Банковский учет проводки

В сложившейся на настоящий момент экономической ситуации банковская гарантия — одна из наиболее популярных финансовых услуг. Она является инструментом страхования финансовых рисков, которые могут возникнуть в связи с отказом контрагента от выполнения обязательств.

Договоры банковской гарантии могут заключаться кредитными (страховыми) организациями на любую необходимую сумму и практически на любые сроки не только с юридическими лицами, но и с ИП.

На основании п.1 ст.369 ГК РФ, банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). Таким образом, банковская гарантия является одной из форм обеспечения обязательств и представляет собой поручительство банка*, который гарантирует выполнение обязательства, взятого на себя компанией, обратившейся за такой гарантией.

📌 Реклама Отключить

*Иной кредитной организации, имеющей соответствующую лицензию ЦБ РФ.

В соответствии со ст.368 ГК РФ, по договору банковской гарантии банк выступающий поручителем выдает по просьбе клиента (принципала), письменное обязательство уплатить кредитору клиента (бенефициару) денежную сумму* по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

*В соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства.

Предоставление банковской гарантии в некоторых случаях является обязательным, например:

  • для заключения государственных контрактов,
  • при выполнении государственных заказов,
  • для участия в тендерах, торгах, конкурсах,
  • и т.п.

Согласно п.2 ст.369 ГК РФ, за выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.

Выдача гарантий банками относится к банковским операциям в соответствии с п.8 ч.1 ст.5 Федерального закона от 02.12.1990г. №395-1 «О банках и банковской деятельности».

📌 Реклама Отключить

В соответствии с положениями пп.3 п.3 ст.149 НК РФ, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС на территории РФ операции по исполнению банковских гарантий:

  • выдача и аннулирование банковской гарантии,
  • подтверждение и изменение условий указанной гарантии,
  • платеж по такой гарантии,
  • оформление и проверка документов по этой гарантии.

Соответственно, НДС с суммы вознаграждения банком-гарантомкомпании-принципалу не предъявляется.

Иначе обстоит дело с гарантиями, выдаваемыми страховыми организациями. Когда гарантом является страховая компания, то вознаграждение за ее услуги облагается НДС. Суммы «входящего» НДС с вознаграждения гаранту компания-принципал может принять к вычету при соблюдении условий, указанных в п.1 ст.172 НК РФ.

В нашей статье будут рассмотрены особенности бухгалтерского и налогового учета расходов на вознаграждение гаранту у организации-принципала.

📌 Реклама Отключить

Бухгалтерский учет вознаграждения гаранту

Необходимо отметить, что бухгалтерский учет вознаграждения гаранту напрямую зависит от вида обязательства, в обеспечение исполнения которого была выдана банковская гарантия.

Ситуация 1:Банковская гарантия получена для обеспечения исполнения обязательств по оплате приобретаемого имущества.

Если покупатель предоставляет продавцу имущества банковскую гарантию, то вознаграждение гаранту является расходом, непосредственно связанным с приобретением такого имущества.

Согласно п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку.

В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности:

📌 Реклама Отключить

  • затраты на приобретение самого объекта имущества,
  • уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту,
  • наценки (надбавки),
  • комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям,
  • таможенные пошлины и иные платежи,
  • затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

В соответствии с п. 6 ПБУ 5/01 и п. 8 ПБУ 6/01, в фактическую стоимость активов включаются иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ и ОС.

Таким образом, суммы вознаграждения гаранту включаются в фактическую себестоимость приобретаемых активов, если банковская гарантия была выдана до принятия к учету данных активов.

При этом делаются следующие проводки:

📌 Реклама Отключить

  • Дебет счета учета активов (01/07/08/10/41 и т.п.)Кредитсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражена сумма вознаграждения гаранту, включенная в фактическую стоимость актива.
  • Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 51 «Расчетные счета» — отражена оплата вознаграждения гаранту.

Если же гарантия выдана после того, как фактическая стоимость активов была сформирована, то суммы вознаграждения гаранту учитываются в составе прочих расходов:

  • Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»Кредитсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражена сумма вознаграждения гаранту, не включенная в фактическую стоимость актива.

Ситуация 2:Банковская гарантия полученадля обеспечения исполнения долговых обязательств (займов, кредитов и пр.). 📌 Реклама Отключить

Если банковская гарантия получается заемщиком в целях получения заемных средств, то в соответствии с п. 3 ПБУ 15/2008, расходы на вознаграждение гаранту относятся к иным расходам,непосредственно связанным с получением займов (кредитов).

На основании п.7 ПБУ 15/2008, расходы по займам признаются прочими расходами.

Согласно п.8 ПБУ 15/2008, дополнительные расходы по займам могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).

Соответственно, организация в учетной политике для целей бухгалтерского учета должна закрепить метод учета дополнительных расходов по займам:

*В настоящее время в соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида. 📌 Реклама Отключить

Однако, затраты на вознаграждение гаранту, связанные с получением заемных средств не относятся к каким-либо определенным активам, в связи с чем организация должна предусмотреть и этот момент в своей учетной политике (отразить такие расходы можно в составе прочих оборотных активов).

В бухгалтерском учете необходимо будет отразить следующие проводки:

  • Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»Кредитсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражена сумма (полностью либо частично) вознаграждения гаранту.
  • Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 51 «Расчетные счета» — отражена оплата вознаграждения гаранту.

Ситуация 3:Банковская гарантия полученадля обеспечения исполнения прочих обязательств. 📌 Реклама Отключить

Суммы вознаграждений гаранту по гарантиям, связанным с прочими обязательствами (например, с заключением государственных контрактов и выполнением государственных заказов) учитываются в составе:

  • расходов по обычным видам деятельности,
  • либо в составе прочих расходов,

в зависимости от вида обеспечиваемых гарантией обязательств компании.

В случае, если банковская гарантия связана с исполнением обязательств по договору, получение доходов по которому ожидается в течение нескольких отчетных периодов, расходы на вознаграждение гаранта следует обоснованно распределить между отчетными периодами в соответствии с п. 19 ПБУ 10/99.

В противном случае вознаграждение гаранта учитывается в том отчетном периоде, в котором был осуществлен данный расход.

В бухгалтерском учете вознаграждение гаранта отражают следующими проводками:

📌 Реклама Отключить

  • Дебет счета 91.2 «Прочие расходы»Кредитсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражена сумма (полностью либо частично) вознаграждения гаранту.
  • Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 51 «Расчетные счета» — отражена оплата вознаграждения гаранту.

Налог на прибыль

Расходы на вознаграждение гаранта уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль при соблюдении условий, изложенных в п.1 ст.252 НК РФ, т.е. они должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

📌 Реклама Отключить

Порядок учета расходов на вознаграждение по банковской гарантии в налоговом учете так же, как и в бухгалтерском, зависит от вида обязательства, в обеспечение исполнения которого выдана гарантия.

Кроме того, имеет значение, является ли гарантом банк или страховая компания.

Ситуация 1:Банковская гарантия полученадля обеспечения исполнения обязательств по оплате приобретаемого имущества.

В соответствии с п.2 ст.254 НК РФ, стоимость материально-производственных запасов (МПЗ), включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ), включая:

  • комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям,
  • ввозные таможенные пошлины и сборы,
  • расходы на транспортировку,
  • иные затраты, связанные с приобретением МПЗ.

На основании ст. 320 НК РФ, в сумму расходов на реализацию товаров включаются расходы налогоплательщика — покупателя товаров: 📌 Реклама Отключить

  • на доставку этих товаров,
  • складские расходы,
  • иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не учтены в стоимости приобретения товаров.

При этом, к прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном периоде, и транспортные расходы на доставку покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Соответственно, если получение гарантии непосредственно связано с приобретением товара, организация вправе включить сумму этого вознаграждения в стоимость его приобретения, увеличив таким образом, сумму прямых расходов.

📌 Реклама Отключить

Согласно ст.320 организации необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения порядок формирования стоимости приобретения товара.

Согласно п.1 ст.257 НК РФ, первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на их приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

При этом,расходы на оплату услуг банков так же можно признать:

  • в качестве косвенных расходов, связанных с производством и реализацией (ст.320 НК РФ),
  • в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.25 п.1 ст.264),
  • в составе внереализационных расходов (пп.15 п.1 ст.265 НК РФ).

Согласно п.4 ст.252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. 📌 Реклама Отключить

Обобщая вышесказанное, в случае получения гарантии для обеспечения обязательств по оплате ТМЦ, ОС и прочих активов, компании самостоятельно выбирают способ включения расходов на вознаграждение гарантов в целях налогового учета и закрепляют этот способ в учетной политике.

Ситуация 2:Банковская гарантия полученадля обеспечения исполнения долговых обязательств (займов, кредитов и пр.).

Вознаграждение за гарантию, полученную для обеспечения исполнения займов и кредитов, учитывается в составе внереализационных расходов согласно:

  • пп.15 п.1 ст.265 НК РФ (по банковской гарантии)
  • пп.20 п.1 ст.265 НК РФ (гарант — страховая компания),

так как расходы на вознаграждение гаранту непосредственно не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

При этом следует учитывать, что всоответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, признаются налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 НК РФ.

📌 Реклама Отключить

Вышеуказанными особенностями являются установленные лимиты, в пределах которых можно учесть проценты для целей налогового учета по налогу на прибыль в соответствии со ст.269 НК РФ.

Соответственно, у организаций, оплачивающих вознаграждение банку за выдачу гарантии в процентах, возникает налоговый риск, в случае если суммы такого вознаграждения не укладываются в лимиты, установленные 269 статьей НК РФ.

Согласно разъяснениям Минфина, данным в Письме от 16.01.2008г.№03-03-06/1/7, налогоплательщикам, в случае определения суммы вознаграждения за предоставление банковской гарантии в процентах, необходимо применять положения ст.269 НК РФ:

«Принимая во внимание, что по условиям договора о предоставлении банковской гарантии размер комиссионного вознаграждения банку установлен в процентах от суммы поставляемой продукции, то для целей налогообложения прибыли такие расходы приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам.

📌 Реклама Отключить

Так, согласно п. 3 ст. 43 Кодекса процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

Особенности налогообложения расходов в виде процентов по долговым обязательствам установлены ст. 269 Кодекса.»

Поэтому, если организация придерживается позиции, что вознаграждение гаранта не связано с пользованием заемными средствами и, соответственно, учитывает расходы на вознаграждение гаранту, выраженное в процентах, в полном размере, превышая при этом установленный ст.269 НК РФ лимит, то у нее может возникнуть необходимость отстаивать свою позицию в суде.

Обратите внимание: В соответствии с мнением Минфина, выраженном в Письме от 01.08.2005г. №03-03-04/1/111, расходы по получению банковской гарантии, при условии их обоснованности, обеспечивающей полученные займы, использованные на приобретение МПЗ, ТМЦ и ОС, включаются в стоимость данных активов.

📌 Реклама Отключить

Ситуация 3:Банковская гарантия полученадля обеспечения исполнения прочих обязательств.

На основаниипп.25 п.1 ст.264 НК РФ, к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг банков, если эти расходы связаны с производством и реализацией, а в остальных случаях согласнопп.15 п.1 ст.265 НК РФ, расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам.

Как уже упоминалось выше, в соответствии с п.4 ст.252 НК РФ, компания-принципал вправе самостоятельно определить каким образом будут учтены расходы на вознаграждение гаранту, закрепив выбранный способ в учетной политике для целей налогообложения.

Обеспечение контракта 223 проводки

Дебет 008 – отражена сумма, полученная в качестве обеспечения обязательств;

Дебет 76 (60) Кредит 55, субсчет “Средства на счете для обеспечения исполнения контракта”, – отражен возврат денежных средств, полученных во временное распоряжение в качестве обеспечения исполнения контракта и уменьшение обязательств по расчетам с участниками закупок;

Кредит 008 – списана сумма, полученная в качестве обеспечения обязательств.

Выбранный вариант отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с перечислением денежных средств, полученных во временное распоряжение в качестве обеспечения исполнения контракта, организации следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п.

ФЗ №44, спецсчета открываются не на электронной площадке, а в банке. Перечень банков определен распоряжением Прав-ва №1451-р от 13-07-18 г.

Возврат обеспечительной суммы происходит в следующих случаях:

  • по итогам конкурса или аукциона участник не признан победителем;
  • торги отменены по инициативе контролирующего органа, организатора;
  • участник принял решение не участвовать в них, либо снят с торгов, оказался единственным поставщиком, например, при проведении госзакупки.

Если участник признан победителем торгов, но отказывается заключать договор, который был предметом торгов, обеспечительный платеж не возвращается.

Обеспечительные платежи отражаются в бухгалтерском учете с использованием счета 76, к которому рекомендуется открыть субсчет «закупки».

Вопрос: ООО на УСН (доходы минус расходы). Какие проводки должны быть при оплате обеспечения исполнения муниципального контракта заказчику и возврат этого обеспечения обратно по окончанию выполнения работ?

  • Все проводки для обеспечения исполнения контракта

    Скачать бесплатно

Ответ:

Все госорганы, казенные и бюджетные учреждения, органы местного самоуправления, муниципальные казенные и муниципальные бюджетные учреждения и другие организации должны проводить закупки по особым правилам.

Оплату обеспечения исполнения муниципального контракта и его возврат в бухучете отразите следующими проводками:

Дт 76 Кт 51 — оплата обеспечения.

Дт 51 Кт 76 – возврат обеспечения.

Оплата обеспечения для целей УСН не признается расходом.

Если вы выбрали в качестве способа обеспечения заявки предоставление банковской гарантии, обратите внимание на требования к этому документу:

  • гарантия должна быть безотзывной;
  • гарантия должна быть выдана финансово устойчивым банком;
  • срок действия гарантии должен быть больше периода действия заявки.

Ряд заказчиков при заключении договора просят подписать согласие на невозврат обеспечения контракта по 223-ФЗ.

Допустимые пределы обеспечения обязательств по договору устанавливают в положении о закупке, конкретные показатели для отдельной процедуры прописывают в закупочной документации. Если в условиях предусмотрена выплата аванса, то размер обеспечения исполнения договора по 223-ФЗ чаще всего равен предоплате.

Обеспечение контракта по 223-ФЗ можно установить в денежном выражении при любой закупке.

ГК РФ). В случае если участник будет признан уклонившимся от заключения контракта, банк по требованию заказчика перечислит последнему сумму обеспечения заявки. Естественно, услуги банка по предоставлению банковской гарантии являются платными для участника закупки и отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов на счете 91-2.

Дебет

Кредит Дата операции

91-2 76 / Банк Дата предоставления банковской гарантии Отражена сумма комиссии банка за предоставление банковской гарантии 76 / Банк 51 Дата списания денежных средств в оплату комиссии банка Погашена задолженность за услуги банка по выдаче банковской гарантии

Как говорилось ранее, могут возникнуть случаи, когда обеспечение заявки не возвращается участнику закупки, а остается у заказчика.

Непосредственно участием в закупочных процедурах, как правило, занимается отдельный специалист, а вот задачей бухгалтера является отражение в учете всех операций, связанных с участием в закупках. В этой статье предлагаю разобраться, как отразить в бухгалтерском учете обеспечение заявок на участие в закупках – с чего, собственно, и начинается «бухгалтерская» составляющая закупочной деятельности.Что такое обеспечение заявки на участие в закупке

Для того чтобы корректно отразить в учете операции, связанные с обеспечением заявок, бухгалтеру необходимо иметь хотя бы общее представление об этом виде обеспечения: для каких целей, какими способами и на каких условиях оно предоставляется.
Подробно все изложено в законе № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (ст. 44).

ИнфоПо налогу на прибыль организаторы относят такие расходы к прочим, связанным с производством и реализацией, по видам (ст. 264 НК РФ). В БУ делается запись Дт 91-2 Кт 60 (76).

Банковская гарантия, как один из видов обеспечения торгов, носит возмездный характер.

Комиссия отражается проводками:

  • Дт 91-2 Кт 76 (60) – зафиксирована банковская комиссия.
  • Дт 76 (60) Кт 51 – оплачена с расчетного счета банковская комиссия.

На заметку! Внесение обеспечительного платежа не учитывается в целях НУ, в доходах и расходах в расчетах базы по налогу на прибыль, НДС до тех пор, пока не определится победитель. Тогда он может получить вычет по НДС, если сумма является предоплатой (оплатой) за участие в конкурсе и предметом торгов было заключение договора.

Заказчик устанавливает такой срок так, как считает нужным. Он может быть и 10 дней, и 15 дней, и 30 дней, и 15 рабочих дней и т.д.
Самое главное, что вернуть обеспечение договора можно только в том случае если поставщик исполнить все свои обязательства по договору.

А вернуть обеспечение нужно не в тот момент, когда заказчик исполнит, а в тот момент, когда именно поставщик исполнит договор. При чем некоторые заказчики требуют от поставщиков письму уведомления о том, что договор поставщиком исполнен и они просят вернуть обеспечение в таком-то размере на такой-то счет.

Эта мера не обязательна, но многие поставщики, сталкиваясь один раз с ней, начинают делать это по отношению ко всем заказчикам.

Нововведения в законодательстве

Сейчас в части обеспечения договора появилась возможность поменять изначальный способ обеспечения на другой.

спикер:

ВажноТатьяна Леонтьева

скачать презентацию

Специальный счет.

Электронные процедуры в 2019 году по-новому.

С 1 октября 2018 года для обеспечения заявок поставщики, по решению Правительства РФ, должны использовать спецсчета. Это означает, что для процедур, объявленных после 1.10.2018 необходим спецсчет.

Информация о специальных счетах изложена в следующих нормативно-правовых актах:

  1. Требование о необходимости обеспечения заявок через спецсчета изложено в ст.

Закона № 44-ФЗ), денежные средства, заблокированные в качестве обеспечения заявки, ему не возвращается, а перечисляются на счет заказчика. При этом сумма обеспечения заявки списывается на прочие расходы:

Дебет

Кредит Дата операции

91-2 55 — блок / Электронная площадка Дата признания победителя аукциона уклонившимся от заключения контракта Денежные средства, заблокированные в размере обеспечения заявки на участие в электронном аукционе, удержаны оператором площадки и перечислены заказчику Обеспечение заявки перечисляется на счет заказчика

При проведении конкурсов и закрытых аукционов обеспечение заявки на участие в закупке может перечисляться на специальный счет заказчика, по реквизитам, указанным в извещении.

  • Дт 51 Кт 55 — переведены средства на расчетный счет.

К счету 55 могут быть открыты субсчета «электронная площадка», «торги» и др. При формировании внутренних проводок с помощью субсчетов разделяют заблокированные средства и свободные средства.

Если победитель не желает исполнять свои обязанности, избегает заключения договора, денежное обеспечение переходит заказчику — Дт 91-2 Кт 55 (76). При этом, если имела место банковская гарантия, делается внутренняя проводка Дт 76 (заказчик) Кт 76 (банк) – задолженность гасится банком, а затем победитель расплачивается с ним: Дт 76 (банк) Кт 51.

В широком смысле обеспечение участия в торгах на электронных площадках не ограничивается только обеспечительным платежом как таковым.

При этом ключевую роль играет правильность оформления документа.

Размер обеспечения контракта заказчик определяет самостоятельно. Чаще всего он составляет от 10 до 30% от начальной максимальной цены договора. Если проводится важная крупная закупка, то заказчик вправе потребовать обеспечение и в большем размере.

Некоторые контракты могут предусматривать выплату аванса поставщику. В этом случае сумма обеспечения контракта часто выбирается равной размеру аванса.
Так заказчик может минимизировать свои риски.

Правила возврата обеспечения

Сроки возврата обеспечения контракта должны быть заранее оговорены в закупочной документации и подтверждены в самом контракте. Заказчик вправе устанавливать этот срок по своему усмотрению.

Возврат обеспечения возможен только после полного исполнения поставщиком своих обязательств.

Учет комиссии за предоставление банковской гарантии

Главная → Статьи → Учет комиссии за предоставление банковской гарантии

Организация применяет общую систему налогообложения, является поставщиком по государственному контракту. Организация заплатила комиссию банку за выдачу банковской гарантии. Банковская гарантия приобретена для заключения контракта на поставку товаров. Уплаченная за выдачу банковской гарантии комиссия не подлежит возврату ни при каких обстоятельствах (в том числе в случае, если контракт не будет заключен). Как правильно учитывается в бухгалтерском и налоговом учете эта комиссия, если срок действия банковской гарантии составляет 6 месяцев? Можно ли в полном объеме учесть затраты на комиссию по банковской гарантии в случае прекращения банковской гарантии или незаключения контракта?

Гражданско-правовые аспекты

Одним из способов обеспечения исполнения обязательств является независимая гарантия (п. 1 ст. 329 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 368 ГК РФ по независимой гарантии гарант принимает на себя по просьбе другого лица (принципала) обязательство уплатить указанному им третьему лицу (бенефициару) определенную денежную сумму в соответствии с условиями данного гарантом обязательства независимо от действительности обеспечиваемого такой гарантией обязательства. Требование об определенной денежной сумме считается соблюденным, если условия независимой гарантии позволяют установить подлежащую выплате денежную сумму на момент исполнения обязательства гарантом. Независимые гарантии могут выдаваться банками или иными кредитными организациями (банковские гарантии), а также другими коммерческими организациями (п. 3 ст. 368 ГК РФ).

На основании ст. 373 ГК РФ независимая гарантия вступает в силу с момента ее отправки (передачи) гарантом, если в гарантии не предусмотрено иное.

Основания для прекращения независимой гарантии перечислены в п. 1 ст. 378 ГК РФ.

Обязательство гаранта перед бенефициаром по независимой гарантии
– уплатой бенефициару суммы, на которую выдана независимая гарантия;
– окончанием определенного в независимой гарантии срока, на который она выдана;
– вследствие отказа бенефициара от своих прав по гарантии;
– по соглашению гаранта с бенефициаром о прекращении этого обязательства.

Перечень оснований прекращения действия банковской гарантии является исчерпывающим (постановление АС Московского округа от 16.04.2015 № Ф05-1042/15 по делу № А40-226/2014).

Гарант, которому стало известно о прекращении независимой гарантии по основаниям, предусмотренным настоящей статьей, должен уведомить об этом принципала без промедления (п. 3 ст. 378 ГК РФ).

Частью 1 ст. 45 Федерального Закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ “О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд” определено, что заказчики, осуществляющие закупки, в качестве обеспечения заявок и исполнения контрактов принимают банковские гарантии, выданные банками, включенными в предусмотренный ст. 74.1 НК РФ перечень банков, отвечающих установленным требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения.

Налог на прибыль

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, определяемая как разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ). В состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией, включаются материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, а также прочие расходы (п. 2 ст. 253 НК РФ).

Отметим, что для целей налогообложения прибыли затраты на оплату услуг банка (в том числе услуг по выдаче банковской гарантии) могут относиться к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), либо к внереализационным расходам (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). (В соответствии с п. 8 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 № 395-1 “О банках и банковской деятельности” выдача банковских гарантий относится к банковским операциям).

По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации сумму комиссии банку за предоставление банковской гарантии следует относить к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, поскольку банковская гарантия приобретается в целях обеспечения выполнения обязательств по договору поставки, соответственно, данные затраты связаны с деятельностью организации по реализации товара (готовой продукции). Смотрите также письмо УФНС России по Московской области от 05.10.2006 № 22-22-И/0459.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Специалисты Минфина России и налоговых органов придерживаются позиции, согласно которой расходы в виде платы за предоставление банковской гарантии, приобретаемой в целях обеспечения выполнения обязательств по договору, необходимо учитывать равномерно в течение срока, на который она приобретается (письма Минфина России от 19.07.2012 № 03-03-06/4/75, от 11.01.2011 № 03-03-06/1/4, ФНС России от 04.06.2013 № ЕД-18-3/606).

При этом аналогичное заключение чиновники делают и в случаях, когда контракт, в связи с заключением которого оформлялась банковская гарантия, уже выполнен, а срок действия гарантии еще не истек (письмо Минфина России от 01.12.2014 № 03-03-06/1/61180).

Позиция официальных органов находит поддержку в судебной практике (смотрите, например, постановление АС Поволжского округа от 09.10.2014 № Ф06-15092/13 по делу № А65-26975/2013).

С учетом изложенного считаем, что расходы в виде комиссии за предоставление банковской гарантии необходимо учитывать равномерно в течение всего срока, на который она приобреталась (если до окончания этого срока не произошло прекращения действия банковской гарантии).

При этом, учитывая норму пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, полагаем, что равномерное признание расходов на уплату комиссии по банковской гарантии может производиться ежемесячно (ежеквартально).

К сожалению, мы не нашли разъяснений Минфина России и налоговых органов по вопросу дальнейшего учета суммы, уплаченной банку за предоставление банковской гарантии, в случае прекращения гарантии ранее срока, на который она выдана.

Если банковская гарантия прекращена досрочно по одному из оснований, указанных п. 1 ст. 378 ГК РФ (и не подлежит возврату банком-гарантом), на наш взгляд, остаток суммы комиссии (ранее подлежащий равномерному учету) можно включить в расходы в целях налогообложения единовременно на дату прекращения гарантии. (Аналогичное мнение высказано специалистами в материале: “ТОП-10 расходов, которые налоговики требуют признавать равномерно, хотя суды их не всегда поддерживают” (Е. Вайтман, “Российский налоговый курьер”, № 19, октябрь 2014 г.)).

В рассматриваемом случае (как мы поняли из текста вопроса) для получения гарантии организация обязана была уплатить банку комиссию за весь срок ее действия, при этом договор с банком не предусматривал перерасчет и возврат комиссии (ее части). Затраты на уплату комиссии были произведены для деятельности, направленной на получение дохода (связаны с реализацией), поэтому организация вправе учесть такие затраты в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме (при их соответствии остальным критериям п. 1 ст. 252 НК РФ). Основные моменты, связанные с толкованием понятий экономической оправданности и производственной направленности расходов и применением норм ст. 252 НК РФ, подробно разъяснены в определениях КС РФ от 04.06.2007 № 320-О-П и № 366-О-П, постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53

Суды неоднократно указывали, что наличие прямой взаимосвязи затрат налогоплательщика с предпринимательской деятельностью является условием их учёта в расходах по налогу на прибыль. Затраты являются обоснованными, когда характер и экономическое содержание затрат позволяют установить их связь с обязанностями организации, условиями договора или положениями закона (смотрите, например, постановления ФАС Центрального округа от 08.09.2009 № А35-7111/07-С15, ФАС Уральского округа от 27.10.2004 № Ф09-4454/04АК, ФАС Северо-Западного округа от 18.06.2004 № А56-32759/03).

Так, например, в постановлении ФАС Центрального округа от 26.11.2013 № Ф10-3358/13 по делу № А68-11912/2012 при рассмотрении вопроса о возможности учета в расходах части страховой премии, приходящейся на период с момента досрочного прекращения (расторжения) договора страхования, судьи пришли к выводу, что основания считать произведенные налогоплательщиком расходы частично необоснованными отсутствуют.

В случае, если после уплаты комиссии по банковской гарантии по тем или иным причинам не произойдет заключения контракта, с нашей точки зрения, сумму уплаченной комиссии можно учесть во внереализационных расходах по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, как другие обоснованные расходы.

Например, в письме УФНС России по г. Москве от 27.01.2006 № 20-12/5557 рассматривалась ситуация, когда организация участвовала в тендере, но проиграла конкурс и не заключила государственный контракт. Налогоплательщика интересовало, может ли он учесть для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с участием в тендере?

Представители налогового органа ответили на данный вопрос положительно. Было отмечено, что расходы организации, связанные с участием в тендерных торгах, которые проиграны, могут быть признаны для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов в случае, если они понесены в связи с выполнением требований, предъявляемых организаторами торгов участникам торгов, и не возвращаются им при проигрыше. В частности, к таким расходам могут быть отнесены расходы по уплате сбора за участие в конкурсе, расходы по приобретению тендерной документации, приобретению банковской гарантии. Указанные расходы, подтвержденные документально, учитываются для целей налогообложения прибыли единовременно. Аналогичные разъяснения даны в письмах Минфина России от 07.11.2005 № 03-11-04/2/109, от 31.10.2005 № 03-03-02/121, ФНС России от 18.11.2005 № ММ-6-02/961@.

Обращаем внимание, что вышеизложенное является нашим экспертным мнением.

В связи с тем, что официальные разъяснения по вопросу учета комиссии, уплаченной банку при получении банковской гарантии (в ситуации, когда банковская гарантия прекращена досрочно), отсутствуют, считаем целесообразным обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за соответствующими письменными разъяснениями (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 “Расходы организации” (далее – ПБУ 10/99) затраты организации на оплату услуг, оказываемых кредитными организациями, включаются в состав прочих расходов и принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной форме и иной форме или величине кредиторской задолженности (п.п. 6, 14.1 ПБУ 10/99).

По общему правилу расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99).

Банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи (ст. 373 ГК РФ). В этой связи полагаем, что всю сумму вознаграждения банку (комиссии) можно отразить в составе прочих расходов на дату выдачи банковской гарантии.

В этом случае с учетом Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (далее – Инструкция) расходы по выплате комиссии за получение банковской гарантии могут отражаться следующим образом:

Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 76, субсчет “Расчеты по договору банковской гарантии”
– на дату выдачи банковской гарантии комиссия учтена в составе прочих расходов;

Дебет 76, субсчет “Расчеты по договору банковской гарантии” Кредит 51
– сумма комиссии перечислена банку.

В то же время в рассматриваемой ситуации банковская гарантия предоставляется организации на период 6 месяцев, и комиссию, уплаченную в связи с получением гарантии, в целях налогообложения необходимо учитывать равномерно.

В п. 19 ПБУ 10/99 указано, что если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то они признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами.

В свою очередь, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее – Положение № 34н), определено, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н из п. 65 Положения № 34н исключено правило о том, что затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, следует однозначно признавать расходами будущих периодов.

При этом в Инструкцию не вносились изменения по применению счета 97 “Расходы будущих периодов”. Напомним, что счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. Перечень расходов, которые могут быть отражены на этом счете, является открытым.

Исходя из прямого прочтения п. 65 Положения № 34н, в составе расходов будущих периодов учитываются только те расходы, которые поименованы в качестве расходов будущих периодов в каком-либо ПБУ. Если какие-либо ПБУ не обязывают считать затраты расходами будущих периодов или не устанавливают особый порядок их списания в расходы, компания вправе признавать эти затраты единовременно. Вместе с тем п. 65 Положения № 34н также не запрещает определять затраты как расходы будущих периодов, если, по мнению организации, такие затраты связаны с получением дохода в будущем. Иными словами, учесть затраты в составе расходов, относящихся к следующим отчетным периодам, возможно и в том случае, если произведенные затраты отвечают понятию актива.

По нашему мнению, расходы на комиссию при получении банковской гарантии не образуют самостоятельного актива (п.п. 7.2 и 7.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997)). Кроме того, рассматриваемые расходы не обуславливают получение доходов в течение следующих отчетных периодов. В связи с этим полагаем, что формально такие расходы не следует квалифицировать в качестве расходов будущих периодов, а учитывать их в составе расходов в том периоде, в котором они понесены.

Между тем специалисты Минфина России в письме от 12.01.2012 № 07-02-06/5 разъяснили, что в случае, если какие-либо затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (ПБУ), то они отражаются в бухгалтерском балансе в составе этого актива и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости этого актива. В ином случае такие затраты отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов и подлежат списанию путем их обоснованного распределения между отчетными периодами в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.

Принимая во внимание мнение финансового ведомства, полагаем, что в случае, если комиссия по банковской гарантии оплачена разовым платежом, но при этом срок действия гарантии установлен как 6 месяцев, расходы по уплате комиссии организация вправе признавать в бухгалтерском учете равномерно (ежемесячно, ежеквартально) в течение срока действия банковской гарантии. При этом сумма комиссии предварительно учитывается на счете 97 “Расходы будущих периодов”.

Согласно п.п. 6 и 7 ПБУ 1/2008 “Учетная политика организации” при формировании учетной политики по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством РФ и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Учетная политика организации должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

Таким образом, организация имеет право определить в своей учетной политике порядок признания в бухгалтерском учете расходов на вознаграждения по банковским гарантиям (равномерно (с применением счета 97) или единовременно).

Заметим, что если организация примет решение учитывать данные расходы равномерно, то не будет временных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом. В случае досрочного прекращения действия банковской гарантии оставшуюся сумму комиссии (как и в налоговом учете) можно будет списать единовременно.

Проводки при равномерном учете комиссии по банковской гарантии могут быть следующими:

Дебет 97 Кредит 76
– на дату выдачи банковской гарантии комиссия учтена в составе расходов будущих периодов;

Дебет 76, субсчет “Расчеты по договору банковской гарантии” Кредит 51
– сумма комиссии перечислена банку;

Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 97, субсчет “Расходы по договору банковской гарантии”
– ежемесячное (ежеквартальное) списание части комиссии.

В случае досрочного прекращения действия банковской гарантии:

Дебет 91, субсчет “Прочие расходы” Кредит 97, субсчет “Расходы по договору банковской гарантии”
– единовременное списание всей суммы комиссии.

Ответ подготовил: Овчинникова Светлана, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Контроль качества ответа: Королева Елена, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Банковские Гарантии

«АО «Россельхозбанк» выдает все виды банковских гарантий, используемые в международной и российской практике, в том числе банковские гарантии в рамках Федеральных законов (44-ФЗ, 223-ФЗ):

  • Тендерные гарантии, выдаваемые в обеспечение заявки на участие в торгах/закупках
  • Гарантии, выдаваемые в обеспечение исполнения обязательств по контракту/договору:

-Гарантия возврата аванса
-Гарантия исполнения
-Гарантия на гарантийный период
-Гарантия платежа

  • Гарантии в пользу Росалкогольрегулирования
  • Налоговые гарантии, в том числе для возмещения НДС
  • Гарантии в пользу таможенных органов РФ
  • Гарантия возврата кредита
  • Гарантии оплаты акций, в том числе в рамках закона №208-ФЗ

Комиссионное вознаграждение за выдачу банковской гарантии устанавливается в соответствии с Тарифами, в зависимости от финансового положения принципала и предоставляемого обеспечения.

Сроки действия банковских гарантий: В зависимости от вида предоставляемой банковской гарантии

Обеспечение: В зависимости от вида предоставляемой банковской гарантии.

Периодичность уплаты комиссии за выдачу банковской гарантии: В зависимости от срока и вида предоставляемой банковской гарантии — единовременно, ежемесячно, ежеквартально или по графику.

Комиссионное вознаграждение за выдачу банковской гарантии:

За выдачу банковской гарантии Клиент уплачивает Банку вознаграждение в размере, определенном в соответствии с Тарифами, в зависимости от финансового положения принципала и предоставляемого обеспечения исполнения принципалом обязательств по возмещению в порядке регресса сумм, уплаченных Банком по гарантии.

На этапе первоначального рассмотрения заявки Принципалами представляются документы в соответствии с требованиями Банка.

Учет в расходах при УСН комиссии за банковскую гарантию

Цитата (Банковская гарантия):Иногда, прежде чем заключить крупный контракт, продавец требует от покупателя предоставить банковскую гарантию. Напомним, что банковская гарантия является поручительством перед продавцом за покупателя (ст. 368 ГК РФ). И в случае неисполнения последним своих обязательств банк покрывает его долг определенной суммой. Конечно, такие услуги кредитные организации оказывают на возмездной основе. И за выдачу гарантии покупатель перечисляет банку вознаграждение. А так как затраты на банковскую гарантию относятся к оплате услуг банка, значит, они уменьшают налоговую базу по УСН (подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и подп. 8 п. 1 ст. 5 Закона № 395-1). При этом остается один вопрос: нужно ли нормировать такой вид трат?
Как известно, рассчитывать нормы нужно только по долговым обязательствам, то есть по кредитам и займам. При этом банковская гарантия не является платой по кредиту, так как между покупателем и банком никаких заимствований не происходит. Кроме того, выдача гарантии — это услуга банка. И она должна учитываться в расходах при УСН в полном объеме. Соответственно рассчитывать норму затрат по правилам статьи 269 НК РФ для банковской гарантии не нужно, даже если она выражена в процентах. Об этом сказано в письмах Минфина России от 19.07.2012 № 03-03-06/4/75 и от 11.01.2011 № 03-03-06/1/4. Единственное требование Минфина в этих письмах — затраты нужно списывать равномерно исходя из срока, на который выдана гарантия банка.
Обратите внимание: ранее чиновники требовали нормировать расходы на оплату гарантии (письмо Минфина России от 16.01.2008 № 03-03-06/1/7). Поскольку приравнивали эти суммы к процентам по долговым обязательствам. Однако сейчас их позиция изменилась.

Закладка Постоянная ссылка.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *