
- Потеря работы в период кризиса. Что делать?
- Все, что вы хотели знать о Клерк.Ру, но стеснялись спросить
- Кредит в кризис: условия и возможности
- Сохранение капитала во время кризиса: стратегии для частных инвесторов
- НДС: вычеты по авансам. Вопросы с ответами и без
- Пресс-конференция Деда Мороза
- Изменения в Налоговый кодекс, вступающие в силу с 2009 года
- Налог на прибыль с учетом последних изменений и разъяснений Минфина
- Российский кризис: угрозы и возможности
- Сетевой бизнес: качественные товары или развод на деньги?
- КАСКО: страховка без секретов
- Выплаты физическим лицам
- Рейдерство. Как защитить собственный бизнес?
- Актуальные вопросы исчисления и возмещения НДС
- Спецрежимы: ЕНВД и УСН. Особенности и сложные вопросы
- Налог на прибыль. Расчет, особенности исчисления, спорные моменты
- Учетная политика для целей бухучета
- Налоговые проверки. Практика применения новых правил
- НДС: порядок расчета
- Аутсорсинг в вопросах и ответах
- Как бухгалтеру выполнить требования Закона «О персональных данных»
- Идеальный архив бухгалтерских документов
- Интернет-конференции
- Служебные форумы
- Архив
- FAQ (Часто задаваемые вопросы)
- FAQ: Часто задаваемые вопросы по бухучету и налогам
- Игры и тренинги
- Тренинг по воспитанию самоуверенности
- ВЭД в условиях суровой действительности
- FAQ (Часто задаваемые вопросы)
- Книга жалоб и предложений
- Дневники
- Архив
Момент отгрузки не совпадает с моментом реализации: когда исчислить НДС? (Гришина О.П.)
На практике случаются ситуации, когда по условиям сделки в обязанности производителя пищевой продукции входит ее доставка до покупателя (в том числе силами стороннего перевозчика). При этом обязанность производителя по передаче продукции считается исполненной на дату вручения ее покупателю, а не перевозчику, нанятому для ее доставки. Иначе говоря, право собственности на продукцию при таких условиях сделки сохраняется за производителем вплоть до ее передачи покупателю.
В связи с тем что в описанной ситуации момент отгрузки продукции перевозчику и момент перехода права собственности на нее не совпадают, а законодательными нормами данный нюанс не уточнен, возникает немало вопросов. Например, считается ли продукция отгруженной для целей исчисления НДС, если право собственности на нее сохраняется за производителем? Когда производитель продукции должен исчислить налог, если из условий договора следует отложенный переход права собственности на продукцию? Как правильно отразить в бухгалтерском учете сумму исчисленного НДС? Эти и другие вопросы мы проанализируем в рамках предлагаемого материала.
Стороны сделки вправе определить дату перехода права собственности на продукцию
По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (п. 1 ст. 454 ГК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 458 ГК РФ обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:
— вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;
— предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или названному им лицу в месте нахождения товара.
Договор поставки является разновидностью договора купли-продажи (п. 5 ст. 454 ГК РФ), следовательно, на него распространяются правила, установленные гл. 30 ГК РФ.
Словом, в договоре поставки может быть предусмотрено, что обязанность производителя передать продукцию (продажа которой осуществляется на условиях ее доставки покупателю) считается исполненной в момент вручения товара покупателю, а не перевозчику. Это важное условие сделки, так как оно определяет момент перехода права собственности на продукцию от производителя к покупателю (п. 1 ст. 223, п. 1 ст. 224 ГК РФ). Другими словами, стороны сделки вправе прописать в договоре условие о том, что при передаче перевозчику продукции право собственности на нее вплоть до момента ее передачи перевозчиком покупателю сохраняется за продавцом (то есть условие об отложенном переходе права собственности).
Но в этом случае дата отгрузки продукции производителем и дата перехода права собственности на нее покупателю не совпадают. В свою очередь, обозначенное обстоятельство влияет и на бухгалтерский учет указанной сделки, и на порядок исчисления НДС по ней. Как именно, поясним далее.
Исчисление НДС
Объектом обложения НДС в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав. Понятие «реализация» п. 1 ст. 39 НК РФ определено как передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары (результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг). Иными словами, реализация товаров привязана к переходу права собственности на них.
Момент определения базы по НДС определен положениями ст. 167 НК РФ. По общему правилу (п. 1) таковым считается наиболее ранняя из следующих дат — дата отгрузки или дата оплаты. Но что нужно понимать под терминами «отгрузка» и «дата отгрузки», в Налоговом кодексе не говорится. В то же время исходя из содержания п. 3 названной статьи в общем случае понятия «отгрузка» и «реализация» для целей исчисления НДС не являются тождественными. Это различие особенно четко проявляется в анализируемой ситуации. Судите сами.
Что скрывается под терминами «отгрузка» и «дата отгрузки»?
Передача производителем перевозчику продукции не является операцией по реализации в смысле ст. 146 НК РФ, поскольку перехода права собственности на продукцию в данный момент по условиям договора не происходит. Тем не менее к такому моменту продукция физически уже выбыла со склада производителя и по факту находится не у него, а у перевозчика. Подобное перемещение продукции от одного лица к другому — это событие, которое способно оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств. В силу п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ <1> данное событие следует квалифицировать как факт хозяйственной жизни экономического субъекта. А каждый подобный факт п. 1 ст. 9 поименованного Закона, как известно, предписывает оформлять первичным учетным документом.
<1> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Резюмируя сказанное, можно сделать следующий вывод: физическое выбытие продукции со склада производителя — это и есть отгрузка, соответственно, дата первичного учетного документа оформленного при таком событии — дата отгрузки.
Добавим: при передаче продукции перевозчику первым учетным документом, составленным в адрес покупателя, является транспортная накладная (или товарно-транспортная накладная).
Контролирующим органам более интересен последний термин, что, в общем, понятно, потому как именно эта дата согласно п. 1 ст. 167 НК РФ привязана к моменту исчисления базы по НДС.
Так, в Письме от 13.12.2012 N ЕД-4-3/21217@ специалисты ФНС, констатировав отсутствие в Налоговом кодексе определения понятия «отгрузка», для его пояснения в силу ст. 11 НК РФ сочли целесообразным обратиться к законодательству о бухгалтерском учете. Процитировав ряд норм главного (на тот момент) бухгалтерского документа, налоговики указали: для целей применения НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика товаров.
Налоговая коллизия
Между тем подобные разъяснения контролирующих органов применительно к ситуации с отложенным переходом права собственности приводят к возникновению налоговой коллизии. Суть ее заключается в следующем. Момент определения базы по НДС (п. 1 ст. 167 НК РФ), привязанный к дате фактической отгрузки продукции со склада производителя, наступает ранее, чем возникает объект налогообложения (п. 1 ст. 146 НК РФ), определяемый датой перехода права собственности. Напомним: в силу п. 1 ст. 17 НК РФ налог считается установленным, если определены обязательные элементы налогообложения, а объект налогообложения — один из них. Иными словами, обязанность исчислить налог возникает ранее возникновения объекта налогообложения. Абсурдно? Пожалуй! Но налоговые нормы, как видим, позволяют это сделать.
Минфин и ФНС считают, что в отношении НДС по договорам реализации товаров (продукции) следует разделять момент реализации и момент отгрузки. Они настаивают, что при реализации товаров покупателю обязанность по исчислению НДС у продавца возникает на дату их отгрузки, независимо от момента перехода права собственности, установленного договором (см., например, Письма N N 03-07-15/57115, ГД-4-3/17114@).
Здесь следует упомянуть еще об одном аргументе в пользу позиции чиновников — о п. 3 ст. 168 НК РФ, который налагает на продавца при реализации товаров обязанность выставить счет-фактуру в пятидневный срок, отсчет которого ведется именно со дня отгрузки товаров. Как видим, в обозначенной норме тоже одновременно говорится о двух моментах — моменте реализации и моменте отгрузки.
Таким образом, исходя из содержания налоговых норм, а также учитывая разъяснения официальных органов, можно сделать вывод, что по договорам реализации товаров (продукции) момент определения базы по НДС зависит не от момента перехода права собственности, а от момента физического выбытия товаров со склада продавца (поставщика). Но (подчеркнем) все вышесказанное справедливо лишь для договоров реализации, условиями которых определен особый порядок перехода права собственности.
Налоговая декларация
В случае когда момент отгрузки продукции приходится на один налоговый период, а момент реализации — на другой, при заполнении декларации по НДС <2> следует учесть такие нюансы.
<2> В настоящее время используется декларация, форма которой утверждена Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@.
В разд. 3 «Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 — 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации» декларации по НДС не предусмотрено специальных граф для отражения суммы налога, исчисленного с операции с отложенным переходом права собственности.
По логике сумма налога, исчисленного с обозначенной операции в период отгрузки продукции, должна быть включена в общую сумму налога, отражаемую в строке с кодом 110. Между тем отдельной строки для указания налоговой базы по данной операции не предусмотрено. Более всего для этой цели подходят строки с кодами 010 — 040, поскольку в них подлежат отражению следующие налогооблагаемые объекты — реализация (передача на территории РФ для собственных нужд) товаров (работ, услуг), передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога, а также суммы, связанные с расчетами по оплате налогооблагаемых товаров (работ, услуг).
Пример 1. АО производит молочную продукцию, реализация которой облагается НДС по ставке 10%. В сентябре 2015 г. общество отгрузило компании-перевозчику для доставки покупателю продукцию на сумму 453 000 руб. Согласно условиям договора право собственности на нее переходит к покупателю только после доставки ее перевозчиком. Продукция покупателю доставлена в октябре 2015 г.
На основании п. 1 ст. 167 НК РФ общество со стоимости отгруженной продукции в III квартале 2015 г. исчислило НДС. Сумма исчисленного налога составила 45 300 руб. (453 000 руб. x 10%). Указанную сумму общество включило в общую сумму налога, отражаемую в строке с кодом 110 разд. 3 декларации по НДС. А налоговую базу — 453 000 руб. — отразило в строке 020.
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете выручка признается при наличии следующих условий (п. 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации» <3>):
— организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
— сумма выручки может быть определена;
— имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;
— право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
— расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
<3> Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
Словом, переход права собственности является одним из необходимых условий признания выручки для целей бухгалтерского учета.
Выручка признается в сумме дебиторской задолженности покупателя за отгруженную продукцию, определяемой исходя из договорной стоимости продукции (п. п. 6, 6.1 ПБУ 9/99). Одновременно с выручкой от продажи готовой продукции признаются расходы по обычным видам деятельности в виде фактической себестоимости продукции (п. п. 5, 9, 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации» <4>).
<4> Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.
Однако в анализируемой ситуации право собственности на продукцию сохраняется за производителем до момента ее передачи перевозчиком покупателю. Поэтому нет оснований для отражения фактической себестоимости отгруженной продукции на счете 90 «Продажи». До момента перехода права собственности она учитывается на счете 45 «Товары отгруженные», на котором аккумулируется информация о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (Инструкция по применению Плана счетов <5>).
<5> Утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Соответственно, из-за отсутствия выручки не может быть произведена и запись по дебету счета 90 в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» на сумму НДС, исчисленного при отгрузке товара перевозчику.
Однако в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ сумма налога должна быть исчислена при отгрузке продукции, следовательно, она должна быть отражена по кредиту счета 68. Поэтому для отражения начисленного НДС в таком случае может использоваться отдельный аналитический счет, открытый к счетам 45 или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
И еще. В связи с тем что порядок отражения на счетах бухгалтерского учета НДС, исчисленного со стоимости отгруженной продукции, право собственности на которую сохраняется за продавцом, нормативными актами, регулирующими сферу бухгалтерского учета, не установлен, данный порядок необходимо установить самостоятельно, закрепив его в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. п. 4, 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» <6>).
<6> Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
Выручка от продажи готовой продукции признается в составе доходов от обычных видов деятельности на дату перехода права собственности на продукцию от производителя к покупателю (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99). Одновременно признаются расходы по соответствующей операции: фактическая себестоимость отгруженной продукции и сумма исчисленного НДС (п. п. 5, 9, 19 ПБУ 10/99).
Что касается услуг перевозчика, расходы в виде стоимости этих услуг учитываются в расходах по обычным видам деятельности в качестве коммерческих (п. п. 5, 7 ПБУ 10/99) на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг (п. п. 6, 6.1 ПБУ 10/99).